Типовые нарушения налоговиков по ст. 31 НК РФ
В письме ФНС от 2 декабря 2021 г. № ЕА-4-15/16838 перечислены следующие нарушения, в рамках ст. 31 НК РФ:
- направление Уведомлений с целью истребования у налогоплательщиков документов;
- в Уведомлениях содержится требование налоговых органов представить уточненные налоговые декларации (расчеты), в связи с выявленными налоговыми органами ошибками (противоречиями, несоответствиями) в представленных налогоплательщиками налоговых декларациях (расчетах);
- отсутствие в Уведомлениях подробного описания оснований вызова;
- вызов в налоговые органы на заседание комиссии по легализации налоговой базы.
Таким образом, налоговыми органами до сих пор нарушается порядок истребования документов, предусмотренный статьями 93, 93.1 НК РФ, а также подменяются мероприятия налогового контроля, предусмотренные пунктом 3 статьи 88 НК РФ, но это не значит, что Вы можете не отвечать на требования или вызовы налогового органа. Вы должны подготовить письменный ответ и указать налоговой инспекции на нарушение Ваших прав.
Запросы налоговиков по предпроверочному анализу
Описание ситуации: В рамках предпроверочного анализа, налоговый орган запросил у налогоплательщика всю первичную документацию по взаимодействию с ИП. Налогоплательщик посчитал, что налоговый орган превышает свои полномочия и запрашивает документацию не по конкретной сделке, как того требует ст. 93.1 НК РФ.
Решение суда
Суд поддержал налогоплательщика и указал на следующее:
Согласно пункту 6 совместного Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 для признания решения и действий должностного лица незаконными необходимо в совокупности два условия: несоответствие данного решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение оспариваемыми решением и действием прав и охраняемых законом интересов заявителя.
В силу пункта 1 статьи 93.1 НК РФ, налоговый орган, проводящий проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (, эти документы (информацию). В случае если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения документов (информации) относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать эти документы (информацию) у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих документами (информацией) по этой сделке (пункт 2 статьи 93.1 НК РФ).
Таким образом, налоговое законодательство предусматривает возможность проведения в отношении налогоплательщика мероприятий налогового контроля вне рамок проверки путем истребования информации относительно конкретной сделки. При этом действующее законодательство разграничивает перечень документов (информации), которые налоговый орган может истребовать в ходе проведения налоговой проверки и вне рамок ее проведения. Кроме того, в целях соблюдения баланса между правом налогового органа выставить требование и обязанностью налогоплательщика его исполнить, содержание требования должно однозначно свидетельствовать о том, что обязанность налогоплательщика представить документы (информацию) возложена на него законно и у налогового органа действительно имелась необходимость в их получении.
Таким образом, при истребовании документов (информации) в порядке пункта 2 статьи 93.1 НК РФ содержание направляемого налоговым органом требования должно не только раскрывать индивидуализирующие признаки истребуемых документов, позволяющие исполнить такое требование, но и однозначно свидетельствовать о том, что истребование указанных в требовании документов обусловлено возникшей в рамках мероприятий налогового контроля обоснованной необходимостью получения информации относительно конкретной сделки у участников данной сделки.
Ссылка инспекции на то, что истребование документов у общества обусловлено проведением предпроверочного анализа финансово-хозяйственной деятельности на основании критериев рисков совершения налогового правонарушения, установленных приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок», не соответствует налоговому законодательству.
Положения о Приказа ФНС РФ № ММ-3-06/333@ не предоставляют налоговым органам право истребовать у налогоплательщиков и их контрагентов документы и информацию в рамках предпроверочного анализа финансово-хозяйственной деятельности, в отсутствие оснований, установленных пунктами 1, 2 статьи 93.1 НК РФ.
Отражено в Постановлении кассационной инстанции Арбитражного суда ЦО 15 декабря 2021 года по делу № А08-10169/2020.
Нарушения по ст. 93.1 НК РФ
КС РФ: ФНС не может произвольно истребовать документы, если их нельзя связать с теми или иными сделками
Конституционный Суд опубликовал Определение № 821-О/2022 от 07.04.2022 г. об отказе в принятии к рассмотрению жалобы организации на п. 2 ст. 93.1 Налогового кодекса, регламентирующей порядок истребования ФНС документов и информации о налогоплательщике, плательщике сборов, плательщике страховых взносов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках.
В ходе контрольных мероприятий по оценке правомерности вычетов по НДС в налоговой декларации за первый и четвертый кварталы 2016 г. Межрайонная инспекция ФНС России № 7 по Костромской области потребовала от ООО «Торговый Дом „Платина Кострома“» предоставить информацию и ряд документов. В частности, налогоплательщику следовало представить пояснительную записку за вышеуказанные кварталы с разъяснениями о правомерности отражения вычетов по счетам-фактурам, датированным ранее 1 января 2015 г., и причин выставления корректировочных счетов-фактур. Кроме того, были затребованы документы, подтверждающие возврат либо уценку товара, книги продаж за 2012–2014 гг. и более 400 счетов-фактур.
Общество отказалось от представления запрашиваемых документов со ссылкой на незаконность и необоснованность требования налогового органа. В связи с этим инспекция составила акт об обнаружении фактов, свидетельствующих о налоговых правонарушениях, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке ст. 101 НК РФ. При этом налоговики исходили, в частности, из того, что ст. 93.1 Кодекса не обязывает их указывать реквизиты или иные индивидуализирующие признаки документов (информации) в требовании об их представлении, а законодательство о налогах и сборах не исключает истребования документов (информации) по нескольким сделкам. В акте также отмечалось, что налогоплательщик не вправе оценивать обоснованность такого действия налогового органа. Далее фирма была привлечена к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное п. 1 ст. 129.1 НК РФ.
Поскольку суды поддержали решение налоговиков, а Верховный Суд отказался принимать кассационную жалобу общества, Торговый Дом «Платина Кострома» обратился с жалобой в Конституционный Суд с жалобой на п. 2 ст. 93.1 НК РФ. По мнению заявителя, оспариваемое законоположение не соответствует Конституции, поскольку в контексте правоприменительной практики оно позволяет налоговым органам произвольно истребовать у налогоплательщика документы и сведения о его хозяйственной деятельности за несколько налоговых периодов без проведения налоговых проверок, без указания конкретных сделок и обоснования необходимости их истребования.
Отказывая в принятии жалобы, Конституционный Суд напомнил, что налоговые органы не вправе выходить за пределы предоставленных им законом полномочий. В свою очередь, действующее законодательство предусматривает широкий круг контрольных полномочий с истребованием документов или информации, осуществляемых в рамках проведения налоговых проверок и анализа полученных материалов.
Как пояснил Суд, спорная норма предусматривает право должностного лица налогового органа истребовать документы (информацию) без назначения налоговой проверки, если возникает обоснованная необходимость получения сведений по конкретной сделке, притом что такая необходимость должна определяться не произвольно, а в рамках, установленных налоговым законодательством применительно к составу документов (информации), которые могут быть истребованы. Эта норма также закрепляет обязательное условие: истребуемые документы (информация) должны относиться именно к сделке, а не ко всей деятельности налогоплательщика, не к ее части или периоду, не к налоговому периоду и т.п. Ограничение состава документов (информации), которые как имеющие отношение к сделке могут быть истребованы, следует, в частности, из п. 2 ст. 93.1 НК РФ, закрепляющего, что необходимые документы (информация) могут быть истребованы у участников соответствующей сделки или у иных лиц, располагающих информацией о ней.
Как пояснил КС, оспариваемая норма по своему буквальному смыслу не предполагает возможности истребования документов, если таковые нельзя связать с теми или иными сделками. Называя условием истребования обоснованную необходимость получения документов (информации) относительно конкретной сделки, такое законоположение не позволяет определить их состав и содержание по иному признаку (в том числе по направлению финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика или по ее периоду). Тем самым оно не допускает подмены установленных НК РФ мероприятий и форм налогового контроля вопреки их назначению и гарантиям прав налогоплательщиков, предусмотренных законом.
При этом Суд отметил, что из содержания понятия сделки следует, что допускается ее совершение в различных формах и в виде разных операций при их неодинаковой длительности и последовательности и на различных условиях в отношении разных объектов, включая партии товаров и при иных существенных или попутных (факультативных) признаках. Соответственно, налогоплательщик не может отказать в представлении требуемых документов (информации) лишь на том основании, что налоговый орган не укажет в требовании, например, номер или дату заключения, иные реквизиты соответствующих договоров, учитывая, что некоторые из них определяются сторонами сделки и могут быть в силу ряда причин не указаны либо вообще не определены.
Оспариваемое законоположение, заметил КС, позволяет налоговому органу определить предмет истребования по любому ясному, четкому и недвусмысленному признаку, если они по отдельности или вместе позволяют определить конкретную сделку, по которой налогоплательщик обязан представить относящиеся к ней документы. При этом налоговый орган, требующий представить значительное количество документов или большой объем информации, должен быть готов аргументированно пояснить вышестоящему налоговому органу или в суде все вопросы, связанные с такими обстоятельствами.
КС также заметил, что ФНС России полагает, что при решении вопроса об истребовании документов (информации) вне рамок проведения налоговых проверок необходимо исходить из принципов целесообразности, разумности и обоснованности и не допускать произвольного их истребования вне рамок проведения налоговых проверок, не обусловленных целями и задачами проводимого налоговыми органами налогового контроля. Истребование документов (информации) в излишнем объеме может привести к жалобам налогоплательщиков на действия налоговых органов, снижению репутации службы и не приводит к повышению эффективности осуществления налогового контроля.
Что важнее права у налогоплательщика или мошеннические декларации?
Данная ситуация давно носит веерный характер. Мошенники подали за организацию уточненную декларацию по НДС, с уменьшением причитающегося к уплате налога. Уточненная декларация была поддана с применением электронно-цифровой подписи. Откуда берутся данные мошенники, и почему они безнаказанно подделывают электро-цифровые подписи, мы не рассматриваем. Знаем лишь, что люди эти, судя по всему, обладают недюжинными полномочиями.
Некоторые эксперты, попавшим в такую ситуацию организациям, рекомендуют не подавать правильные уточненные налоговые декларации, а подавать жалобу о нарушении порядка приема налоговой декларации в электронной форме, согласно, досудебного порядка, установленного приказом ФНС от 08.07.2019 № ММВ-7-19/343@.
Данный Приказ ФНС устанавливает Административный регламент Федеральной налоговой службы по предоставлению государственной услуги по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов о действующих налогах.
Далее приведу краткий текст Инструкции данных экспертов:
На основании п. 198 Административного Регламента ФНС:
1. Сообщаете, что декларацию Ваша компания сдала такого-то числа, что подтверждается (указываете входящие регистрационные данные).
2. Сообщаете, что других деклараций Вами не подавалось.
3. К письму приложить копию электронной декларации.
4. Просите предоставить:
- -кто издатель ЭЦП- распечатки всех уточненных налоговых деклараций,
- — копии доверенностей, являющихся приложением к этим декларациям,
- — квитанции о приеме этих деклараций.
- — какими средствами были поданы декларации (через какого оператора)
5. Указываете способ получения решения по жалобе: на бумажном носителе, в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.
В целом, я думаю, что описанный способ — одна из возможностей для восстановления своих прав, но есть и другие.
Верховный суд оставил в силе фальшивые уточненки по НДС
Уточненные декларации по НДС, которые сданы по поддельной доверенности, ИФНС не имеет права принимать. Но если они уже приняты, аннулировать их налоговики не будут.
Такое решение приняли суды по делу № А55-18466/2020.
История случилась с компанией из Самарской области. Чужая фирма по доверенности, которую ей компания не выдавала, в апреле 2020 года сдала уточненки по НДС за 3 и 4 квартал 2019 года.
Суд признал незаконными действия ИФНС по приему этих деклараций. Кстати, налоговики оригинал доверенности предъявить не смогли, потому что потеряли ее.
Верховный суд подтвердил решения нижестоящих судов: декларации приняты незаконно, но аннулировать их нельзя.
Пострадавшая компания должна сама сдать декларацию, чтобы уточнить данные фальшивой.
Отметим, что сейчас по ст. 80 НК декларация считается несданной, если она подписана неустановленным лицом. Но эта норма действует с 01.07.2021.
Изменилась и судебная практика.
первая инстанция должна найти способ восстановить нарушенное право истца. Ведь отсутствие законодательного регулирования данного вопроса не должно бить по тем, кто в этом никак не виноват (дело А55-15930/2020, определение ВС 306-ЭС22-7274).
Какие документы ИФНС может потребовать, когда в декларации заявлен НДС к возмещению?
В соответствии с пунктом 7 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с декларацией не установлено НК РФ. Случаи, когда налоговый орган уполномочен истребовать документы, регламентированы пунктом 8 статьи 88 НК РФ. Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.
Из содержания пункта 8 статьи 88 НК РФ следует, что право налогового органа на истребование документов ограничено определенным кругом документов и отсылка к статье 172 НК РФ указывает на то, что истребованию подлежат лишь те документы, которые поименованы в данной статье, как основания налоговых вычетов.
Аналогичная позиция отражена и в письме Министерства финансов Российской Федерации от 27.12.2007 № 03-02-07/2-209 и в письме Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 17.01.2008 № ШС-6-03/24@.
В требовании налоговой правомерно запрашивать лишь полученные счета-фактуры и первичные учетные документы, которые и подтверждают правомерность налоговых вычетов. Положениями пункта 1 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что право на применение налоговых вычетов поставлено в зависимость от наличия у налогоплательщика счетов-фактур и первичных документов, подтверждающих принятие на учет (работ, услуг), имущественных прав. Какие либо иные документы (в том числе, договоры и регистры бухгалтерского учета) в качестве основания для применения налогового вычета в статье 172 НК РФ не упоминаются.
Статья 54.1 НК РФ устанавливает пределы осуществления налогоплательщиком прав по исчислению налоговой базы и суммы налога. Ее положения не регулируют порядок проведения камеральных налоговых проверок и, соответственно, не могут трактоваться, как устраняющие ограничения, установленные пунктом 7 статьи 88 НК РФ, а равно, как расширяющие допустимый объем истребуемых документов, установленный пунктом 8 статьи 88 НК РФ. При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, не указанные пунктом 8 статьи 88 НК РФ.
Данный вывод отражен в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 18.01.2021 № Ф07-15509/2020 по делу № А56-38742/2020
Права компании при камеральной проверке
Налоговый орган при камеральной проверке вправе требовать только пояснения, а не всю первичную документацию. Налогоплательщик может добровольно предоставить запрашиваемые документы, но имеет право и ограничиться пояснениями или внести изменения в предоставленные ранее документы.
Статьей 21 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики имеют право требовать от должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков и не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ.
Право налогового органа на истребование от налогоплательщика документов (информации, объяснений и т. п.) корреспондирует обязанности налогоплательщика совершить соответствующие действия и предоставить документы (информацию, объяснения и т. п.), может быть реализовано только по тем основаниям в том порядке и в тех пределах, которые предусмотрены законодательством Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 93 НК РФ предусмотрено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов (или непредставление их в установленные сроки) признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.
Из системного толкования положений статей 93, 126 НК РФ следует, что ответственность за правонарушение, предусмотренная пунктом 1 статьи 126 НК РФ, может быть применена только в том случае, если запрашиваемые документы имелись у налогоплательщика в наличии, а также если у него имелась реальная возможность представить эти документы в указанный срок.
Кроме того, привлекая налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление документов и (или) иных сведений, налоговый орган обязан доказать наличие у него обязанности представить соответствующие документы и сведения.
В свою очередь, особенности получения налоговым органом сведений и документов при проведении камеральных проверок, а также корреспондирующая указанному праву обязанность налогоплательщика предоставлять сведения и документы в рамках камеральной налоговой проверки установлены положениями ст. 88 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 88 НК РФ, регламентирующей порядок проведения камеральной налоговой проверки, данная проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Пунктом 3 статьи 88 НК РФ предусмотрено, что если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
Согласно пункту 4 статьи 88 НК РФ налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации, противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, изменения соответствующих показателей в представленной уточненной налоговой декларации (расчете), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, а также размера полученного убытка, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию.
Из статьи 88 НК РФ следует, что если при проведении камеральной налоговой проверки налоговым органом выявлены ошибки в налоговой декларации или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, налоговый орган вправе потребовать от налогоплательщика или:
- представить пояснения;
- внести соответствующие исправления в установленный срок.
Ответственность за отказ налогоплательщика от реализации своего права налоговым законодательством не установлена. В силу пункта 7 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы.
В соответствии с пунктом 5 статьи 88 НК РФ лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 НК РФ.
Налоговый орган вправе установить факт налогового правонарушения в отношении данных, отраженных в налоговой декларации, представленной для камеральной проверки, вне зависимости от исполнения налогоплательщиком своей обязанности представить пояснения и вне зависимости от реализации налогоплательщиком своего права представить документы к своим пояснениям.
Соответственно, у налогоплательщика отсутствует обязанность (в рамках камеральной налоговой проверки) предоставлять налоговому органу дополнительную первичную документацию.
Илларионов Андрей Валерьевич — руководитель налоговой практики Аудиторской компании «Гориславцев и Ко», av-illarionov@mail.ru
Начать дискуссию