Общий центр обслуживания: как избежать налоговых рисков

В настоящее время распространена практика организации внутри крупных холдинговых структур общего центра обслуживания (ОЦО).

В ОЦО, как правило, передаются бизнес-процессы, имеющие вспомогательное значение: бухгалтерия, юридическая функция, IT-обслуживание и иные подобные функции. При этом ОЦО обычно действует в форме отдельного юридического лица.

ОЦО предполагает такую модель функционирования компании, при которой общие, повторяющиеся вспомогательные бизнес-процессы выводятся из предприятия или его структурных подразделений и концентрируются для выполнения в едином центре, что дает предприятиям возможность сосредоточить свои усилия на основной деятельности.

О том, с какими налоговыми рисками связано внедрение ОЦО в структуру холдинга и взаимодействие компаний холдинга с ОЦО, расскажем в статье.

Общая оценка налоговых рисков

ОЦО является самостоятельным юридическим лицом. В таком случае взаимодействие ОЦО с компаниями холдинга возможно только на основании гражданско-правового договора оказания услуг — Service Level Agreement (далее — SLA), в рамках которого компания-ОЦО будет формировать доходы, а компании холдинга — расходы. При этом все компании холдинга, включая ОЦО, будут являться взаимозависимыми лицами.

Эти факторы в совокупности позволяют говорить, что SLA одновременно будет являться сделкой, заключаемой между взаимозависимыми лицами, и внутригрупповой сделкой. Из чего следует, что условия SLA и порядок его исполнения привлечет повышенное внимание со стороны налоговой.

В целях минимизации налоговых рисков рекомендуется обратить внимание на следующие аспекты:

• экономическая обоснованность цены услуг по SLA;
• документальное подтверждение фактического исполнения SLA;
• исключение дублирования услуг по SLA с функционалом штатных сотрудников компаний холдинга;
• исключение из SLA услуг, не имеющих коммерческой ценности для любого третьего лица.

Экономическая обоснованность цены услуг по SLA

Прежде всего отметим, что зеркальность отражения доходов и расходов сторонами SLA не исключает риск возникновения налоговых претензий. В случае выявления нарушений, влекущих занижение налоговой базы по налогу на прибыль (как завышение расходов у компаний холдинга, так и при занижении выручки у ОЦО) в рамках налоговой проверки, симметрично скорректировать обязательства у другой стороны не всегда возможно в связи с истечением трехлетнего срока.

Стоит учитывать, что доначисление налога к уплате в бюджет в рамках налоговой проверки влечет за собой штраф от 20% от 40% от неуплаченной суммы налога.

Учитывая, что сторонами SLA будут являться взаимозависимые лица, то это наверняка привлечет повышенное внимание к условиям такой сделки, в том числе и в отношении цены.

Согласно п. 2 ст. 105.3 НК определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Минфин обращал внимание, что манипулирование с ценой сделки является одним из оснований для признания налоговой выгоды необоснованной (письмо Минфина от 26.12.2012 № 03-02-07/1-316).

ФНС в письме, посвященному вопросам налогообложения внутригрупповых услуг, также акцентировала внимание налоговых органов на то, что фактор цены, механизм и принцип ее формирования являются неотъемлемой характеристикой самой услуги (письмо ФНС от 06.08.2020 № ШЮ-4-13/12599@). Территориальным налоговикам для определения факта оказания услуги следует уделить внимание проверке наличия прозрачной методологии формирования стоимости услуг, единообразия ее применения во всей МГК (несмотря на то, что Письмо явно ограничивает сферу применения расходными сделками между участниками международных групп компаний, мы полагаем, что предложенный подход может применяться и для внутрироссийских сделок).

Для минимизации налоговых рисков связанных с ценой услуг ОЦО мы рекомендуем:

1. При разработке стратегии внедрения ОЦО подготовить экономическое обоснование цен, применяемых по SLA.
2. Уровень цен по SLA в отношении идентичных услуг установить в одинаковом размере для всех компаний-заказчиков холдинга.
3. Если планируется привлечение в качестве заказчиков ОЦО независимых компаний, то цены с ними должны совпадать с ценами на услуги внутри холдинга.

Документальное подтверждение фактического оказания услуг по SLA

Одним из ключевых оснований для признания расходов по налогу на прибыль обоснованными является их документальное подтверждение.

Учитывая, что услуги по своей сути, не имеют материального результата, то их документальному подтверждению должно быть уделено особое внимание.

Если из первичных и отчетных документов ОЦО не будет с ясностью следовать перечень оказанных услуг, в расходах по налогу на прибыль будет отказано.

Примером может служить дело ООО «Русджам Стеклотара Холдинг» (определение Верховного Суда от 25.04.2019 № 301-ЭС19-2319 по делу № А11-9880/2016).

Перечень документов, предоставляемых в подтверждение факта оказания услуг, является открытым. В случае общего характера содержания актов об оказании услуг, то есть если акты являются шаблонными и абстрактными, содержащими противоречивые сведения, налоговый орган запросит у налогоплательщика иные сведения и документы, которые могли бы внести ясность в отношении вида, объема и содержания услуг (п. 3 письма ФНС от 06.08.2020 № ШЮ-4-13/12599@). Чтобы этого избежать рекомендуется на начальном этапе формулирования условий договор детально прописать содержание отчетных файлов.

Исключение дублирования услуг по SLA с функционалом штатных сотрудников компаний холдинга

Другим ключевым признаком признания расходов обоснованными является их экономическая оправданность. Это означает, что приобретаемые налогоплательщиком услуги должны иметь для него экономическую ценность.

В арбитражной практике имеются примеры, когда приобретение у третьего лица услуг, которые должны были выполнять работники заказчика в силу своих должностных обязанностей, приводило к отказу учета расходов по сделкам (определением Верховного Суда от 27.09.2017 № 308-КГ17-13322 по делу № А63‑3854/2016).

Аналогичная позиция высказана в разъяснениях Минфина (письма Минфина от 16.10.2015 № 03-03-06/59283, от 05.04.2007 № 03‑03‑06/1/222, от 06.12.2006 № 03-03-04/2/257).

Для минимизации риска возникновения налоговых претензий целесообразно, при разработке «дорожной карты» интеграции ОЦО в холдинг, детально прописать функционал штатных сотрудников компаний холдинга и сотрудников ОЦО в целях исключения пересечения должностных обязанностей.

Исключение из SLA услуг, не имеющих коммерческой ценности для любого третьего лица

Не любые услуги могут оказываться ОЦО в рамках SLA на платной основе.

При оценке экономической обоснованности расходов, понесенных на основании внутригрупповых договоров на оказание услуг, а также признания доходов от такой деятельности, следует разграничивать такие услуги и понятие «акционерная деятельность».

Критерием для разграничения понятие «акционерная деятельность» от обычных услуг может служить готовность приобретения подобных услуг у любого третьего независимого лица.

Примерами акционерной деятельности являются:

• получение информации о деятельности компании, входящих в холдинг;
• участие в распределении прибыли;
• сопровождение деятельности по покупке акций/долей компаний холдинга;
• любая вспомогательная деятельность по обеспечению корпоративного управления холдинга;
• подготовка бухгалтерской отчетности.

Согласно позиции ФНС России, такая деятельность не может считаться оказанием услуг (п. 7 письма ФНС от 06.08.2020 № ШЮ-4-13/12599@).

Итоговые рекомендации

В целях минимизации налоговых рисков при интеграции ОЦО в структуру холдинга рекомендуется тщательно подойти к процессу подготовки. Для этого мы рекомендуем:

1. При разработке стратегии внедрения ОЦО подготовить экономическое обоснование цен, применяемых по SLA. Придерживаться сопоставимости цен на аналогичные услуги в рамках оказания услуг компаниям холдинга и третьим лицам.
2. Разработать формы отчетов, которые бы подробно отражали перечень услуг, критерии оценки их качества. Документально подтверждать факт оказания услуг.
3. При разработке «дорожной карты» интеграции ОЦО в холдинг детально прописать функционал штатных сотрудников компаний холдинга и сотрудников ОЦО в целях исключения пересечения должностных обязанностей.
4. Исключить из перечня услуг, оказываемых ОЦО, тех, которые относятся к «акционерной деятельности».

Автор — Даниил Захаров, адвокат, юрист BGP Litigation.

Персональная проверка налоговых рисков.

Оставьте заявку на бесплатную консультацию:

Подать заявку