В конце 2020 года законодатели пришли на помощь компаниям, попавшим в сложное финансовое положение, приняв ряд поправок в Налоговый кодекс РФ, которые дают дополнительные возможности увеличения стоимости чистых активов компании без уплаты налогов. Расскажем, почему об увеличении собственного капитала компании стоит задуматься заранее и какие условия нужно выполнить, чтобы докапитализация была безналоговой.
Почему стоит задуматься о докапитализации
Во-первых, в связи пандемией очень многие заемщики могут столкнуться со сложностями при обслуживании займов, полученных от акционеров (участников), как в части выплаты процентов, так и основной суммы долга. В результате займы могут стать невозвратными, как минимум, на среднесрочном горизонте.
Соответственно, налоговые органы могут попытаться переквалифицировать задолженность по таким займам в инвестиции, и как результат — отказать в вычете не только процентных расходов, но и отрицательной курсовой разницы[1]. Учитывая, что критерии переквалификации долга в «инвестиционный договор» достаточно расплывчаты, на практике успешно противостоять таким претензиям могут только однозначно «здоровые» компании, которые могут продемонстрировать, что способны обслуживать долг[2].
Во-вторых, учитывая ослабление рубля, компании, получающие финансирование от иностранных взаимозависимых лиц, могут утратить право на вычет процентных расходов в результате применения правил недостаточной капитализации. В отношении контролируемой̆ задолженности, возникшей̆ до 1 января 2020 г., законодательством предусмотрены специальные корректировки, призванные исключить влияние переоценки в случае превышения курса иностранной валюты над его значением по состоянию на 28 февраля 2020 г[3]. Такие корректировки можно сделать ретроспективно при расчете нормативных процентов начиная с 1 января 2020 года. Однако в отношении контролируемой̆ задолженности, которая номинирована в иностранной валюте и возникла после 1 января 2020 г., указанные льготные правила пересчета не действуют.
Таким образом, финансирование путем увеличения долговой нагрузки не всегда может обеспечить желаемую налоговую эффективность для компании-заемщика: право на вычет процентных расходов может быть утрачено. Кроме этого, не стоит забывать о том, что действующее законодательство устанавливает требования относительно величины собственного капитала (чистых активов) общества. Невыполнение таких требований не влечет негативных налоговых последствий, но может стать препятствием к заключению сделок и повлечь за собой репутационные риски для компании.
Решением в такой ситуации, помимо вклада в уставный капитал, может стать получение имущества (прав) в качестве вклада в имущество общества или безвозмездная помощь.
Вклад в имущество общества
Поступления в размере денежной оценки имущества, имущественных и неимущественных прав, которые получены в качестве вклада в имущество хозяйственного общества или товарищества в порядке, установленном гражданским законодательством, освобождаются от налога на прибыль[4]. Иначе говоря, если акционеры (участники) общества осуществят вклад имущество общества, тем самым увеличивая его собственный капитал (чистые активы), то общество не должно будет уплачивать налог на прибыль в отношении полученного вклада.
Российская компания, передающая имущество (права) в счет вклада в имущество, не вправе заявить налоговые вычеты по налогу на прибыль в отношении такого имущества (прав) в момент его передачи. Однако если вклад в имущество был осуществлен денежными средствами и впоследствии будет принято решение об их возврате, то безвозмездно полученные денежные средства в пределах суммы ранее осуществленного вклада в имущество будут освобождены от налога на прибыль[5]. Для подтверждения права на освобождение компания-налогоплательщик обязана хранить документы, подтверждающие сумму соответствующих вкладов в имущество и суммы полученных безвозмездно денежных средств.
При уменьшении уставного (складочного) капитала (фонда), а также при выходе из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее участниками суммы, полученные акционером (участником) в пределах ранее осуществленного им вклада в имущество денежными средствами также освобождаются от налога на прибыль [6]. Иными словами, безналоговый «возврат» вклада в этих случаях возможен, только если вклад был осуществлен денежными средствами.
С 1 января 2021 года акционер (участник) также может заявить вычет в размере вклада в имущество общества, осуществленного в виде денежных средств, при продаже акций (долей) в пределах первоначально внесенного вклада[7]. Этот вычет в также доступен лишь в том случае, если вклад в имущество был осуществлен денежными средствами. Величина вклада в виде денежных средств в имущество организации, уменьшающая доходы от реализации акций (долей), рассчитывается пропорционально реализуемым акциям (долям) в общей величине акций (долей), принадлежащих налогоплательщику.
Таким образом, при внесении вклада в имущество денежными средствами получающая сторона может не уплачивать налог на прибыль на законных основаниях, а передающая сторона - не облагать возврат денежных средств в пределах первоначального вклада.
Для достижения указанных выше благоприятных налоговых последствий нужно выполнить все формальности, предусмотренные действующим гражданским законодательством и уставом общества для осуществления вклада в имущество. При этом, если иное не предусмотрено уставом общества, осуществить вклад в имущество общества может любой акционер (участник) независимо от доли участия в капитале общества.
Однако вклад в имущество не всегда является приемлемым решением: устав общества может ограничивать возможность вклада в имущество, а у акционеров (участников) может не оказаться свободных средств. В таких случаях выходом может стать безвозмездная передача обществу имущества (имущественных прав) другими компаниями группы.
Безвозмездная передача
Безвозмездная передача не предполагает осуществления каких-либо корпоративных действий, если иное не предусмотрено уставом общества, и при выполнении определенных условий она может быть безналоговой.
Так, начиная с 1 января 2020 года российским компаниям-налогоплательщикам предоставлены дополнительные возможности получить освобождение от налога на прибыль в части безвозмездно полученного имущества (имущественных прав)[8].
В частности, воспользоваться таким освобождением может российская компания- налогоплательщик, получающая имущество (имущественные права) от лиц, которые являются прямыми или косвенными акционерами (участниками) и доля их участия в компании-налогоплательщике составляет не менее 50% (при этом акционером/участником может быть физическое лицо). Освобождение также доступно, если российская компания-налогоплательщик получает денежные средства от лиц, в которых она прямо или косвенно владеет не менее 50% акций (долей̆).
То есть, указанная норма позволяет не только прямым акционерам (участникам), но и «бабушкам», и «прабабушкам», а также «дочками» и «внучкам» докапитализировать российские компании без дополнительных налоговых расходов при выполнении указанных выше условий.
При этом уровень косвенного участия в компании-получателе имущества (имущественных прав) не органичен, а передающей̆ имущество (имущественные права) стороной̆ может быть иностранная организация (структура без образования юридического лица), при условии, что государство ее постоянного местонахождения не включено в «чёрный̆ список» Минфина РФ[9]. Для получения освобождения полученное имущество (кроме денежных средств) и имущественные права в течение одного года со дня их получения не должны передаваться третьим лицам.
Однако для организации безвозмездно передающей имущество (имущественные права) какие-либо налоговые послабления не предусмотрены: российские организации, передающие имущество (права) безвозмездно, не смогут завить налоговые вычеты в отношении его стоимости. Если такие российские организации являются прямыми акционерами общества, то при выходе из общества, его ликвидации и продаже акций (долей) они также не смогут уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму имущества (прав) ранее переданных безвозмездно. Соответственно, налоговые последствия безвозмездной передачи для передающей стороны менее благоприятны, чем последствия вклада в имущество денежными средствами.
Подводя итоги, можно отметить, что новые правила дают больше возможностей увеличить капитал общества без дополнительной налоговой нагрузки. Эти возможности стоит принимать во внимание выбирая форму финансирования общества: путем увеличения долга или капитала.
[1] Налоговые органы предъявляют такие претензии начиная с 2012 года (см. дело А40-18786/13-140-58 ЗАО «Инвестпроект»)
[2] Дело А70-8087/2018 (ООО «Кнауф Инсулейшн»)
[3] П. 3 ст. 8 Федерального закона от 23.11.2020 N 374-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»
[4] Пп.3.7 п. 1 ст. 251 НК РФ
[5] Пп.11.1 п.1 ст. 251 НК РФ
[6] Пп.4 п. 1 ст. 251 НК РФ, п.2 ст. 277 НК РФ
[7] П.3 ст. 280 НК РФ и пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ (в редакции Федерального закона от 09 ноября 2020 г. № 368-ФЗ)
[8] Пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (в редакции Федерального закона от 23 ноября 2020г. N 374-ФЗ)
[9]Приказ Минфина России от 13.11.2007 N 108н «Об утверждении Перечня государств и территорий, предоставляющих льготный̆ налоговый̆ режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны)»
Начать дискуссию