неотделимые улучшения

Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений в арендованное имущество прекращается после окончания срока действия аренды. Однако если договор аренды будет пролонгирован, арендатор сможет возобновить начисление амортизации, говорится в письме Минфина от 11.08.2017 N 03-03-06/1/51578.

Арендатору предоставлено право учитывать расходы в виде амортизации на сумму капитальных вложений, произведенных в форме неотделимых улучшений, на период действия договора аренды.
По окончании срока договора аренды арендатор прекращает начисление амортизации этой амортизации.

При этом, если срок полезного использования арендованного объекта больше срока договора аренды и часть стоимости капитальных вложений в виде неотделимых улучшений не будет самортизирована (то есть арендатор не сможет признать часть расходов на произведенные неотделимые улучшения), по окончании срока договора аренды арендатор должен прекратить начисление амортизации по произведенным неотделимым улучшениям.

Однако, в случае если договор аренды будет пролонгирован, арендатор сможет продолжить начисление амортизации в установленном порядке, отмечается в письме.

Согласно пункту 2 статьи 621 Гражданского кодекса РФ, если арендатор продолжает пользоваться имуществом после истечения срока договора при отсутствии возражений со стороны арендодателя, договор считается возобновленным на тех же условиях на неопределенный срок.

Таким образом, в случае если арендатор продолжает пользоваться имуществом после истечения срока договора аренды при отсутствии возражений со стороны арендодателя, договор считается заключенным на неопределенный срок, а арендатор продолжает начислять амортизацию по капитальным вложениям в арендованное имущество до тех пор, пока одна из сторон не объявит о расторжении договора аренды.

Передача арендатором арендодателю результатов работ по неотделимому улучшению арендованного имущества облагается НДС. Поэтому при возврате объекта аренды с безвозмездной передачей неотделимых улучшений арендатор не обязан восстанавливать ранее принятый к вычету налог, поскольку эти неотделимые улучшения используются в облагаемой НДС операции.

При безвозмездной передаче имущества местным властям восстановить НДС придется, так как такой такая операция объектом налогообложения не является, следовательно, и вычет даритель применить не вправе. Такие выводы содержатся в письме Минфина № 03-07-11/25386 от 29.04.2016 г.

 

ВАС РФ признал правомерность Письма Минфина РФ от 24.10.2008 N 03-05-04-01/37, в котором говорится о том, что арендаторы основных средств обязаны уплачивать налог на имущество организаций в части стоимости неотделимых улучшений арендуемого имущества, произведенных арендаторами указанных объектов.

В Решении № 16291/11 от 27.01.2012 ВАС РФ указал, что положения действующего налогового законодательства связывают момент возникновения объекта обложения указанным налогом с фактом нахождения имущества в составе основных средств в соответствии с установленными правилами ведения бухгалтерского учета. При этом в письме содержится всего лишь разъяснение по вопросу применения законодательства о налогах и сборах.

Поскольку до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов, именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды, на нем лежит обязанность по их отражению в бухгалтерском учете в составе основных средств.

Капитальные вложения в арендованные объекты основных средств учитываются у арендатора как отдельный инвентарный объект в составе его основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.

Порядок отражения затрат в виде капитальных вложений в арендованные объекты основных средств не исключает право сторон договора аренды определить момент компенсации арендодателем арендатору произведенных им расходов до расторжения договора аренды и возврата арендованного имущества. До наступления такого момента названные положения законодательства о бухгалтерском учете предписывают учитывать капитальные вложения в арендованные основные средства на счетах арендатора как лица произведшего соответствующие расходы.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении № А26-494/2011 от 26.12.2011 подтвердил, что поскольку арендатор не получил от арендодателя согласия на капитальный ремонт, реконструкцию арендуемого имущества, стоимость неотделимых улучшений возмещению не подлежит.

ФАС указал, что при оплате государственного или муниципального имущества, приобретаемого его арендаторами при реализации преимущественного права, стоимость неотделимых улучшений арендуемого имущества засчитывается в счет оплаты этого имущества в случае, если указанные улучшения осуществлены с согласия арендодателей.

При этом стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.

ФАС Уральского округа в Постановлении № Ф09-6251/11 от 04.10.2011 подтвердил, что выкупная цена по договору купли-продажи арендуемого имущества должна быть уменьшена на стоимость произведенных с согласия арендодателя неотделимых улучшений арендуемого имущества.

ФАС отметил, что субъекты малого и среднего предпринимательства при возмездном отчуждении арендуемого имущества из государственной собственности пользуются преимущественным правом на приобретение такого имущества по цене, равной его рыночной стоимости.

В случае согласия субъекта малого или среднего предпринимательства на использование преимущественного права на приобретение арендуемого имущества, договор купли-продажи арендуемого имущества должен быть заключен в течение тридцати дней со дня получения указанным субъектом предложения о его заключении и (или) проекта договора купли-продажи арендуемого имущества.

При этом стоимость неотделимых улучшений засчитывается в счет оплаты приобретаемого арендуемого имущества в случае, если указанные улучшения осуществлены с согласия арендодателей.

Минфин РФ в своем письме № 03-03-06/2/66 от 20.04.2011 разъясняет, подлежат ли включению при расчете удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения, капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в арендованное имущество, произведенные с согласия арендодателя.

В письме отмечается, что при определении удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества для целей применения статьи 288 НК РФ учитывается только остаточная стоимость основных средств налогоплательщика.

При этом остаточная стоимость иного амортизируемого имущества (капитальных вложений в форме неотделимых улучшений в арендованное имущество) при определении указанного показателя не учитывается.

Капвложения, произведенные арендатором в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, учтенные в составе основных средств арендатора, возмещаемые (не возмещаемые) арендодателем, подлежат налогообложению налогом на имущество организаций до их выбытия в рамках договора аренды.

К такому выводу пришли специалисты Минфина в письме № 03-05-05-01/48 от 03.11.2010.