Нормирование расходов по ГСМ

Вопрос о размере затрат на топливо и горюче-смазочные материалы (ГСМ) на служебный автотранспорт является актуальным уже довольно длительное время. Ранее финансисты разъясняли, что при списании ГСМ компании должны учитывать нормы, установленные Минтрансом России (распоряжение Минтранса России от 14.03.2008 № АМ-23-р (далее — Методические рекомендации)). Однако в недавних письмах чиновники поменяли свою точку зрения (письма Минфина России от 03.06.2013 № 03-03-06/1/20097, от 30.01.2013 № 03-03-06/2/12).

Расходы на ГСМ для служебного транспорта учитываются в прочих расходах, связанных с производством и реализацией (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Кроме того, расходы на приобретение горючего по автомобилям, используемым для других целей, включаются в состав материальных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ). На это указывают и чиновники (письмо Минфина России от 10.06.2011 № 03-03-06/4/67).

В течение длительного времени финансовое ведомство давало разъяснения, что расходы на топливо для автотранспортных средств учитываются в налоговом учете в пределах норм Минтранса России. При этом финансисты настаивали, что включение в расходы по налогу на прибыль затрат на ГСМ сверх таких норм неправомерно (письмо Минфина России от 03.09.2010 № 03-03-06/2/57).

Кроме того, и в судебной практике встречалась позиция, что учитывать расходы на ГСМ сверх норм при налогообложении прибыли нельзя (пост. ФАС ЗСО от 01.12.2008 № Ф04-7500/2008). Помимо этого, чиновники разъясняли: в случае если Методическими рекомендациями не предусмотрено нормативов списания ГСМ для некоторых автомобилей, то такие нормы руководитель организации может ввести в действие своим приказом. При этом данные нормы могли быть разработаны только по индивидуальным заявкам научными организациями, осуществляющими расчет по специальной программе-методике.

А до принятия соответствующего приказа о нормах организации могли учитывать информацию о транспортном средстве из соответствующей технической документации, предоставляемой изготовителем автомобиля (письма Минфина России от 22.06.2010 № 03-03-06/4/61, от 14.01.2009 № 03-03-06/1/6, от 14.01.2009 № 03-03-06/1/15, от 04.09.2007 № 03-03-06/1/640). Налоговики также не раз об этом высказывались (письма УФНС России по г. Москве от 30.12.2009 № 16-15/139308, от 03.11.2009 № 16-15/115253, от 13.10.2009 № 16-15/107268).

Однако в 2012 году Минэкономразвития России провело экспертизу Методических рекомендаций. В своем Заключении от 20 апреля 2012 года по результатам экспертизы министерство указывает на необходимость исключения положения о том, что нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте предназначены для расчетов по налогообложению и для ведения статистической отчетности (п. 3 Методических рекомендаций). Минэкономразвития России справедливо отмечает, что кроме указания на экономическую оправданность расходов Налоговый кодекс не содержит положений о необходимости нормирования затрат на топливо и смазочные материалы, за исключением случая нормирования расходов на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ; пост. Правительства РФ от 08.02.2002 № 92).

Кроме того, Минтранс России не относится к органам исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов (ст. 4 НК РФ).

Также специалисты Минэкономразвития России провели анализ более шестидесяти арбитражных дел, подавляющее большинство из которых сложилось в пользу налогоплательщика. В них сделан вывод об отсутствии нормирования расходов на ГСМ (пост. ФАС ЗСО от 05.04.2012 № Ф04-995/12 (определением ВАС РФ от 09.07.2012 № ВАС-8327/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ), ФАС ЦО от 04.04.2008 № А09-3658/07-29 (определением ВАС РФ от 14.08.2008 № 9586/08 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ), ФАС МО от 28.09.2007 № КА-А41/9866-07).

В связи с этим в 2013 году финансовое ведомство изменило свою позицию. В последних письмах Минфина России изложена радикально измененная позиция в части учета ГСМ: налогооблагаемая база по налогу на прибыль может быть уменьшена на полную стоимость израсходованных налогоплательщиком ГСМ (подтвержденную документально). А при определении обоснованности произведенных затрат компании могут учитывать нормы, установленные Методическими рекомендациями. То есть, налогоплательщик вправе учитывать эти нормы, но не обязан (письма Минфина России от 03.06.2013 № 03-03-06/1/20097, от 30.01.2013 № 03-03-06/2/12).

Утверждение каких-либо норм в учетной политике или приказе не является обязательным. Налогоплательщик вправе установить нормы расходов, причем эти нормы могут применяться исключительно с целью контроля расходов, а не для целей налогообложения прибыли.

Кроме того, требуется документально доказать факт несения расхода. При этом фактически произведенные расходы предприятия на ГСМ могут быть подтверждены любыми оправдательными документами. Обратите внимание: авансовые отчеты, кассовые чеки, накладные и прочие документы, подтверждающие факт приобретения ГСМ, не могут сами по себе служить основанием для списания горюче-смазочных материалов в состав расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Таким первичным документом для списания ГСМ является путевой лист по типовой форме (утв. пост. Госкомстата России от 28.11.1997 № 78) либо по самостоятельно разработанной и утвержденной форме, содержащей обязательные реквизиты (приказ Минтранса России от 18.09.2008 № 152). 

Экспертиза статьи: Ирина Нечитайло, начальник отдела налогового консультирования компании UHY «Янс-Аудит»