Итак, компания использует объект (например, здание склада или магазина) одновременно в двух видах деятельности, один из которых переведен на «вмененку», а другой находится на общем режиме налогообложения.
Для расчета облагаемой базы по налогу на имущество (средней стоимости основных средств) необходимо знать остаточную стоимость этого актива, определенную по данным бухгалтерского учета (п. 1 ст. 375 Налогового кодекса РФ). А именно: для целей исчисления средней стоимости имущества используют показатели остаточной стоимости объектов на 1-е число каждого месяца отчетного периода (I квартала, полугодия, 9 месяцев) и на 1-е число следующего за отчетным периодом месяца (п. 4 ст. 376 Налогового кодекса РФ).
Однако в рассматриваемой ситуации для расчета облагаемой базы берут не всю остаточную стоимость здания, а только ее часть. Ее нужно определять пропорционально доле выручки от реализации товаров на общем режиме (без НДС) в суммарном объеме выручки торговой фирмы. Об этом сказано в письме Минфина России от 26 октября 2006 г. № 03-06-01-04/195.
Если на балансе компании числятся полностью самортизированные основные средства, то платить налог на имущество по ним не надо. Однако сдавать нулевые декларации (расчеты) все же придется. Такие разъяснения приведены в письме ФНС России от 8 февраля 2010 г. № 3-3-05/128. Дело в том, что плательщиками налога на имущество признаются фирмы, на балансе которых есть основные средства, являющиеся объектом налогообложения (п. 1 ст. 373 Налогового кодекса РФ). Речь идет и о полностью самортизированных объектах, остаточная стоимость которых равна нулю. Налог по таким активам тоже будет равен нулю, но сдать отчет по ним необходимо.
Возникает вопрос: выручку за какой период следует использовать для расчета* пропорции? По мнению финансистов, для этой цели нужно брать выручку за квартал (то есть за налоговый период по ЕНВД).
Согласно методике, предложенной в письме № 03-06-01- 04/195, для определения остаточной стоимости облагаемого имущества:
- на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля берут выручку за I квартал (январь-март);
- на 1 мая, 1 июня и 1 июля - за II квартал (апрель-июнь);
- на 1 августа, 1 сентября и 1 октября - за III квартал (июль- сентябрь);
- на 1 ноября, 1 декабря и 1 января следующего года - за IV квартал (октябрь-декабрь).
Иными словами, если говорить, например, о выручке за I квартал текущего года, то следует использовать показатель «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг...» формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» за I квартал.
ПРИМЕР 1
Магазин ЗАО «Пять островов» работает на «вмененке», поскольку площадь торгового зала составляет 100 кв. м. Фирма реализует в розницу покупные товары, а также продукцию собственного изготовления - куры-гриль. Условия для потребления кур на территории магазина не созданы, поэтому такая деятельность не подлежит переводу на уплату ЕНВД (письмо Минфина России от 1 июля 2009 г. № 03-11-09/233). Она облагается налогами в рамках общего режима.
Здание магазина учтено на балансе торговой фирмы в составе собственных основных средств.
Для упрощения примера предположим, что других объектов в собственности компании нет.
Суммарная выручка ЗАО «Пять островов» за I квартал 2010 года составила 500 000 руб. (без НДС), в том числе:
- от реализации продукции собственного изготовления - 50 000 руб.;
- от продажи покупных товаров в розницу - 450 000 руб.
Таким образом, за I квартал 2010 года доля выручки от деятельности на общей системе налогообложения в общей сумме выручки равна 10% ((50 000 руб. : 500 000 руб.) х 100).
Остаточная стоимость здания магазина, по данным бухгалтерского учета, такова:
- на 1 января - 970 000 руб.;
- на 1 февраля - 960 000 руб.;
- на 1 марта - 950 000 руб.;
- на 1 апреля - 940 000 руб.
Бухгалтер рассчитал остаточную стоимость объекта, которая участвует в исчислении средней стоимости имущества:
(970 000 руб. + 960 000 руб. + 950 000 руб. + 940 000 руб.) х 10% = 382 000 руб.
Остаточная стоимость основных средств на 1-е число каждого месяца отчетного периода и на 1-е число следующего за отчетным периодом месяца в расчете авансового платежа по налогу на имущество (утвержден приказом Минфина России от 20 февраля 2008 г. № 27н) за I квартал фиксируется в графе 3 строк 020-050 раздела 2. В рассматриваемой ситуации по этим строкам нужно указать ту часть остаточной стоимости объекта, которая принимается при исчислении средней стоимости имущества. Например, остаточная стоимость здания по состоянию на 1 января 2010 года будет равна 97 000 руб. (970 000 руб. 5 10%). Эту сумму следует отразить в графе 3 строки 020 раздела 2.
Средняя стоимость имущества за отчетный период (I квартал 2010 года) составит:
382 000 руб. : (3 мес. + 1 мес.) = 95 500 руб.
Этот показатель должен быть отражен в строке 120 раздела 2 расчета авансовых платежей. Допустим, ставка налога на имущество составляет 2,2 процента. Сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал равна 525,25 руб. (95 500 руб. х 2,2% : 4). Этот показатель указывают в строке 030 раздела 1 и строке 180 раздела 2 расчета авансовых платежей.
На практике может сложиться такая ситуация: торговая фирма стала заниматься тем или иным видом деятельности не с начала года. Расскажем о нюансах исчисления налога на имущество в подобном случае.
Предположим, что торговая компания работает на «вмененке». А, например, с апреля текущего года начала вести еще и деятельность, облагаемую налогами в рамках общего режима. По нашему мнению, здесь нужно действовать по аналогии с ситуацией, когда основное средство введено в эксплуатацию в середине года. Так, если здание начали использовать в апреле, то при расчете средней стоимости имущества в период с 1 января по 1 апреля его остаточная стоимость во внимание не принимается. А с 1 мая стоимость здания включается в расчет средней стоимости основных средств при исчислении авансового платежа по налогу на имущество за полугодие.
Применительно к рассматриваемой ситуации это означает следующее. Если бизнес на общем режиме начали вести, например, в апреле, то остаточная стоимость объекта участвует в расчете средней стоимости имущества с 1 мая.
ПРИМЕР 2
Воспользуемся условиями предыдущего примера.
Предположим, что в I квартале 2010 года магазин ЗАО «Пять островов» занимался только реализацией покупных товаров и работал на «вмененке». А в апреле 2010 года он приступил к продаже продукции собственного изготовления - кур-гриль.
Общая выручка магазина за II квартал 2010 года составила 700 000 руб. (без НДС), в том числе:
- от реализации продукции собственного изготовления - 140 000 руб.;
- от продажи покупных товаров в розницу - 560 000 руб.
Таким образом, за II квартал доля выручки от деятельности на общей системе налогообложения в общей сумме выручки равна:
(140 000 руб. : 700 000 руб.) х 100 = 20%.
Поскольку деятельность на общем режиме (реализация кур-гриль) началась в апреле, остаточная стоимость актива по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля для исчисления налога на имущество во внимание не принимается. При расчете средней стоимости имущества за полугодие учитываются только показатели стоимости актива на 1 мая, 1 июня и 1 июля.
Допустим, остаточная стоимость здания магазина, по данным бухучета, составит:
- на 1 мая - 930 000 руб.;
- на 1 июня - 920 000 руб.;
- на 1 июля - 910 000 руб.
Бухгалтер рассчитал остаточную стоимость объекта, которая участвует в исчислении средней стоимости имущества:
(930 000 руб. + 920 000 руб. + 910 000 руб.) х 20% = 552 000 руб.
Средняя стоимость имущества за полугодие составит:
552 000 руб. : (6 мес. + 1 мес.) = 78 857,14 руб.
Сумма авансового платежа по налогу на имущество за полугодие такова:
78 857,14 руб. х 2,2% : 4 = 433,71 руб.
Соответственно, по нашему мнению, распределять остаточную стоимость помещения, участвующего в обоих видах деятельности, надо за весь квартал, а не только за те месяцы, в которых фактически осуществлялась «вмененная» деятельность.
ПРИМЕР 3
Фирма ООО «Интершуз» торгует оптом обувью со склада и применяет общий режим налогообложения. В марте 2010 года администрация решила продавать обувь и физическим лицам за наличный расчет (выдачу кассового чека и отгрузку товаров планировали осуществлять на складе). Такая деятельность может быть переведена на «вмененку» (письмо Минфина России от 28 августа 2009 г. № 03-11-06/3/224). В этом же месяце было подано в налоговую инспекцию заявление о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД. Уведомление о постановке на учет компания получила 1 апреля. Физический показатель для расчета «вмененного» налога - «площадь торгового места» (площадь помещения склада превышает 5 кв. м). Непосредственную реализацию обуви населению ООО «Интершуз» начало в мае 2010 года. Несмотря на это, датой начала «вмененного» бизнеса признается 1 апреля.
Помещение склада является собственностью торговой фирмы (для упрощения примера предположим, что других основных средств на балансе компании нет). Его бухгалтерская остаточная стоимость составляет:
- на 1 января - 1 300 000 руб.;
- на 1 февраля - 1 250 000 руб.;
- на 1 марта - 1 200 000 руб.;
- на 1 апреля - 1 150 000 руб.;
- на 1 мая - 1 100 000 руб.;
- на 1 июня - 1 050 000 руб.;
- на 1 июля - 1 000 000 руб.
В I квартале 2010 года фирма применяла только общий режим налогообложения. Средняя стоимость имущества за I квартал такова:
(1 300 000 руб. + 1 250 000 руб. + 1 200 000 руб. + 1 150 000 руб.)/ (3 мес. + 1 мес.) = 1 225 000 руб.
Сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал исчисляется следующим образом:
1 225 000 руб. х 2,2% : 4 = 6737,50 руб.
Суммарная выручка фирмы за II квартал 2010 года составила 2 000 000 руб. (без НДС), в том числе:
- от реализации товаров оптом (деятельность на общем режиме) - 1 500 000 руб.;
- от продажи обуви в розницу (деятельность на ЕНВД) - 500 000 руб.
За II квартал доля выручки от деятельности на общей системе налогообложения в общей сумме выручки равна:
(1 500 000 руб. : 2 000 000 руб.) х 100 = 75%.
Бухгалтер рассчитал остаточную стоимость объекта, которая участвует в исчислении средней стоимости имущества:
(1 100 000 руб. + 1 050 000 руб. + 1 000 000 руб.) х 75% = 2 362 500 руб.
Средняя стоимость имущества за полугодие составит:
(1 300 000 руб. + 1 250 000 руб. + 1 200 000 руб. + 1 150 000 руб. + + 2 362 500 руб.) : (6 мес. + 1 мес.) = 1 037 500 руб.
Сумма авансового платежа по налогу на имущество за полугодие - 5706,25 руб. (1 037 500 руб. х 2,2% : 4).
Если торговая фирма ведет разные виды деятельности в одном помещении (например, торговлю покупными товарами в розницу и реализацию продукции собственного изготовления), совмещая при этом «вмененку» и иной режим налогообложения, распределять площадь зала для исчисления «вмененного» налога нельзя. На этом настаивают финансисты.
По их мнению, в подобной ситуации ЕНВД следует рассчитывать со всей площади помещения (см. письма Минфина России от 22 апреля 2009 г. № 03-11-06/3/101, от 28 января 2008 г. № 03-11-04/3/28).
Статья напечатана в журнале "Учет в торговле" №4, апрель 2010 г.
Начать дискуссию