Как заключить договор и платить налоги с услуги лектора-нерезидента

Описание ситуации

Банк планирует организовать онлайн-семинар с участием физического лица — нерезидента.

Вопросы

1. Нужен ли договор или будет достаточно счета-оферты, содержащего с основные условия по оказанию услуги?
2. Какие риски возникают с точки зрения налогообложения при оплате физическому лицу — нерезиденту РФ за оказанные услуги?
3. Должен ли Банк удержать НДФЛ с дохода физического лица — нерезидента?
4. Обязан ли Банк сообщить в налоговые органы РФ о доходе иностранного лица, и какие документы нужно им предоставить?

Мнение консультантов

1. Исходя из предположения о том, что применимым правом Банк и иностранный гражданин признают право Российской Федерации, сделка Банка с иностранным гражданином о проведении онлайн семинара для работников Банка должна быть заключена в простой письменной форме, в том числе, в форме электронного документа, оформленного с учетом требований Закона № 63-ФЗ. При этом по соглашению сторон заключение сделки может быть оформлено как одним документом, содержащим существенные условия сделки и подписи сторон, так и в виде счета-оферты исполнителя, акцептом которой является оплата Банком в установленный срок услуг по проведению семинара и (или) совершение иных предусмотренных офертой действий.

2. Основные риски в отношении затрат Банка на проведение онлайн семинара, по нашему мнению, могут быть обусловлены наличием обстоятельств, определенных пунктами 1 и 2 , несоответствием сумм, выплачиваемых Банком иностранному гражданину требованиям .

3, 4. Доходы, полученные от российской организации не являющимся налоговыми резидентом Российской Федерации иностранным гражданином в виде вознаграждений за оказание им услуг по гражданско-правовому договору дистанционно, без въезда на территорию Российской Федерации, не являются объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц.

Обоснование мнения консультантов.

По вопросу № 1

Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (). В случаях, когда условие договора предусмотрено нормой, которая применяется постольку, поскольку соглашением сторон не установлено иное (диспозитивная норма), стороны могут своим соглашением исключить ее применение либо установить условие, отличное от предусмотренного в ней. При отсутствии такого соглашения условие договора определяется диспозитивной нормой (пункт 4 ).

Если условие договора не определено сторонами или диспозитивной нормой, соответствующие условия определяются обычаями, применимыми к отношениям сторон (пункт 5 ). Договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора (пункт 1 ).

Договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа (в том числе электронного), подписанного сторонами, или обмена письмами, телеграммами, электронными документами либо иными данными в соответствии с правилами настоящего Кодекса.

В свою очередь абзацем 2 пункта 1 статьи 160 ГК установлено, что письменная форма сделки считается соблюденной также в случае совершения лицом сделки с помощью электронных либо иных технических средств, позволяющих воспроизвести на материальном носителе в неизменном виде содержание сделки, при этом требование о наличии подписи считается выполненным, если использован любой способ, позволяющий достоверно определить лицо, выразившее волю. Законом, иными правовыми актами и соглашением сторон может быть предусмотрен специальный способ достоверного определения лица, выразившего волю.

Одновременно пунктом 1 статьи 9 Закона № 63-ФЗ определено, что электронный документ считается подписанным простой электронной подписью при выполнении в том числе одного из следующих условий:

1. простая электронная подпись содержится в самом электронном документе;
2. ключ простой электронной подписи применяется в соответствии с правилами, установленными оператором информационной системы, с использованием которой осуществляются создание и (или) отправка электронного документа, и в созданном и (или) отправленном электронном документе содержится информация, указывающая на лицо, от имени которого был создан и (или) отправлен электронный документ.

Наряду с этим, соглашение между участниками электронного взаимодействия, устанавливающее случаи признания электронных документов, подписанных простой электронной подписью, равнозначными документам на бумажных носителях, подписанным собственноручной подписью, должно предусматривать, в частности (пункт 2 статьи 9 Закона № 63-ФЗ):

• правила определения лица, подписывающего электронный документ, по его простой электронной подписи;
• обязанность лица, создающего и (или) использующего ключ простой электронной подписи, соблюдать его конфиденциальность.

Договор заключается посредством направления оферты (предложения заключить договор) одной из сторон и ее акцепта (принятия предложения) другой стороной. Договор признается заключенным в момент получения лицом, направившим оферту, ее акцепта.

Письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном . При этом согласно пункту 3 статьи 438 ГК, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте, акцептом оферты считается совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.).

В случаях, предусмотренных законом или соглашением сторон, договор в письменной форме может быть заключен только путем составления одного документа, подписанного сторонами договора.

Согласно правила, установленные гражданским законодательством, применяются к отношениям с участием иностранных граждан, лиц без гражданства и иностранных юридических лиц, если иное не предусмотрено федеральным законом. Наряду с этим в силу право, подлежащее применению к гражданско-правовым отношениям с участием иностранных граждан или иностранных юридических лиц либо гражданско-правовым отношениям, осложненным иным иностранным элементом, в том числе в случаях, когда объект гражданских прав находится за границей, определяется на основании международных договоров Российской Федерации, настоящего Кодекса, других законов и обычаев, признаваемых в Российской Федерации. Особенности определения права, подлежащего применению международным коммерческим арбитражем, устанавливаются законом о международном коммерческом арбитраже. Если в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи невозможно определить право, подлежащее применению, применяется право страны, с которой гражданско-правовое отношение, осложненное иностранным элементом, наиболее тесно связано.

Стороны договора могут при заключении договора или в последующем выбрать по соглашению между собой право, которое подлежит применению к их правам и обязанностям по этому договору. Если иное не предусмотрено настоящим Кодексом или другим законом, при отсутствии соглашения сторон о подлежащем применению праве к договору применяется право страны, где на момент заключения договора находится место жительства или основное место деятельности стороны, которая осуществляет исполнение, имеющее решающее значение для содержания договора.

При этом стороной, которая осуществляет исполнение, имеющее решающее значение для содержания договора, признается сторона, являющаяся, в частности:

• подрядчиком — в договоре подряда;
• исполнителем — в договоре возмездного оказания услуг.

Форма сделки подчиняется праву страны, подлежащему применению к самой сделке. Однако, сделка не может быть признана недействительной вследствие несоблюдения формы, если соблюдены требования права страны места совершения сделки к форме сделки.

На основании пункта 1  сделка, по которой одна сторона (исполнитель) обязуется по заданию другой стороны (заказчик) оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги, признается договором возмездного оказания услуг.

Если иное не предусмотрено договором возмездного оказания услуг, исполнитель обязан оказать услуги лично. Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

В соответствии со , если это не противоречит статьям 779 — 782 настоящего Кодекса, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг к договору возмездного оказания услуг применяются общие положения о подряде и положения о бытовом подряде. В свою очередь согласно по договору подряда подрядчик обязан сдать заказчику выполненную по его заданию работу, а заказчик обязан принять результат работы и оплатить его.

Правилами ГК о договоре возмездного оказания услуг не определены специальные нормы о форме и порядка заключения данного вида договора. Таким образом, исходя из предположения о том, что применимым правом Банк и иностранный гражданин признают право Российской Федерации, и, руководствуясь приведенными нормами ГК, полагаем, что сделка Банка с иностранным гражданином о проведении онлайн семинара для работников Банка должна быть заключена в простой письменной форме, в том числе, в форме электронного документа, оформленного с учетом требований Закона № 63-ФЗ. При этом по соглашению сторон заключение сделки может быть оформлено как одним документом, содержащим существенные условия сделки и подписи сторон, так и в виде счета-оферты исполнителя, акцептом которой является оплата Банком в установленный срок услуг по проведению семинара и (или) совершение иных предусмотренных офертой действий.

Факт проведения иностранным гражданином онлайн семинара для сотрудников Банка должен быть зафиксирован сторонами путем оформления акта оказания услуг (выполнения работ), в том числе оформленным в виде электронного документа с соблюдением требований Закона № 63-ФЗ.

По вопросу № 2

Согласно общим требованиям НК к исчислению налоговой базы:

1. не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (пункт 1 статьи 54.1 НК РФ);
2. при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 , по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий (пункт 2 статьи 54.1 НК РФ):

• основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;
• обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Вместе с тем, в силу пункта 3  в целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

На основании при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются в числе прочего затраты на юридические и информационные услуги (подпункт 14), а также консультационные и аналогичные услуги (подпункт 15).

Согласно пункту 1  в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов). Расходами в указанных целях признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. В силу пункта 49  расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК, не могут быть учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Для целей налога на прибыль организаций расходы, осуществленные на территории РФ, могут быть подтверждены документами, оформленными в электронной форме и подписанными квалифицированной электронной подписью (электронной цифровой подписью), при условии соблюдения требований Закона № 63-ФЗ в случаях, если федеральными законами или иными нормативными правовыми актами не устанавливается требование о составлении таких документов на бумажном носителе. При этом произведенные расходы должны соответствовать требованиям пункта 1 .

Таким образом, основные риски в отношении затрат Банка на проведение онлайн семинара, по нашему мнению, могут быть обусловлены наличием обстоятельств, определенных пунктами 1 и 2 , несоответствием сумм, выплачиваемых Банком иностранному гражданину требованиям пункта 1 статьи 252 НК.

При этом, исходя из требований статьи 54.1 и пункта 1 статьи 252 ГК РФ тематика и направленность онлайн семинара не могут быть произвольными, а должны иметь связь с профессиональной деятельностью участвующих в нем работников Банка.

По вопросам № 3, № 4

На основании пункта 1  налогоплательщиками по налогу на доходы физических лиц  признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. При этом, согласно пункту 2 статьи 207 НК, если иное не предусмотрено настоящей статьей, налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками ():

• от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации — для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации (пункт 1);
• от источников в Российской Федерации — для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации (пункт 2).

Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, признаются налоговыми агентами по НДФЛ и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со  настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога, а в случаях и порядке, предусмотренных настоящего Кодекса, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком. Особенности исчисления и (или) уплаты налога по отдельным видам доходов устанавливаются статьями , , , и  НК.

Одновременно вознаграждение, полученное иностранным гражданином от российской организации в связи с оказанием услуг (совершение действий) признается доходом, полученным от источников в Российской Федерации, если такие услуги оказываются непосредственно в Российской Федерации. Вместе с тем, вознаграждение, полученное иностранным гражданином от российской организации в связи с оказанием услуг, совершение действий за пределами Российской Федерации, относятся к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.

Этот вывод подтверждается разъяснениями представителей финансового ведомства, приведенными, в частности, в письме от 04.03.2022. № 03-04-06/15886, а также налогового органа в письме от 20.07.2010 № 13-11/076208.