Вопрос: Ассоциация, в состав которой входят рыбодобывающие организации Мурманской и Архангельской областей, Республики Карелия, а также Дальнего Востока просит дать письменный ответ на указанный ниже вопрос.
В каком порядке и в какие моменты рыбодобывающие организации, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, должны осуществлять пересчет в рубли и переоценку требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, с целью исчисления и отражения в составе доходов и расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы по ЕСХН, положительные (отрицательные) курсовые разницы, возникающие от переоценки указанных требований (обязательств), предусмотренные пунктом 11 статьи 250 НК РФ и подпунктом 30 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ, в отношении:
1) дебиторской задолженности покупателей рыбопродукции, кредиторской задолженности перед поставщиками материальных ценностей, работ и услуг, а также обязательств по уплате процентов по займам и кредитам;
2) обязательств по полученным займам и кредитам?
Исходя из норм НК РФ можно сделать вывод, что отражаемые плательщиками ЕСХН в бухгалтерском учете курсовые разницы:
1) в отношении валютных требований (обязательств), связанных с получением доходов (расходов), в налоговом учете в целях ЕСХН вообще не возникают;
2) в отношении заемных средств (полученных в валюте займов и кредитов), в налоговом учете в целях ЕСХН возникают только в момент прекращения обязательств перед кредитором.
Но в таком случае возникает вопрос: что же имел ввиду законодатель, предусматривая для плательщиков ЕСХН:
отражение в составе налогооблагаемых доходов положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ (пункт 1 статьи 346.5. НК РФ, пункт 11 статьи 250 НК РФ);
отражение в составе учитываемых при налогообложении расходов отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ (подпункт 30 пункта 2 статьи 346.5. НК РФ)?
В связи с неясностью и противоречивостью норм НК РФ, регулирующих порядок исчисления и отражения курсовых разниц в составе доходов и расходов, учитываемых при исчислении ЕСХН, убедительно просим высказать позицию Министерства финансов Российской Федерации по изложенному вопросу.
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 11.03.2010 N 5 по вопросу учета курсовых разниц организацией, применяющей систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (далее - единый сельскохозяйственный налог), и сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса, и не учитывают доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.
Согласно положениям пункта 5 статьи 346.5 Кодекса налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога используют кассовый метод учета доходов и расходов.
Пунктом 11 статьи 250 Кодекса предусмотрено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных)), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 8 статьи 271 Кодекса при применении метода начисления доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Учитывая, что статья 273 Кодекса, устанавливающая порядок признания доходов и расходов при кассовом методе, не содержит положений, определяющих порядок признания доходов и расходов в виде положительных и отрицательных курсовых разниц, налогоплательщиками, применяющими кассовый метод, а также принимая во внимание, что пересчет имущества в виде валютных ценностей в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации, осуществляется с целью организации учета доходов, выраженных в иностранной валюте в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях, по нашему мнению, налогоплательщикам, применяющим единый сельскохозяйственный налог и использующим кассовый метод учета доходов и расходов, доходы в виде положительных курсовых разниц следует учитывать в порядке, установленном пунктом 8 статьи 271 Кодекса.
Таким образом, налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога имущество в виде валютных ценностей пересчитывают в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации, на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований, и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Что касается вопроса учета отрицательных курсовых разниц, то в соответствии с подпунктом 30 пункта 2 статьи 346.5 Кодекса налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога при определении налоговой базы учитывают расходы в виде отрицательной курсовой разницы, образующейся от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора Департамента
С.В. Разгулин