Вопрос: Закрытое акционерное общество являлась членом некоммерческого партнерства. При этом, ЗАО как члену некоммерческого партнерства принадлежала доля в его имуществе, которая по сути является аналогом доли участника в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью. ЗАО осуществляла учет своей доли в некоммерческом партнерстве, как долгосрочные финансовые вложения.
Общим собранием членов некоммерческого партнерства было принято решение о его реорганизации в форме преобразования в закрытое акционерное общество (далее - создаваемое ЗАО). Формирование уставного капитала создаваемого ЗАО осуществлялось за счет собственных средств реорганизуемого некоммерческого партнерства путем распределения акций создаваемого ЗАО среди членов реорганизуемого некоммерческого партнерства пропорционально принадлежащему им количеству голосов на общем собрании членов реорганизуемого некоммерческого партнерства, которое согласно уставу реорганизуемого некоммерческого партнерства зависит от величины внесенного ими учредительного или вступительного взноса. Таким образом, в ходе преобразования некоммерческого партнерства доли в его имуществе, принадлежащие членам некоммерческого партнерства, обменивались на акции создаваемого ЗАО.
На основании вышеизложенного просим Вас разъяснить, правильно ли мы полагаем, что по данным налогового учета ЗАО стоимость акций полученных нами при реорганизации в форме преобразования некоммерческого партнерства в создаваемое ЗАО должна составлять сумму, равную учредительному или вступительному взносу ЗАО в некоммерческое партнерство, определенную по данным нашего налогового учета на дату завершения его реорганизации, независимо от фактической номинальной стоимости полученных нами акций.
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке налогового учета стоимости акций, полученных при реорганизации в форме преобразования некоммерческого партнерства в акционерное общество, и сообщает следующее.
В соответствии со статьей 17 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" некоммерческое партнерство вправе преобразоваться в фонд или автономную некоммерческую организацию, а также в хозяйственное общество в случаях и порядке, которые установлены федеральным законом.
Особенности налогообложения прибыли при реорганизации организаций установлены статьей 277 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
В соответствии с пунктом 3 статьи 277 НК РФ при реорганизации организации, независимо от формы реорганизации, у налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) не образуется прибыль (убыток), учитываемая в целях налогообложения.
Пунктом 4 статьи 277 НК РФ установлен порядок определения стоимости акций (долей, паев), полученных при реорганизации организаций в форме преобразования. При этом указанной нормой не определен порядок определения стоимости акций, полученных налогоплательщиком при реорганизации некоммерческого партнерства в хозяйственное общество.
Вместе с тем, при определении стоимости указанных акций в налоговом учете, по мнению Департамента, необходимо исходить из следующего.
При вступлении в некоммерческое партнерство организация приобретает, в том числе, имущественные права, предусмотренные пунктом 3 статьи 8 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях". В частности, участник некоммерческого партнерства имеет право получать при выходе из некоммерческого партнерства или ликвидации некоммерческого партнерства часть его имущества или стоимость этого имущества в пределах стоимости имущества, переданного членами некоммерческого партнерства в его собственность, в соответствии с порядком, установленным указанным федеральным законом, учредительными документами некоммерческого партнерства.
Пунктом 1 статьи 277 НК РФ закреплен принцип, в соответствии с которым при размещении эмитированных акций (долей, паев) стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей главы 25 НК РФ признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права).
Учитывая, что формирование уставного капитала создаваемого акционерного общества осуществляется за счет имущества некоммерческого партнерства, стоимость акций, полученных налогоплательщиком в результате реорганизации, может быть определена как стоимость (остаточная стоимость) имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку), определяемая по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) при осуществлении налогоплательщиком вступительного взноса в некоммерческое партнерство.
Также обращаем внимание, что подпунктом 29 пункта 1 статьи 264 НК РФ установлены случаи, при которых вступительные взносы в некоммерческие организации могут быть включены в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Учитывая положения пункта 5 статьи 252 НК РФ, расходы, включенные в налоговую базу по налогу на прибыль организаций, не могут быть повторно учтены при формировании стоимости акций, полученных при реорганизации некоммерческого партнерства в акционерное общество.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора Департамента
С.В. Разгулин