Источник: Журнал "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение"
Федеральный закон от 06.04.2015 № 84‑ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 84‑ФЗ) вносит поправки в гл. 26.2 НК РФ. Какие еще организации смогут применять УСНО? Как изменится порядок учета доходов при УСНО? Затронут ли новшества порядок учета расходов?
Цели внесения изменений в главу 26.2 НК РФ
Федеральный закон № 84‑ФЗ принят в рамках реализации п. 1 и 2 разд. V «Специальные налоговые режимы» Плана мероприятий («Дорожной карты») «Совершенствование налогового администрирования», утвержденного Распоряжением Правительства РФ от 10.02.2014 № 162‑р. Приведем выдержку из плана мероприятий, касающуюся интересов «упрощенцев».
№ п/п | Наименование мероприятия | Ожидаемый результат | Срок внесения проекта в Правительство РФ |
1 | Исключение из состава выручки суммы НДС, полученной налогоплательщиками, применяющими УСНО, при выставлении им счета-фактуры с НДС, в целях соблюдения однократности уплаты налога с одной налоговой базы | Совершенствование порядка формирования налоговой базы при применении УСНО, упрощение порядка налогообложения для субъектов предпринимательской деятельности, применяющих УСНО, и исключение двойного налогообложения | Сентябрь 2014 года |
2 | Снятие ограничений в части возможности применения УСНО организациями, имеющими представительства | Расширение возможности для субъектов предпринимательской деятельности применять УСНО. Создание дополнительных стимулов для развития бизнеса в РФ. Расширение географии бизнеса, упрощение работы субъектов предпринимательской деятельности в других регионах | Сентябрь 2014 года |
Таким образом, ответственные за внесение данных изменений, а именно Минфин и ФНС, в указанный срок внесли в Правительство РФ соответствующий законопроект, который и был принят в виде Федерального закона № 84‑ФЗ.
Срок вступления в силу изменений в главе 26.2 НК РФ
В соответствии со ст. 3 Федерального закона № 84‑ФЗ данный закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, но не ранее 1‑го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.
На официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru указанный закон был опубликован 07.04.2015.
Налоговым периодом по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, признается календарный год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ).
Соответственно, поправки, внесенные в гл. 26.2 НК РФ Федеральным законом № 84‑ФЗ, начнут действовать с 1 января 2016 года.
Расширение сферы применения УСНО
Действующая редакция гл. 26.2 НК РФ предполагает ограничения по применению УСНО организациями, имеющими филиалы и (или) представительства (пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
С 1 января 2016 года организации, имеющие представительства, будут вправе применять УСНО. Такие изменения внесены Федеральным законом № 84‑ФЗ в ст. 346.12 НК РФ.
Определения понятий представительства и филиала юридического лица даны в ст. 55 ГК РФ.
Представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту.
Филиалом признается обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.
Представительства и филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений.
Руководители представительств и филиалов назначаются юридическим лицом и действуют на основании его доверенности.
Представительства и филиалы должны быть указаны в ЕГРЮЛ.
Отметим, что наличие обособленных подразделений, которые не являются филиалами или представительствами и не указаны в качестве таковых в учредительных документах, не признается препятствием для применения УСНО и сегодня (Письмо Минфина РФ от 12.05.2014 № 03‑11‑06/2/22075).
В данном случае под обособленным подразделением организации понимается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места (ст. 11 НК РФ). Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено ли его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и независимо от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
Таким образом, с 2016 года ограничением для целей применения УСНО по организационной форме юридического лица будет только наличие у организации филиала.
Новый порядок учета доходов при УСНО
Федеральный закон № 84‑ФЗ вносит изменения в порядок учета доходов при УСНО, а именно в ст. 346.15 НК РФ. Сравним действующий порядок и новый вариант, который будет применяться с 2016 года.
Пункт 1 ст. 346.15 НК РФ в действующей редакции | Редакция п. 1 ст. 346.15 НК РФ, которая будет действовать с 01.01.2016 |
Налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: – доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ; – внереализационные доходы, определяемые согласно ст. 250 НК РФ | При определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ |
Новый порядок учета доходов при УСНО выглядит следующим образом.
К доходам относятся:
- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Товары определяются в соответствии с п. 3 ст. 38 НК РФ;
- внереализационные доходы.
При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, а также документов налогового учета.
Доходы от реализации определяются в порядке, предусмотренном ст. 249 НК РФ с учетом положений гл. 25 НК РФ.
Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном ст. 250 НК РФ с учетом положений этой же главы.
Имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этих имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для него работы, оказать ему услуги).
Так что же изменится со следующего года в учете доходов при УСНО?
В первую очередь отметим, что по‑прежнему при УСНО будут учитываться доходы от реализации (в порядке, установленном ст. 249 НК РФ) и внереализационные доходы (в порядке, предусмотренном ст. 250 НК РФ).
Уточнено, какое имущество считается полученным безвозмездно.
Принципиальным новшеством является то, что при определении доходов из них будут исключаться суммы налогов, предъявляемые в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Данный порядок учета доходов позволит «упрощенцам» не учитывать в доходах при определении объекта налогообложения суммы НДС, полученные в связи с выставлением счетов-фактур с выделением в них сумм налога.
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСНО, не признаются плательщиками НДС, за исключением налога, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога, уплачиваемого согласно ст. 174.1 НК РФ (ст. 346.11 НК РФ). Соответственно, они не выставляют счета-фактуры и не выделяют сумму НДС в расчетах, а также не уплачивают налог в бюджет.
Но на практике бывают ситуации, когда «упрощенцы» в силу разных причин выставляют своим контрагентам счета-фактуры с выделенной суммой НДС.
В соответствии с пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ в случае выставления лицами, не являющимися плательщиками НДС, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей плательщиков данного налога, покупателю товаров (работ, услуг) счета-фактуры с выделением суммы НДС вся сумма налога, указанная в таком счете-фактуре, подлежит уплате в бюджет.
Однако помимо того, что вся сумма НДС будет уплачена в бюджет, ее надо учесть в доходах при УСНО и обложить налогом.
Согласно действующей редакции ст. 346.15 НК РФ налогоплательщиками, применяющими УСНО, учет доходов от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав осуществляется в порядке, установленном ст. 249 НК РФ, а учет внереализационных доходов – в порядке, предусмотренном ст. 250 НК РФ. При этом не учитываются доходы, определенные ст. 251 НК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 249 НК РФ доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав определяются исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Статьями 249 и 251 НК РФ не предусмотрено уменьшение доходов от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав на сумму НДС, уплаченную в порядке, установленном пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ.
Таким образом, выделенную в счете-фактуре сумму НДС необходимо включить в состав доходов при УСНО.
Не раз «упрощенцы», применяющие объект налогообложения «доходы минус расходы», просили контролирующие органы разъяснить вопрос учета в расходах уплаченного в бюджет НДС. Ответ был следующий: перечень расходов, установленный п. 1 ст. 346.16 НК РФ, является закрытым и исчерпывающим.
На основании пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ полученные доходы уменьшаются налогоплательщиками на суммы налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах. В этой связи при исчислении налоговой базы в составе расходов, уменьшающих доходы, должны учитываться суммы только тех налогов и сборов, от уплаты которых налогоплательщики, применяющие УСНО, не освобождены.
Соответственно, суммы НДС, выделенные в счетах-фактурах, выставленных покупателям товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, применяющими УСНО, и уплаченные ими в бюджет, при определении налоговой базы в составе расходов не учитываются (Письмо Минфина РФ от 21.09.2012 № 03‑11‑11/280).
Из приведенных норм следует, что до конца 2015 года «упрощенцы», выставившие счет-фактуру с выделенной суммой НДС, должны уплатить полученную сумму налога в бюджет, учесть ее в доходах при УСНО. При этом учесть данный налог в расходах нельзя.
С 01.01.2016 «упрощенцы» в случае выставления счета-фактуры с выделенной суммой НДС должны будут также уплатить налог в бюджет, но уже учитывать в доходах этот налог не надо.
Что касается учета сумм НДС в расходах, то с 2016 года в данном вопросе ничего не изменится. Более того, Федеральным законом № 84‑ФЗ внесены поправки в пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, который в новой редакции будет выглядеть так: суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством о налогах и сборах, за исключением налога, уплаченного в соответствии с гл. 26.2 НК РФ, и НДС, уплаченного в бюджет в соответствии с п. 5 ст. 173 НК РФ. Таким образом, уточнено, что сумма НДС, уплаченная в бюджет в силу п. 5 ст. 173 НК РФ, не учитывается в расходах при УСНО.
* * *
Продолжается совершенствование налогового законодательства. Очередным шагом на данном пути стали изменения, внесенные в гл. 26.2 НК РФ и вступающие в силу с 1 января 2016 года:
- снято ограничение на применение УСНО для организаций, имеющих представительства;
- изменен порядок учета доходов при УСНО, согласно которому из налогооблагаемых доходов исключены уплаченные в бюджет суммы НДС по выставленным счетам-фактурам с выделенной суммой налога. Это позволит избежать двойного налогообложения;
- уточнена формулировка пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, в силу которого сумма уплаченного НДС не включается в расходы при УСНО.
Начать дискуссию