Можно долго дискутировать о справедливости налоговых санкций, но нельзя не признать того факта, что в случае применения ответственности у государственных органов особое отношение к категории, именуемой налоговыми агентами. То ли понятие «агент» существует в российском сознании исключительно с отрицательной оценкой, то ли действительно это особая группа из числа субъектов налоговых правоотношений, только налицо дискриминация по отношению к этой группе.
По Налоговому кодексу РФ «налоговыми агентами признаются лица, на которых ...возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации» (пункт 1 статьи 24 НК РФ). Обязанности налоговых агентов почти аналогичны обязанностям налогоплательщиков за исключением одной - налоговым агентам следует помимо исчисления и перечисления произвести еще одну операцию – удержать налог у налогоплательщика. Существует официальная позиция в том, что удержанные денежные средства не являются средствами налогового агента и проходят через него в бюджет как бы «транзитом» от налогоплательщика. Формально можно с этим умозаключением согласиться. Но, с другой стороны, в коммерческой организации практически не существует иных источников финансирования, кроме как средства, заработанные собственно этой организацией в результате осуществления своей деятельности. Бремя расходов, (в том числе расходов в статусе налогового агента), будь то расходы на аренду муниципального государственного имущества или расходы на выплату заработной платы работникам, коммерческая организация несет за счет средств, собственником которых она является. Налогоплательщик не вносит налог на расчетный счет или в кассу налогового агента. Поэтому несмотря на то, что юридически налоговый агент удерживает налог у налогоплательщика, фактически источник для уплаты такого налога являются собственные средства налогового агента. Точно так же, как и у налогоплательщика при уплате им налога на прибыль или налога на добавленную стоимость.
Нормы, декларирующие права, обязанности, обеспечение и защиту прав налоговых агентов аналогичны нормам, действующим в отношении налогоплательщиков. Однако различны составы налоговых правонарушений и ответственности за них. Так, для налогоплательщиков в статье 122 НК РФ установлена ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора) за неуплату или неполную уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия). Пленум ВАС РФ в пункте 19 Постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса РФ» разъяснил, что при применении положений статьи 122 НК РФ
«..судам следует исходить из того, что бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет указанной в налоговой декларации или налоговом уведомлении суммы налога, не образует состав правонарушения, установленного статьей 122 НК РФ. В этом случае с него подлежат взысканию пени».
А теперь рассмотрим ответственность налоговых агентов за аналогичное нарушение. Статья 123 НК РФ гласит: «Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению». При переводе с налогового языка на русский эта норма означает, что штрафная санкция применяется, в том числе, в случае неперечисления или неполного перечисления налога в установленный срок (см. разъяснения Министерства финансов РФ от 19.03.2013 № 03-02-07/1/8500). Аналогичную позицию поддерживают суды (из последних – Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2015 по делу № А40-184869/14). При этом, конечно, никто не отменяет в отношении налогового агента применение статьи 75 НК РФ об уплате пени за каждый день просрочки уплаты налога.
Как говорится, почувствуйте разницу. Для налогоплательщика неперечисление в бюджет указанной в налоговой декларации суммы налоговым правонарушением не признается и карательными санкциями в виде 20-процентного штрафа не наказывается. А для налогового агента другие условия: при просрочке уплаты налога даже на один день по нормам статьи 123 НК РФ штраф будет составлять 20 процентов от суммы этого платежа (для сравнения: начисление пени как компенсационной меры от непоступления налога в бюджет будет составлять всего 11% годовых от неуплаченного в срок налога). Для применения нормы о смягчении ответственности налоговому агенту в отличие налогоплательщика придется потрудиться и привести существенные обстоятельства в свою пользу и в оправдание. Но в любом случае налоговый орган не снизит штраф до нуля.
С введением с 01.01.2016 года новой формы отчетности 6-НДФЛ, в которой налоговый агент подробно декларирует ежемесячный срок удержания налога и срок, в который этот налог следует оплатить, налоговый орган может «стричь» немалые штрафы, как говорится, не выходя из кабинета, проводя элементарную камеральную проверку. А в случае с другими налогами, например, налогом на прибыль или НДС (если организация является налогоплательщиком), такие действия налоговиков исключены.
В заключение хотелось бы соотнести указанные статьи Налогового кодекса РФ, с нормами Основного Закона и обратиться к цитате из пункта 2.2 Определения Конституционного Суда от 16.01.2009 № 146-О-О:
«Законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям (статья 19, часть 1; статья 55, части 2 и 3, Конституции Российской Федерации)»…
Или законодатель таких принципов не знает?
Комментарии
1