Амортизационная премия по приобретенным ОС, участвующим в строительстве объекта

В статье на примерах рассматривается порядок учета начисленной амортизации и амортизационной премии.
3,9 тыс. 235
 Амортизационная премия по приобретенным ОС, участвующим в строительстве объекта

Представим себе такую ситуацию. Организация осуществляет строительство объекта, который впоследствии будет использоваться в деятельности, приносящей ей доход. При этом она приобретает, создает и вводит в эксплуатацию основные средства, которые непосредственно участвуют в строительстве объекта, в том числе полностью используются (списываются) при строительстве: оборудование, машины, механизмы, электрические и газовые сети, объекты инфраструктуры.

Каков порядок учета начисленной амортизации и амортизационной премии по основным средствам, участвующим в строительстве объекта?

Начисление амортизации

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Таким образом, при возведении объекта основного средства собственными силами его первоначальная стоимость определяется исходя из всех расходов, связанных с его созданием и доведением до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Сумма начисленной амортизации по основным средствам, участвующим в создании объектов капитального строительства, за период строительства формирует первоначальную стоимость указанного объекта (письма Минфина России от 26.02.2018 № 03‑03‑06/1/11767, от 03.11.2017 № 03‑03‑06/1/72722, от 30.09.2016 № 03‑03‑06/1/57137).

Иными словами, организация ежемесячно исчисляет сумму амортизации по основному средству, используемому при строительстве объекта, и включает ее в первоначальную стоимость этого объекта. То есть при расчете базы по налогу на прибыль текущего отчетного или налогового периода она не участвует.

Амортизационная премия

Если налогоплательщик использует для целей исчисления налога на прибыль право на применение амортизационной премии, установленное в п. 9 ст. 258 НК РФ, то расходы в виде соответствующих капитальных вложений признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с гл. 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения (п. 3 ст. 272 НК РФ).

По мнению Минфина, изложенному в вышеупомянутых письмах, с учетом преференциального характера положения п. 9 ст. 258 НК РФ расходы в виде амортизационной премии в отношении основных средств, участвующих в создании объектов капстроительства, признаются для целей налогового учета на дату начала амортизации таких основных средств.
Полагаем, что указанные разъяснения надо понимать так.

Пример
Организация в апреле 2016 года начала строительство производственного здания. В этом же месяце она приобрела и ввела в эксплуатацию основное средство, используемое при строительстве объекта, относящееся к четвертой амортизационной группе.
Первоначальная стоимость ОС составила 1 000 000 руб.
Установлен срок полезного использования – 70 месяцев. Норма амортизации – 1,4286 % (1/70).
В учетной политике предусмотрено применение амортизационной премии в отношении ОС, относящихся к этой группе, в размере 30 % первоначальной стоимости.
Строительство производственного здания завершено в 2018 году, в марте 2018 года оно введено в эксплуатацию.

Основное средство введено в эксплуатацию в апреле 2016 года, значит, начало начисления амортизации – май 2016 года.

Если следовать разъяснениям Минфина, то амортизационная премия должна была быть включена в состав косвенных расходов в мае 2016 года. Ее размер составит 300 000 руб. (1 000 000 руб. x 30 %).

Сумма, с которой будет начисляться амортизация, равна 700 000 руб. (1 000 000 - 300 000).Ежемесячная сумма амортизации составит 10 000 руб. (700 000 руб. x 1,4286 %). Начиная с мая 2016 года она будет участвовать в формировании первоначальной стоимости строящегося объекта.

Однако недавно в арбитражной практике появилось судебное решение, где высказано совсем иное мнение по поводу периода отражения в налоговых расходах суммы амортизационной премии – см. Постановление АС ПО от 16.11.2017 № Ф06-26015/2017 по делу № А12-71628/2016.


По итогам налоговой проверки было установлено, что ООО, являющееся инвестором, осуществляло реализацию инвестиционного проекта по строительству объекта. Обществом в состав косвенных расходов на производство и реализацию была включена амортизационная премия по средствам, используемым при строительстве объекта.

Налоговая инспекция посчитала, что сумма амортизационной премии должна быть включена в расходы только после ввода объекта строительства в эксплуатацию. Следствием этого явилось предложение уменьшить убытки, начисленные налогоплательщиком при исчислении базы по налогу на прибыль, на сумму порядка одного миллиарда рублей.

ООО обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения ИФНС. По мнению общества, оно правомерно учло сумму амортизационной премии в составе косвенных расходов при строительстве комбината, так как при производстве строительных работ создаются и приобретаются как объекты основных средств, являющиеся составной частью возводимого комплекса, так и средства, используемые при его строительстве. Законодатель не ставит в зависимость применение амортизационной премии по объектам, используемым для строительства промышленных объектов, от даты ввода этих промышленных объектов в эксплуатацию.

Налогоплательщик полагал, что прямыми расходами, формирующими стоимость создаваемых основных средств, является амортизация, а амортизационная премия признается косвенными расходами, не участвующими в формировании стоимости создаваемых объектов.

Общество ссылалось на то, что средства строительства, исходя из их назначения и в соответствии с проектом, вводятся в эксплуатацию и фактически используются не одновременно с вводом объекта, а ранее при производстве строительных работ и в административно-хозяйственных целях.

Однако в данном деле судьи встали на сторону налогового органа, отметив следующее.

Особенности организации бухгалтерского учета, в том числе у застройщиков, регулируются Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, в котором установлены правила определения инвентарной стоимости объектов этих инвестиций и которое является обязательным для применения всеми предприятиями и организациями, осуществляющими долгосрочные инвестиции, независимо от форм собственности.

В соответствии с п. 2.2 указанного положения при строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства, в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат.

По завершении строительства объекта застройщик определяет инвентарную стоимость каждого вводимого в эксплуатацию в составе объекта строительства элемента, становящегося в процессе эксплуатации отдельной единицей основных средств или малоценных предметов.

С учетом этого все расходы, понесенные застройщиком по строительству объекта, включая расходы на содержание технического застройщика, как расходы капитального характера формируют первоначальную стоимость объекта строительства. Затраты формируются по объектам учета в период с начала строительства до времени его завершения.

По положению п. 5 ст. 270 НК РФ при определении базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества. Данные расходы, исходя из требований п. 1 ст. 257 НК РФ, участвуют в формировании первоначальной стоимости основного средства, учитываемой в уменьшение базы по налогу на прибыль путем начисления амортизации.

В соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ амортизационная премия признается косвенным расходом того отчетного периода, на который приходится дата начала амортизации объекта.

Таким образом, налогоплательщик вправе учесть сумму амортизационной премии в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения и которые соответствуют требованиям п. 1 ст. 257 НК РФ, то есть данное основное редство используется в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

По мнению инспекции, возможность использования спорных объектов для получения дохода возникает только с началом функционирования объекта строительства. Следовательно, амортизационная премия должна учитываться в расходах с момента начала производственной деятельности объекта. Арбитражный суд согласился с выводами налогового органа.

Если следовать логике арбитров, то применительно к нашему примеру амортизационная премия должна была быть включена в состав косвенных расходов не в мае 2016 года, а в апреле 2018 года.

Итак, Минфин неоднократно в своих письмах разъяснял, что расходы в виде амортизационной премии в отношении основных средств, участвующих в создании объектов капстроительства, признаются для целей налогового учета на дату начала амортизации таких основных средств. Однако, судя по арбитражной практике, налоговые органы не согласятся с подобным подходом и будут настаивать на том, что амортизационная премия должна учитываться в косвенных расходах после того, как объект строительства будет введен в эксплуатацию. Полагаем, что второй вариант является наименее рискованным для налогоплательщиков.  

Начать дискуссию

Объявления об онлайн-продаже табака могут заблокировать без решения суда

Чтобы заблокировать интернет-ресурс с информацией о дистанционной продаже табачной продукции, понадобится больше 3-х месяцев. Власти хотят ввести механизм внесудебной блокировки — такой же, какой сейчас действует в отношении алкоголя.

Курсы повышения
квалификации

18
Официальное удостоверение с занесением в госреестр Рособрнадзора

Почему не существует шутки, которая нравится всем? Проведем эксперимент

Маяковский считал, что театр — это не отображающее зеркало, а увеличительное стекло. Если продолжить эту мысль поэта, то юмор —это не отображающее зеркало и даже не увеличительное стекло.

Почему не существует шутки, которая нравится всем? Проведем эксперимент

Как обезопасить массовые выплаты внештатникам

Компании, которые сотрудничают с большим числом внештатников, проводят массовые выплаты со своего счета. Такие платежи могут нести риски с точки зрения ИФНС и банков. Рассказываем, в чем причины и как обезопасить переводы.

Как обезопасить массовые выплаты внештатникам
Лучшие спикеры, новый каждый день
НДС

Уточнят нормы НК об НДС 0% при экспорте

Торгово-промышленная палата России (ТПП) предложила исключить двойное толкование норм о международной перевозке с точки зрения налогового законодательства.

За уклонение от исправительных работ будут чаще сажать под стражу

Минюст разработал законопроекты, регулирующие вопрос заключения под стражу осужденных, которые уклоняются от принудительных работ.

Дивиденды апреля. Ну вот, опять богатеть

Обновил дивидендный календарь, оставил дивиденды, которые утверждены на апрель, а также известные дивиденды на май, а то в апреле дивидендов совсем уж мало. Возможно, ещё появятся, ведь начинается главный дивидендный сезон, когда компании начинают выплачивать финальные годовые дивиденды, у многих из которых нет промежуточных.

Дивиденды апреля. Ну вот, опять богатеть
Опытом делятся эксперты-практики, без воды

«Утренний бухгалтер» № 5608. Будут изменения по имущественным налогам

Законопроект уже внесен в думу.

УСН

⚡ Срочное разъяснение ФНС: как заполнить уведомление о переходе на УСН

В форме 26.2-1 ювелиры должны ставить код налогоплательщика — 4 но можно и 3.

Быть бухгалтером хочу, пусть меня научат... или нет. Можно ли стать бухгалтером самому с нуля и что для этого надо знать

Меня на этот пост вдохновил вопрос пользователя в телеграм-канале. Она попросила помощи в заполнении упрощенной отчетности и уточнила — справится ли она сама, если она не бухгалтер? И, правда, а можно ли вести учет и при этом не иметь образования бухгалтера и всему научиться самому.

Иллюстрация: Вера Ревина/Клерк.ру
316
Мошенничество

Сотрудник банка отдохнул за границей и обогатился за счет клиентки на 29 млн рублей

Сотрудники управления экономической безопасности и противодействия коррупции МВД по Ростовской области выявили факт многомиллионного мошенничества в особо крупном размере сотрудником банковской организации.

412
ВЭД

Три главных изменения 2024 года для бухгалтера ВЭД

Продавцы из ЕАЭС начнут платить налоги в российскую казну, бизнес освободят от отчетности по мелким сделкам с зарубежными партнерами, а цифровые активы становятся обычным способом расчета.

Иллюстрация: Вера Ревина/Клерк.ру
1
364

Обязательную маркировку ювелирных изделий перенесут на 2025 год

Чтобы снизить нагрузку с Пробирной палаты, которая будет ставить клеймо на украшения, Минфин перенесет срок обязательной маркировки на 1 сентября 2025 года.

148
Миникурсы, текстовые и видеоинструкции для бухгалтеров

С 1 мая запустят эксперимент по маркировке моторных масел

Для борьбы с контрафактом на рынке Минпромторгу предложили включить в эксперимент по маркировке не только моторные масла для автомобилей, но и свечи зажигания, детали подвески и рулевого управления.

3
205

Календарь вебинаров для бухгалтера в апреле 2024. Акцент на проверки

Вебинар — простой способ разобраться в любом важном для бухгалтера вопросе. «Клерк» приглашает на вебинары экспертов-практиков, которые понятно и с примерами разберут любую тему. Вы можете задавать спикеру вопросы и он ответит на них в прямом эфире.

Иллюстрация: freepik/freepik
Экспорт

Минпромторг сократит список экспортеров, которые могут получать транспортные субсидии

Изменения затронут только тех, кто занимается экспортом товаров из высокомаржинальных групп.

Импорт

С 1 апреля 2024 порог беспошлинного ввоза товаров, возможно, вернется к уровню €200 евро

Но подготовка новых нормативных документов не началась.

215
УК РФ

Опасное производство 2 года работало без лицензии и получило доход 26 млн рублей

В Ставропольском крае перед судом предстанет обвиняемый в незаконном предпринимательстве с извлечением дохода на сумму более 26 млн рублей.

Обеспечительные меры при ВНП, предварительные обеспечительные меры + защитный лайфхак

Всегда ли налоговики могут наложить обеспечительные меры (арест) на имущество по результатам проверки?

Иллюстрация: Вера Ревина / Клерк.ру
7
146

Кто имеет право работать неполный день

Если у сотрудников есть основания для неполной занятости, работодатель должен установить удобный для работника график и снизить нагрузку.

Интересные материалы

Календарь вебинаров для бухгалтера в апреле 2024. Платные и бесплатные

Собрали для вас анонсы вебинаров на апрель 2024 года.