О подтверждении налогового резидентства военнослужащих Российской Федерации

По общему правилу, установленному пунктом 2 статьи 207 НК РФ, налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

При этом пунктом 3 статьи 207 НК РФ установлено, что независимо от фактического времени нахождения в Российской Федерации налоговыми резидентами Российской Федерации признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей.

Таким образом, для признания налогоплательщика указанной категории налоговым резидентом Российской Федерации он должен являться военнослужащим (п. 1 ст. 2 Федерального закона «О статусе военнослужащих»), а также проходить воинскую службу за границей Российской Федерации.

Документами, удостоверяющими личность российского военнослужащего, могут являться:

• Удостоверение личности военнослужащего Российской Федерации (далее – Удостоверение личности) (утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.02.2003 № 91);

• Военный билет солдата, матроса, сержанта, старшины, прапорщика и мичмана (далее – Военный билет) (утв. приказом Министра обороны Российской Федерации от 22.11.2021 № 700).

Удостоверение личности военнослужащего является документом, удостоверяющим личность и правовое положение военнослужащего Российской Федерации, но данный документ не содержит сведений о датах и месте прохождения службы военнослужащим. Военный билет является основным документом персонального воинского учета, удостоверяющим личность и правовое положение военнослужащего.  В пунктах 8, 10 и 15 военного билета указываются дата и основание увольнения военнослужащего с военной службы, а также куда направлен и срок, до истечения которого гражданин должен прибыть к месту назначения и встать на воинский учет.

1.    В случае, если в Военном билете содержится информация о прохождении военнослужащим воинской службы за границей, может ли Военный билет выступать самостоятельным документом для признания военнослужащего налоговым резидентом Российской Федерации в смысле пункта 3 статьи 207 НК РФ? При отсутствии в Военном билете указанной информации, необходимо ли истребование дополнительных документов о прохождении военнослужащим службы за границей Российской Федерации для целей признания его российским налоговым резидентом?

2.    В период проведения Специальной военной операции, является ли Военный билет  либо Удостоверение личности документом, самостоятельно подтверждающим статус налогового резидента Российской Федерации, применимо ли указанное упрощенное положение пункта 3 статьи 207 НК РФ  по определению налогового статуса к российским военнослужащим (в том числе не имеющим гражданства Российской Федерации) при прохождении военной службы на территории Российской Федерации, а также на линии боевого соприкосновения в рамках Специальной военной операции либо когда место службы не определено, без представления организации дополнительных документов (официальных документов, подтверждающих налоговый статус физического лица, выдаваемых налоговым органом в установленном законодательством Российской Федерации порядке, либо иных документов, подтверждающих фактическое нахождение физического лица на территории Российской Федерации).

В соответствии с нормами законодательства документом, подтверждающим статус  военнослужащего (в том числе и при участии в специальной военной операции), является действующее Удостоверение для офицерского состава или военный билет для  солдата, матроса, сержанта, старшины, прапорщика и мичмана, в котором отсутствует запись о зачислении в запас. В случае необходимости для подтверждения статуса военнослужащего организация вправе запросить у гражданина предоставление справки по форме № 5 приложения № 31 к Инструкции по делопроизводству в Вооруженных Силах Российской Федерации.

В целях главы 23 НК РФ получатель дохода является налоговым резидентом Российской Федерации, если он является российским военнослужащим. На наличие у военнослужащего статуса налогового резидента не влияет место прохождения гражданином военной службы. Как следствие, указание места прохождения военной службы в подтверждающем документе не является обязательным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ, налог) признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 207 НК РФ установлено, что в общем случае налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы территории Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья.

Однако, независимо от фактического времени нахождения в Российской Федерации налоговыми резидентами Российской Федерации признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, сотрудники органов государственной власти, органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы Российской Федерации, а также работники российских организаций, исполняющие трудовые или иные обязанности на территориях иностранных государств в рамках реализации межправительственных соглашений о сотрудничестве при сооружении объектов использования атомной энергии за пределами территории Российской Федерации.

Из приведенных норм следует, что граждане, являющиеся российскими военнослужащими, признаются налоговыми резидентами и не теряют указанный статус при выезде за территорию Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 1 Закона № 53-ФЗ воинская обязанность граждан Российской Федерации (далее по тексту - граждане) предусматривает: воинский учет; обязательную подготовку к военной службе; призыв на военную службу; прохождение военной службы по призыву; пребывание в запасе; призыв на военные сборы и прохождение военных сборов в период пребывания в запасе.

В период мобилизации, в период военного положения и в военное время воинская обязанность граждан определяется федеральными конституционными законами, федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и также предусматривает: призыв на военную службу по мобилизации, в период военного положения и в военное время; прохождение военной службы в период мобилизации, в период военного положения и в военное время; военное обучение в период военного положения и в военное время (пункт 2 статьи 1 Закона № 53-ФЗ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Закона № 53-ФЗ военная служба - особый вид федеральной государственной службы, исполняемой:

гражданами, не имеющими гражданства (подданства) иностранного государства либо вида на жительство или иного документа, подтверждающего право на постоянное проживание гражданина на территории иностранного государства, - в Вооруженных Силах Российской Федерации и в войсках национальной гвардии Российской Федерации (далее также - другие войска), в спасательных воинских формированиях федерального органа исполнительной власти, уполномоченного на решение задач в области гражданской обороны (далее - воинские формирования), в Службе внешней разведки Российской Федерации, органах федеральной службы безопасности, органах государственной охраны, органах военной прокуратуры, военных следственных органах Следственного комитета Российской Федерации и федеральном органе обеспечения мобилизационной подготовки органов государственной власти Российской Федерации (далее - органы), в воинских подразделениях федеральной противопожарной службы и создаваемых на военное время специальных формированиях;

гражданами, имеющими гражданство (подданство) иностранного государства либо вид на жительство или иной документ, подтверждающий право на постоянное проживание гражданина на территории иностранного государства, а также иностранными гражданами и лицами без гражданства - в Вооруженных Силах Российской Федерации и воинских формированиях.

Прохождение военной службы осуществляется (пункт 2 статьи 2 Закона № 53-ФЗ):

• гражданами - по призыву;

• гражданами, не имеющими гражданства (подданства) иностранного государства либо вида на жительство или иного документа, подтверждающего право на постоянное проживание гражданина на территории иностранного государства, - в добровольном порядке (по контракту);

• гражданами, имеющими гражданство (подданство) иностранного государства либо вид на жительство или иной документ, подтверждающий право на постоянное проживание гражданина на территории иностранного государства, а также иностранными гражданами и лицами без гражданства - по контракту на воинских должностях, подлежащих замещению солдатами, матросами, сержантами и старшинами в Вооруженных Силах Российской Федерации и воинских формированиях.

Граждане (иностранные граждане, лица без гражданства), проходящие военную службу, являются военнослужащими и имеют статус, устанавливаемый федеральным законом (пункт 4 статьи 2 Закона № 53-ФЗ).

Сведения о военнослужащих вносятся в их личные дела и документы воинского учета, ведение и хранение которых осуществляются в порядке, установленном законодательными и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации пункт 5 статьи 2 Закона № 53-ФЗ).

Согласно пункту 1 статьи 36 Закона № 53-ФЗ порядок прохождения военной службы определяется настоящим Федеральным законом, другими федеральными законами, Положением о порядке прохождения военной службы и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Одновременно на основании пункта 5.1 статьи 8 Закона № 53-ФЗ гражданам, состоящим на воинском учете, выдается один из документов воинского учета:

- удостоверение гражданина, подлежащего призыву на военную службу, в том числе в форме электронного документа;

- военный билет (временное удостоверение, выданное взамен военного билета);

- справка взамен военного билета.

Указом № 1237 утверждено Положением о порядке прохождения военной службы, согласно которому:

• прохождение военной службы включает в себя назначение на воинскую должность, присвоение воинского звания, аттестацию, увольнение с военной службы, а также другие обстоятельства (события), которыми в соответствии с Федеральным законом, другими федеральными законами и настоящим Положением определяется служебно-правовое положение военнослужащих (пункт 2 статьи 1);

• прохождение военной службы осуществляется (пункт 1 статьи 2):

а) солдатами, матросами, сержантами, старшинами, являющимися гражданами, в том числе имеющими гражданство (подданство) иностранного государства либо вид на жительство или иной документ, подтверждающий право на постоянное проживание гражданина на территории иностранного государства, - по призыву;

б) солдатами, матросами, сержантами, старшинами, прапорщиками, мичманами, офицерами, являющимися гражданами, не имеющими гражданства (подданства) иностранного государства либо вида на жительство или иного документа, подтверждающего право на постоянное проживание гражданина на территории иностранного государства, - в добровольном порядке (по контракту);

в) солдатами, матросами, сержантами, старшинами, являющимися гражданами, имеющими гражданство (подданство) иностранного государства либо вид на жительство или иной документ, подтверждающий право на постоянное проживание гражданина на территории иностранного государства, и иностранными гражданами, - по контракту в Вооруженных Силах Российской Федерации и воинских формированиях;

• началом военной службы считается (пункт 1 статьи 3):

а) для граждан, не пребывающих в запасе, призванных на военную службу, - день присвоения воинского звания рядового;

г) для граждан (иностранных граждан), поступивших на военную службу по контракту, - день вступления в силу контракта;

д) для граждан, поступивших в военно-учебные заведения и не проходивших военную службу или прошедших военную службу ранее, - день зачисления в указанные учебные заведения;

• днем окончания военной службы считается день исключения военнослужащего из списков личного состава воинской части (здесь и далее под воинскими частями понимаются органы военного управления, органы, воинские части, корабли, соединения, предприятия, учреждения и организации Вооруженных Сил Российской Федерации (других войск, воинских формирований или органов), воинские подразделения федеральной противопожарной службы, органы военной прокуратуры, военные следственные органы Следственного комитета Российской Федерации, а также военные учебные центры при федеральных государственных образовательных организациях высшего образования) в связи с увольнением с военной службы, гибелью (смертью), признанием безвестно отсутствующим или объявлением умершим (пункт 4 статьи 3).

В соответствии с пунктом 1 статьи 1 Закона № 76-ФЗ статус военнослужащих -  совокупность прав, свобод, гарантированных государством, а также обязанностей и ответственности военнослужащих, установленных настоящим Федеральным законом, федеральными конституционными законами, федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Военнослужащим выдаются документы, удостоверяющие их личность и гражданство, а также документы, удостоверяющие личность и правовое положение военнослужащих. Порядок выдачи военнослужащим указанных документов и финансирования мероприятий, связанных с их выдачей, определяется Правительством Российской Федерации (пункт 3 статьи 1 Закона № 76-ФЗ).

Постановлением № 91 утверждено Положение об удостоверении личности военнослужащего Российской Федерации, согласно которому:

• документом, удостоверяющим личность и правовое положение военнослужащего Российской Федерации, является удостоверение личности военнослужащего Российской Федерации (далее по тексту – Удостоверение) (пункт 1);

• Удостоверение выдается военнослужащим из состава офицеров, прапорщиков и мичманов в индивидуальном порядке под роспись в документе по учету бланков удостоверения на период пребывания военнослужащего на военной службе (пункт 2);

• Удостоверение содержит следующие сведения о военнослужащем: фамилия, имя, отчество, дата рождения, личный номер, присвоенные воинские звания и занимаемые воинские должности (пункт 6).

При увольнении военнослужащего с военной службы штабы воинских частей (кадровые органы) в графе «Изменения в служебном положении» Удостоверения производят запись об увольнении со ссылкой на номер и дату приказа по личному составу, которая заверяется подписью начальника штаба воинской части (начальника кадрового органа) и скрепляется гербовой печатью. При этом слово «назначен» зачеркивается. Удостоверения личности военнослужащих из состава прапорщиков, мичманов и офицеров, уволенных с военной службы, изымаются в военных комиссариатах районов, городов (без районного деления), административных округов и равных им административных образований при принятии военнослужащих на воинский учет, приобщаются к их личным делам и хранятся в них в установленном порядке (пункт 5 Инструкции о порядке заполнения, выдачи, учета и хранения бланков удостоверения личности военнослужащего Российской Федерации в Вооруженных Силах Российской Федерации, утвержденной Приказом № 150).

Постановлением № 719 утверждено Положение о воинском учете, в соответствии с пунктом 3 которого основными задачами воинского учета являются:

а) обеспечение исполнения гражданами воинской обязанности, установленной законодательством Российской Федерации;

б) документальное оформление сведений воинского учета о гражданах, состоящих на воинском учете;

в) анализ количественного состава и качественного состояния призывных и мобилизационных людских ресурсов для их эффективного использования в интересах обеспечения обороны страны и безопасности государства;

г) проведение плановой работы по подготовке необходимого количества военно-обученных граждан, пребывающих в запасе, для обеспечения мероприятий по переводу Вооруженных Сил Российской Федерации, других войск, воинских формирований и органов с мирного на военное время, в период мобилизации и поддержание их укомплектованности на требуемом уровне в военное время.

Постановка на воинский учет, снятие с воинского учета и внесение изменений в документы воинского учета граждан, обязанных состоять на воинском учете, осуществляются путем внесения сведений о них в реестр воинского учета (пункт 16(1) Положения о воинском учете).

В соответствии с пунктом 48 Положения о воинском учете документы воинского учета должны содержать сведения о гражданах, предусмотренные Законом № 53-ФЗ. Перечень, формы документов воинского учета, порядок их хранения, заполнения, выдачи и замены устанавливаются Министерством обороны Российской Федерации.

Согласно Инструкции об организации работы по обеспечению функционирования системы воинского учета, утвержденной Приказом № 700:

• военный билет солдата, матроса, сержанта, старшины, прапорщика и мичмана (далее - военный билет) является основным документом персонального воинского учета, удостоверяющим личность и правовое положение военнослужащего, а для граждан, пребывающих в запасе Вооруженных Сил, - их отношение к исполнению воинской обязанности (пункт 10);

• военный билет офицера запаса выдается офицерам, уволенным с военной службы в запас Вооруженных Сил. Военный билет выдается, в том числе, при призыве граждан на военную службу, а также при их поступлении на военную службу по контракту на должность солдата, матроса, сержанта, старшины, прапорщика и мичмана; при зачислении в запас прапорщикам и мичманам, уволенным с военной службы в запас (пункт 15).

Согласно формам, приведенным в приложениях к Инструкции об организации работы по обеспечению функционирования системы воинского учета, в военном билете фиксируется период прохождения гражданином военной службы.  

Таким образом, документами, подтверждающими статус военнослужащего, проходящего военную службу, являются:

• военный билет – для  солдата, матроса, сержанта, старшины, прапорщика и мичмана;

• Удостоверение  - для офицеров, прапорщиков и мичманов.

Приказом № 170 утверждена Инструкция по делопроизводству в Вооруженных Силах Российской Федерации, в соответствии с пунктом 296 которой военнослужащим, лицам гражданского персонала и членам их семей выдаются справки, необходимые для представления в соответствующие учреждения и организации. Правила оформления и выдачи справок (далее по тексту – Правила) изложены в Приложении № 31 к настоящей Инструкции.

В соответствии с Правилами:

• Справки по формам № 5 и 6 к настоящим Правилам выдаются в случае надобности военнослужащим и лицам гражданского персонала соответственно для подтверждения прохождения ими военной службы (службы, работы) в воинской части (пункт 4);

• в справке, как правило, указывается, для какой цели она выдана. Выдаваемые справки подписываются командиром (начальником) воинской части или другими должностными лицами, которым предоставлено право подписи служебных документов, и заверяются в воинских частях, имеющих условные наименования, печатью установленного образца с условным наименованием, а в воинских частях, не имеющих условных наименований, - печатью установленного образца с действительным наименованием. При выдаче справок воинское звание подписывающего лица не указывается, а при выдаче справок для представления их в гражданские учреждения и организации не указывается, кроме того, место дислокации воинской части в угловом штампе (пункт 15).

На основании изложенного приходим к следующим выводам.

При выплате дохода физическому лицу налоговый агент обязан установить его  налоговый статус.

На основании пункта 3 статьи 207 НК РФ получатель дохода является налоговым резидентом Российской Федерации, если он является российским военнослужащим. При этом, по мнению консультантов, на наличие у военнослужащего статуса налогового резидента не влияет место прохождения гражданином военной службы (при прохождении военной службы как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами военнослужащий признается налоговым резидентом Российской Федерации). Как следствие, указание места прохождения военной службы в подтверждающем документе не является обязательным.

Для целей главы 23 НК РФ к российским военнослужащим относятся граждане Российской Федерации, иностранные граждане, лица без гражданства, проходящие военную службу (пункт 4 статьи 2 Закона № 53-ФЗ).

В соответствии с нормами законодательства документом, подтверждающим статус  военнослужащего (в том числе и при участии в специальной военной операции), является действующее Удостоверение для офицерского состава или военный билет для  солдата, матроса, сержанта, старшины, прапорщика и мичмана, в котором отсутствует запись о зачислении в запас.

Вместе с тем, в случае необходимости для подтверждения статуса военнослужащего организация вправе запросить у гражданина предоставление справки по форме № 5 Приложении № 31 Инструкция по делопроизводству в Вооруженных Силах Российской Федерации.

Документы и литература.

1.                  НК РФ – Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.I) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ  и (ч.II) от 05.08.2000г. № 117-ФЗ;

2.                  Закон № 53-ФЗ – Федеральный закон от 28.03.1998г. №  53-ФЗ «О воинской обязанности и военной службе»;

3.                  Закон № 76-ФЗ – Федеральный закон от 27.05.1998г. №  76-ФЗ «О статусе военнослужащих»;

4.                  Указ № 1237 – Указ Президента РФ от 16.09.1999г. № 1237 «Вопросы прохождения военной службы»;

5.                  Постановление № 91 – Постановление Правительства РФ от 12.02.2003г. №  91 «Об удостоверении личности военнослужащего Российской Федерации»;

6.                  Постановление № 719 – Постановление Правительства РФ от 27.11.2006г. №  719 «Об утверждении Положения о воинском учете»;

7.                  Приказ № 170 – Приказ Министра обороны РФ от 04.04.2017г. №  170 «Об утверждении Инструкции по делопроизводству в Вооруженных Силах Российской Федерации»;

8.                  Приказ № 700 – Приказ Министра обороны РФ от 22.11.2021г. №  700 «Об утверждении Инструкции об организации работы по обеспечению функционирования системы воинского учета»;

9.                  Приказ № 150 – Приказ Министра обороны РФ от 13.05.2003г. №  150 «Об удостоверении личности военнослужащего Российской Федерации».