Вопрос: Федеральным законом от 08.08.2024 N 259-ФЗ (далее - Закон 259-ФЗ) внесены изменения в п. 1 ст. 212 НК РФ, вводящие дополнительное условие для возникновения материальной выгоды, - материальная выгода может возникать при наличии взаимозависимости организации, выдавшей кредит налогоплательщику, и работодателя налогоплательщика. Таким образом, материальная выгода в виде экономии на процентах может возникать у работников организаций, взаимосвязанных с кредитной организацией, выдавшей кредит.
Статьей 19 Закона 259-ФЗ предусмотрено вступление данных изменений в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования, но не ранее первого числа очередного налогового периода, то есть с 1 января 2025 г.
Учитывая, что экономические условия заключения кредитного договора (наличие трудовых отношений с кредитором, взаимосвязанность кредитора и работодателя, размер ключевой ставки Банка России) формируются и оцениваются в целях применения п. 1 ст. 212 НК РФ на момент заключения кредитного договора, то применение данной нормы в отношении кредитных договоров, заключенных кредитными организациями с работниками взаимосвязанных организаций до 1 января 2025 г. и действующих в 2025 г., приведет к появлению условий, ухудшающих положение налогоплательщика - физического лица в сравнении с нормами НК РФ, действовавшими на момент заключения кредитного договора.
В то же время в Законе 259-ФЗ не содержится соответствующих переходных положений, позволяющих однозначно трактовать и применять п. 1 ст. 212 НК РФ.
Следует отметить, что по аналогичной ситуации, связанной с применением налогоплательщиками - физическими лицами имущественного налогового вычета, ст. 9 Федерального закона от 29.10.2024 N 362-ФЗ (далее - Закон 362-ФЗ) были установлены переходные положения для кредитных договоров, указывающие, что нововведения применяются к кредитным договорам, заключенным после 01.01.2025.
Учитывая изложенное, предлагаем дополнить Закон 362-ФЗ ст. 9.1 следующего содержания:
"Статья 9.1: Установить, что положения абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ в редакции Федерального закона от 08.08.2024 N 259-ФЗ применяются к доходам в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами по договору займа (кредита), заключенному после 01.01.2025".
Пунктом 1 ст. 212 НК РФ в редакции Закона 259-ФЗ предусмотрено, что для целей определения размера материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, учитывается значение ключевой ставки Банка России, действовавшей не только на дату заключения договора займа (кредита), но и на дату изменения ставки процентов по договору.
В случае увеличения размера процентной ставки по договору займа (кредита) (например, вследствие несоблюдения отдельных положений кредитного договора) у налогоплательщика - физического лица возникает материальная выгода, несмотря на то что условия кредитования не стали для него более выгодными, а их изменение не было связано с изменением рыночных условий.
В связи с изложенным предлагаем в п. 1 и п. 2 ст. 212 НК РФ слово "изменения" заменить на слово "снижения". Таким образом, значение ключевой ставки Банка России будет учитываться на дату заключения договора займа (кредита) либо в случае снижения процентной ставки по договору.
Ответ: Департамент налоговой политики (далее - Департамент) рассмотрел обращение от 28.12.2024 и по вопросу обложения налогом на доходы физических лиц дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами сообщает следующее.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предусмотрено, что доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, если иное не предусмотрено указанным подпунктом, признается материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, при соблюдении в отношении такой экономии хотя бы одного из следующих условий:
соответствующие заемные (кредитные) средства получены налогоплательщиком от организации или индивидуального предпринимателя, которые признаны взаимозависимыми лицами по отношению к налогоплательщику либо с которыми налогоплательщик состоит в трудовых отношениях; соответствующие заемные (кредитные) средства получены налогоплательщиком от организации или индивидуального предпринимателя, которые признаны взаимозависимыми лицами по отношению к работодателю налогоплательщика;
такая экономия фактически является материальной помощью либо формой встречного исполнения организацией или индивидуальным предпринимателем обязательства перед налогоплательщиком, в том числе оплатой (вознаграждением) за поставленные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги).
Таким образом, если в отношении экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами соблюдается хотя бы одно из условий, установленных абзацами вторым - четвертым подпункта 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса, то соответствующая экономия признается доходом налогоплательщика, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.
Положения абзаца третьего подпункта 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса вступили в силу с 01.01.2025 (с учетом пункта 4 статьи 19 Федерального закона от 08.08.2024 N 259-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах").
В этой связи сообщаем, что положения абзаца третьего подпункта 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса для целей налогообложения налогом на доходы физических лиц применимы к тем доходам, которые получены налогоплательщиками после вступления в силу соответствующих норм, независимо от даты заключения договора займа (кредита).
Одновременно благодарим за инициативу в отношении совершенствования законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
Заместитель директора Департамента
Р.А.ЛЫКОВ
27.02.2025