Налоговую базу переходного периода налогоплательщики рассчитали еще в 2002 году. В то же время уплата исчисленного с этой базы налога для многих организаций растянулась на пять лет — до 2007 года. Но все ли нюансы уплаты этого налога и представления декларации мы помним? Разобраться в этом поможет данная статья.
Новоселов К.В.
советник налоговой службы РФ III ранга, Департамент налогообложения прибыли МНС
России
журнал "Российский Налоговый Курьер" № 19 - 2004 г.
Законодательной основой для исчисления и уплаты налога на прибыль с налоговой базы переходного периода является статья 10 Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ (далее — Закон № 110-ФЗ). Многие организации уже рассчитались с бюджетом по налогу с базы переходного периода, однако ряд организаций уплачивают его и в 2004 году.
Во-первых, это организации, у которых исчисленная сумма налога с базы переходного периода оказалась в пределах от 10 до 70% суммы налога на прибыль за 2001 год.
Во-вторых, это организации, у которых сумма налога с базы переходного периода превысила 70% суммы налога на прибыль за 2001 год. Эта категория налогоплательщиков будет уплачивать его ежемесячно (ежеквартально) равными долями еще в течение 2005—2006 годов.
И, в-третьих, это те организации, у которых в сумме дебиторской задолженности на 1 января 2002 года доля задолженности бюджетных организаций — покупателей составляла более 30% (п. 10 ст. 10 Закона № 110-ФЗ). Эта небольшая категория налогоплательщиков будет уплачивать данный налог еще и в I квартале 2007 года.
Налог с базы переходного периода организации должны перечислять в сроки, установленные для уплаты налога на прибыль по итогам соответствующего отчетного периода. Об этом гласит пункт 8 статьи 10 Закона № 110-ФЗ. Напомним, налог в виде авансовых платежей по итогам отчетного периода уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период (ст. 287 НК РФ). Следовательно, налог с базы переходного периода нужно уплатить не позднее 28 дней со дня окончания отчетного периода.
Для организаций, уплачивающих налог на прибыль ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли, отчетным периодом является месяц. Для остальных организаций, уплачивающих налог на прибыль, — квартал. Поэтому сроков уплаты налога с базы переходного периода в календарном году может быть либо 11, либо 3 — по количеству соответствующих отчетных периодов.
Таким образом, срок 28 октября 2004 года является девятым сроком уплаты налога с базы переходного периода в 2004 году для организаций, уплачивающих налог на прибыль ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли, и третьим (последним) — для остальных организаций.
Может ли организация рассчитаться с бюджетом по налогу с базы переходного периода раньше, чем это предусмотрено законодательством?
Действующий порядок не предусматривает для налогоплательщиков возможности единовременного погашения задолженности перед бюджетом по налогу, исчисленному с налоговой базы переходного периода. Поэтому сумма налога с базы переходного периода, внесенная налогоплательщиком в большем размере, чем заявлено по конкретному сроку в декларации за отчетный период, рассматривается только в качестве переплаты, а не как досрочная уплата налога.
Однако налогоплательщик вправе по конкретному сроку начислить сумму налога, превышающую исчисленную в установленном порядке величину обязательного платежа. В этом случае указанные налогоплательщиком в декларации суммы будут признаны налогом с базы переходного периода и отражены в лицевом счете налогоплательщика.
Ставки налога с базы переходного периода
Как известно, с 1 января 2004 года изменились ставки налога на прибыль, по которым он зачисляется в бюджеты разного уровня [1] . Изменятся они и в 2005 году. Согласно Федеральному закону от 29.07.2004 № 95-ФЗ налог на прибыль в федеральный бюджет будет зачисляться по ставке 6,5%, а в бюджеты субъектов РФ — по ставке 17,5%.
В этой связи возникает традиционный вопрос: как распределить между бюджетами различных уровней сумму налога с базы переходного периода?
В пункте 6 статьи 10 Закона № 110-ФЗ сказано, что к определенной в соответствии с указанной статьей налоговой базе применяются налоговые ставки, установленные статьей 284 НК РФ.
Таким образом, независимо от дальнейшего изменения ставок по налогу на прибыль, по которым он зачисляется в бюджеты различных уровней, сумма налога с базы переходного периода уплачивается в размерах, исчисленных исходя из ставок налога на прибыль, действовавших на 1 января 2002 года. То есть на дату расчета налоговой базы переходного периода. Напомним, тогда налог зачислялся в федеральный бюджет по ставке 7,5%, в бюджеты субъектов РФ — по ставке 14,5%, в местные бюджеты — по ставке 2%. Для Москвы и Санкт-Петербурга ставка налога, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, в 2002 году составляла 16,5%.
Кстати, применение при уплате налога с базы переходного периода ставок, действующих в периодах, за которые представляется декларация, — одно из часто встречающихся нарушений, которые налоговые органы выявляют в ходе проверок.
Как правильно отразить налог в декларации
Форма декларации, которую нужно заполнить за 9 месяцев 2004 года, утверждена приказом МНС России от 11.11.2003 № БГ-3-02/614. В эту форму приказом МНС России от 03.06.2004 № САЭ-3-02/351@ были внесены изменения. Этим же приказом были внесены изменения и дополнения в инструкцию по заполнению декларации. Напомним, она утверждена приказом МНС России от 29.12.2001 № БГ-3-02/585. В основном эти изменения касаются сельскохозяйственных товаропроизводителей, которые не перешли на уплату единого сельхозналога. Например, в формы листа 02 декларации, а также во все приложения к нему добавлена строка для идентификации налогоплательщиков, являющихся сельскохозяйственными товаропроизводителями.
Суммы налога с базы переходного периода отражаются по строкам 430, 440 и 450 листа 02 декларации. Данные по этим строкам на 2004 год должны соответствовать показателям строк 083, 093 и 103 листа 12 или 13 декларации по налогу на прибыль за 1-е полугодие 2002 года [2] . Для 2005 года — это строки 084, 094 и 104 листа 12 или 13, для 2006 года — строки 085, 095 и 105 листа 12 или 13 соответственно.
По строке 460 отражается количество сроков уплаты сумм налога на прибыль по отчетным периодам текущего года. Как мы уже говорили, здесь нужно указать либо значение «3», либо «11». Обратите внимание: налог с базы переходного периода не надо перечислять по сроку уплаты налога за год, то есть 28 марта.
По строке 470 листа 02 указывается общая сумма налога на прибыль с налоговой базы переходного периода, подлежащая уплате по итогам конкретного отчетного периода. В декларации за 9 месяцев 2004 года нужно указать срок 28 октября 2004 года.
Организации, перешедшие после 1 января 2003 года полностью на уплату ЕНВД или на упрощенную систему налогообложения, а с 1 января 2004 года — на уплату ЕСХН и имеющие обязанность по уплате налога с базы переходного периода, представляют в налоговый орган по месту своего нахождения декларацию по налогу на прибыль организаций. Она включает в себя:
— титульный лист (лист 01);
— подраздел 1.1 раздела 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика»;
— лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций».
Если у такой организации есть обособленные подразделения, по месту своего нахождения они представляют также приложения № 5 и 5а к листу 02.
Обратите внимание: при обнаружении ошибки уточненные декларации по налогу на прибыль сдают по тем формам, которые действовали в соответствующих налоговых периодах.
Обособленные подразделения
Если организация имеет обособленные подразделения, ей нужно заполнить приложения № 5 и 5а [3] . Рассмотрим ряд важных моментов, которые следует учесть при заполнении декларации по налогу на прибыль в части налога с базы переходного периода.
Для отражения налога с базы переходного периода используются строки 190 и 200 приложений № 5 и 5а. В графе 3 строк 190 и 200 приложения № 5 указывается сумма налога с базы переходного периода в целом по организации за соответствующий отчетный период. Эта сумма распределяется между головным подразделением организации (строки 190 и 200 графы 4 приложения № 5) и обособленными подразделениями (строки 190 и 200 приложения № 5а). Для этого рассчитывается доля на конец отчетного периода налоговой базы, приходящаяся на организацию (без учета обособленных подразделений), и на каждое обособленное подразделение в налоговой базе в целом по налогоплательщику. Указанные данные приведены в строке 030 приложений № 5 и 5а.
Организации, перешедшие после 1 января 2003 года полностью на упрощенную систему налогообложения или на уплату ЕНВД, а с 1 января 2004 года — на уплату ЕСХН, распределяют платежи в аналогичном порядке. У таких организаций будут заполнены только строки 030, 190 и 200 приложений 5 и 5а. В остальных строках нужно поставить прочерк.
Допустим, в организации обособленные подразделения были образованы после 1 января 2002 года, то есть после даты, на которую рассчитывался налог с базы переходного периода. Следует ли в этом случае распределять налог между организацией и такими обособленными подразделениями?
Распределение сумм налога на прибыль с базы переходного периода производится на конец каждого отчетного периода исходя из наличия на эту дату обособленных подразделений организации. Дата их создания для уплаты налога на прибыль не имеет значения. Таким образом, налог с базы переходного периода распределяется между организацией и всеми обособленными подразделениями, существующими на конец отчетного периода.
В декларации за налоговый период (например, за 2004 год) строки 190 и 200 приложений № 5 и 5а не заполняются.
Расход «от переходного периода»
Положения статьи 10 Закона № 110-ФЗ могут коснуться и тех организаций, которые не имеют обязанности по уплате налога с базы переходного периода. Речь идет о предприятиях, которые в 2001 году работали по методу отгрузки. Формируя налоговую базу переходного периода, многие из них получили убыток вследствие списания в расходы остаточной стоимости МБП, нематериальных активов, основных средств стоимостью до 10 000 руб. Сумма такого убытка в размере недоамортизируемой части основных средств стоимостью не свыше 10 000 руб. или со сроком полезного использования не более 12 месяцев признается расходом «от переходного периода». Его следует отнести на расходы, включаемые в налоговую базу соответствующих отчетных периодов равномерно в течение пяти лет начиная с 1 января 2002 года. Об этом сказано в пункте 7.1 статьи 10 Закона № 110-ФЗ. Обратите внимание: убыток от списания МБП и нематериальных активов в расходы не включается.
Такие расходы отражаются по строке 110 приложения № 7 к листу 02 декларации в составе прочих внереализационных расходов и убытков, приравниваемых к внереализационным расходам.
Практика проверок показывает, что не все налогоплательщики придерживаются порядка учета такого убытка в расходах. Подчеркнем, что Законом № 110-ФЗ установлено именно равномерное распределение его на пять лет, включая равномерное распределение внутри налогового периода.
Раздел 1 декларации
Данный раздел заполняется в последнюю очередь. Он предназначен для всех организаций. Для отражения суммы налога с налоговой базы переходного периода предназначены строки 060, 100 и 140 подраздела 1.1 раздела 1.
Обратите внимание: если организация имеет обособленные подразделения, то в строках 100 и 140 (налог в части бюджета субъекта РФ и местного бюджета) подраздела 1.1 раздела 1 указываются только те суммы налога, которые причитаются к уплате либо по головной организации, либо по обособленному подразделению. Иными словами, только в той части, в которой представляется декларация.
Предстоящие изменения
В соответствии с приказом Минфина России от 27.08.2004 № 72н с 1 января 2005 года изменятся коды бюджетной классификации (КБК). Вместо привычных 7-значных кодов будут введены 20-значные. Данный приказ должен вступить в силу в установленном порядке после регистрации в Минюсте России.
КБК по налогу на прибыль с 2005 года будут выглядеть так:
1010101 000 1 01 01010 00 0000 110 (федеральный бюджет);
1010102 000 1 01 01012 02 0000 110 (бюджет субъекта Российской Федерации).
В новой классификации КБК для уплаты налога на прибыль в местные бюджеты (1010110) не предусмотрен. Ведь налог на прибыль с 2005 года должен уплачиваться двумя платежными поручениями — в федеральный и региональный бюджеты соответственно. Это следует из новой редакции статьи 284 НК РФ, измененной Федеральным законом от 29.07.2004 № 95-ФЗ. Налог на прибыль между бюджетом субъекта РФ и местным бюджетом будет распределяться, по всей видимости, органами федерального казначейства.
Ожидается, что изменения в разрядности КБК коснутся и формы декларации. По крайней мере, раздел 1 декларации будет приводиться в соответствие требованиям классификации доходов бюджетов.
ПРИМЕР
ООО «Вега» зарегистрировано в Москве. Оно занимается торговой деятельностью и имеет одно обособленное подразделение, зарегистрированное в начале 2004 года в Иркутске. Общество уплачивает ежемесячные авансовые платежи в общеустановленном порядке с последующим ежеквартальным перерасчетом.
Сумма налога на прибыль с налоговой базы переходного периода, подлежащая к уплате в 2004 году, составила 300 000 руб. Доля налоговой базы, приходящаяся на обособленное подразделение в Иркутске, на конец отчетного периода (30 сентября 2004 года) — 15% [4] .
Так как ООО «Вега» уплачивает ежемесячные авансовые платежи в общеустановленном порядке, сроков уплаты налога с базы переходного периода три. Следовательно, сумма налога к уплате по сроку 28 октября 2004 года составит 100 000 руб. (300 000 руб. : 3), в том числе:
— в федеральный бюджет:
100 000 руб. х 7,5% : 24% = 31 250 руб. (строка 060 подраздела 1.1 раздела 1);
— в бюджет г. Москвы:
100 000 руб. х 16,5% : 24% х 85% = 58 438 руб. (строка 190 графы 4 приложения № 5);
— в бюджет Иркутской области:
100 000 руб. х 14,5% : 24% х 15% = 9062 руб. (строка 190 приложения № 5а);
— в бюджет г. Иркутска:
100 000 руб. х 2% : 24% х 15% = 1250 руб. (строка 200 приложения № 5а).
Значение строки 190 графы 4 приложения № 5 переносится в строку 100 подраздела 1.1 раздела 1 декларации, представляемой по месту нахождения организации.
Данные из строк 190 и 200 приложения № 5а переносятся в строки 100 и 140 подраздела 1.1 раздела 1 декларации, представляемой по месту нахождения обособленного подразделения.
На основании этих данных заполним лист 02, приложения № 5 и 5а, а также раздел 1 декларации (порядок заполнения других строк указанных листов и приложений не приводится). Раздел 1 и приложение 5а, которые организация должна подать в составе декларации по месту нахождения обособленного подразделения, приведены на с. 19 — 20. Из декларации, представляемой по месту нахождения организации, заполнены раздел 1, лист 02 и приложение 5 (см. с. 16 — 18). По месту своего нахождения организация подает также и приложение 5а, указав КПП организации, а не обособленного подразделения.
[1] Подробнее об этом читайте в статье «Ставки изменились: как рассчитать авансовые платежи» // РНК, 2004, № 1-2. — Примеч. ред .
[2] Нумерация строк декларации по налогу на прибыль за 1-е полугодие 2002 года приведена в соответствии с формой, утвержденной приказом МНС России от 07.12.2001 № БГ-3-02/542, с учетом изменений, внесенных приказом МНС России от 12.07.2002 № БГ-3-02/358. — Примеч. ред.
[3] Подробнее об этом читайте в статье «Заполняем декларацию по налогу на прибыль за полугодие 2004 года» // РНК, 2004, № 13-14. — Примеч. ред.
[4] Для упрощения примера порядок расчета доли налоговой базы не приводится. Более подробно он рассмотрен в статье К.В. Новоселова «Заполняем декларацию по налогу на прибыль за полугодие 2004 года» // РНК, 2004, № 13-14. — Примеч. ред.
Начать дискуссию