Вопрос: Банк просит Вас дать разъяснения о порядке формирования резервов под обесценение ценных бумаг.
В соответствии со ст. 300 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, вправе относить на расходы в целях налогообложения отчисления в резервы под обеспечение ценных бумаг в случае, если такие налогоплательщики определяют доходы и расходы по методу начисления. Банк является профессиональным участником рынка ценных бумаг, осуществляет дилерскую деятельность и совершает операции РЕПО. Банк определяет доходы и расходы по методу начисления.
Согласно ст. 300 НК РФ резервы под обесценение ценных бумаг создаются (корректируются) по состоянию на конец отчетного (налогового) периода в размере превышения цен приобретения эмиссионных ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, над их рыночной котировкой. При этом в цену приобретения ценной бумаги в целях формирования резерва также включаются расходы по ее приобретению.
Банк полагает, что эмиссионные ценные бумаги, переданные им по первой части операции "прямого" РЕПО, за исключением ценных бумаг, ранее полученных Банком по первой части другой операции РЕПО, соответствующие признакам "обращающихся на организованном рынке ценных бумаг", перечисленным в п. 3 ст. 280 НК РФ, удовлетворяют требованиям ст. 300 НК РФ для целей формирования под них резерва под обесценение ценных бумаг.
Просим подтвердить или опровергнуть данную позицию Банка.
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке создания и восстановления резервов под обесценение ценных бумаг в налоговом учете при совершении операций РЕПО и сообщает следующее.
В соответствии со статьей 300 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) профессиональные участники рынка ценных бумаг признаются осуществляющими дилерскую деятельность, если дилерская деятельность предусмотрена соответствующей лицензией, выданной участнику рынка ценных бумаг в установленном порядке.
Статьей 4 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" установлено, что совершение сделок купли-продажи признается дилерской деятельностью, если дилер при наличии соответствующей лицензии совершает сделки купли-продажи ценных бумаг от своего имени на условиях, публично объявленных и обязательных для самого себя.
Указанные резервы под обесценение ценных бумаг создаются (корректируются) по состоянию на конец отчетного (налогового) периода в размере превышения цен приобретения эмиссионных ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, над их рыночной котировкой (расчетная величина резерва). При этом в цену приобретения ценной бумаги в целях налогообложения прибыли также включаются расходы по ее приобретению.
При этом согласно абзацу 5 статьи 300 Кодекса при реализации или ином выбытии ценных бумаг, в отношении которых ранее создавался резерв, отчисления на создание (корректировку) которого ранее были учтены при определении налоговой базы, сумма такого резерва подлежит включению в доходы налогоплательщика на дату реализации или иного выбытия ценной бумаги. Таким образом, резерв под обесценение ценных бумаг создается только в отношении ценных бумаг, находящихся в собственности налогоплательщика.
Кроме того, пунктом 1 статьей 282 Кодекса установлено, что под операцией РЕПО понимаются две заключаемые одновременно взаимосвязанные сделки по реализации и последующему приобретению эмиссионных ценных бумаг того же выпуска в том же количестве, осуществляемые по ценам, установленным соответствующим договором (договорами). При этом применяется фактическая цена реализации (приобретения) ценной бумаги как по первой части РЕПО, так и по второй части РЕПО независимо от рыночной (расчетной) стоимости таких ценных бумаг. Таким образом, при совершении сделок РЕПО одним из условий является применение цен, установленных договором.
Таким образом, сделки РЕПО не соответствуют положениям статьи 300 Кодекса, согласно которым резерв формируется по эмиссионным ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке и находящимся в собственности дилера, по которым цены приобретения корректируются (приводятся в соответствие) с рыночными ценами.
С учетом этого, по нашему мнению, профессиональные участники рынка ценных бумаг не вправе создавать резервы под обесценение ценных бумаг при осуществлении сделок РЕПО.
При выбытии ценных бумаг по первой части РЕПО сумма резерва под обесценение ценных бумаг подлежит восстановлению в соответствии с абзацем 5 статьи 300 Кодекса.
Заместитель директора Департамента
С.В. Разгулин