Источник: Журнал "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение"
Минтрансом (Распоряжение от 14.03.2008 № АМ-23-р) утверждены методические рекомендации «Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте» (далее – Нормы расхода топлива). Необходимость применения этого документа на протяжении многих лет вызывает споры у бухгалтеров: все ли коммерческие организации обязаны учитывать нормы, им установленные, либо его положения касаются только автотранспортных предприятий? Не оставим без внимания также факт внесения существенных поправок в названный документ.
Обязано ли торговое предприятие применять Нормы расхода топлива?
Этот вопрос является спорным. В самом документе (п. 1) указано, что Нормы расхода топлива обязаны применять следующие организации:
- автотранспортные предприятия;
- организации, занятые в системе управления и контроля (в том числе ФНС);
- предприниматели;
- другие лица, независимо от форм собственности, эксплуатирующие автомобильную технику и специальный подвижной состав на шасси автомобилей на территории РФ.
Обозначены и цели применения документа (п. 3):
- для расчетов нормативного значения расхода топлива по месту потребления, планирования потребности предприятий в обеспечении нефтепродуктами;
- для определения себестоимости перевозок;
- при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;
- для ведения статистической и оперативной отчетности.
Иными словами, положениями указанного документа регламентировано, что утвержденные нормы должны применяться всеми организациями, которые в рамках предпринимательской деятельности расходуют топливо и смазочные материалы при эксплуатации автомобилей, в том числе в целях налогообложения.
На том, что данные нормы должны в обязательном порядке применяться всеми коммерческими предприятиями, ранее настаивал и Минфин (Письмо от 03.09.2010 №03 03 06/2/57), и налоговики (Письмо УФНС по г. Москве от 30.12.2009 №16-15/139308). В отношении автомобилей, для которых нормы расхода топлива и смазочных материалов не утверждены, чиновники рекомендовали налогоплательщику руководствоваться соответствующей технической документацией или информацией, представляемой изготовителем транспортного средства, и разрабатывать нормы самостоятельно.
Но существует и другая позиция, которую зачастую отстаивают коммерческие предприятия, основанная на положениях НК РФ. Дело в том, что Налоговый кодекс не налагает на предприятия обязанности нормировать расходы на приобретение ГСМ: в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива. А к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на содержание служебного транспорта (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Применять нормативы следует лишь в случае использования сотрудниками организаций в ходе выполнения ими служебных обязанностей личных автомобилей1. Таким образом, кроме указания на экономическую оправданность расходов, НК РФ не содержит положений о необходимости нормирования затрат на топливо и смазочные материалы, за исключением случая нормирования расходов при использовании личного транспорта в служебных целях. Кроме того, Минтранс не относится к органам исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов (ст. 4 НК РФ).
По понятным причинам по порядку применения Норм расхода топлива сложилась обширная арбитражная практика. Например, в Постановлении ФАС ЗСО от 05.04.2012 по делу №А27-8757/20112суд, согласившись с налоговым органом об экономической неоправданности расходов на ГСМ, указал, что в гл. 25 НК РФ не предусмотрено нормирования расходов на ГСМ. Такие расходы могут учитываться в полном объеме при условии их соответствия требованиям ст. 252 НК РФ.
В настоящее время финансисты уже не настаивают, а рекомендуют пользоваться утвержденными нормами: при определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива для служебного автомобиля налогоплательщик вправе учитывать Методические рекомендации «Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте» (письма от 27.01.2014 №03 03 06/1/2875, от 03.06.2013 №03 03 06/1/20097, от 30.01.2013 №03 03 06/2/12). Это уже третья позиция, которая, по мнению автора, свидетельствует о том, что разработанные Нормы расхода топлива могут применяться в целях налогообложения торговой организацией в добровольном порядке (ссылку на применение норм в этом случае целесообразно привести в учетной политике).
Почему Минфин сменил гнев на милость? Полагаем, мы знаем ответ на этот вопрос.
Документ требует серьезной доработки…
На Минэкономразвития возложена обязанность проводить экспертизу нормативно-правовых актов федеральных органов исполнительной власти в целях выявления в указанных актах положений, необоснованно затрудняющих ведение предпринимательской деятельности (Постановление Правительства РФ от 29.07.2011 №633). С целью реализации этой обязанности, а также в соответствии с планом проведения экспертизы нормативных правовых документов Минэкономразвития провело экспертизу Распоряжения №АМ-23-р, которым утверждены Нормы расхода топлива.
В ходе работы были выяснены как положительные, так и отрицательные эффекты от использования норм. Так, к числу возможных положительных эффектов (в целях учета налогооблагаемой базы по налогу на прибыль) отнесено упрощение процедур администрирования (в том числе проверки) правильности исчисления субъектами предпринимательской деятельности расходов по налогу на прибыль. К негативным эффектам от применения предусмотренных методическими рекомендациями нормативов отнесена невозможность учета фактически понесенных расходов при уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль, что увеличивает себестоимость производимой продукции (оказываемых услуг) и таким образом необоснованно ухудшает положение отдельных участников рынка.
Кроме того, в названном документе были выявлены существенные недочеты. Например, нормативы установлены для многих марок и моделей автомобильного транспорта отечественного и зарубежного производства, которые сняты с производства или выведены из эксплуатации. Поскольку автопарк компаний постоянно обновляется, требуется периодическая актуализация некоторых положений. Другой недочет – наличие противоречий в части порядка утверждения и изменения поправочных коэффициентов к нормам расхода топлива.
По итогам проведенных консультаций Минэкономразвития пришло к выводу о наличии в нормативном акте положений, в части упоминания в нем о применении его для расчетов по налогообложению предприятий, необоснованно затрудняющих ведение предпринимательской деятельности. По результатам экспертизы распоряжения Минэкономразвития посчитало необходимым:
- исключить из п. 3 упоминание о том, что нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте предназначены для расчетов по налогообложению;
- определить однозначный порядок утверждения и изменения поправочных коэффициентов к нормам расхода топлива;
- указать на рекомендательный характер распоряжения;
- утвердить порядок проведения периодической актуализации положений распоряжения в отношении используемого парка автомобильной техники;
- учесть предложения коммерческих организаций, представленные в справке о результатах публичных консультаций, при доработке распоряжения (в их числе следующие претензии: в методических рекомендациях не учтено влияние пробок на расход смазочных материалов; определен короткий период использования зимних надбавок к нормам расхода топлива (для северных и восточных территорий) и др.).
Полагаем, что Минфин изменил свою точку зрения с «применять в обязательном порядке» на «рекомендовано к применению» именно в связи с проведением экспертизы комментируемого документа, публикацией на сайте Минэкономразвития заключения от 20.04.2012 и ожиданиями внесения поправок в названный документ.
Нормы расхода топлива – теперь в новой редакции
Распоряжением Минтранса РФ от 14.05.2014 №НА-50-р внесены существенные изменения в Нормы расхода топлива. В частности, введены пп. 7.1.1 и 7.2.1, в которых указаны базовые нормы расхода топлива для 91 модели (с модификациями) легковых автомобилей российского производства и более 800 иностранного производства выпуска с 2008 года. Среди существенных критериев поиска значатся число и расположение цилиндров, мощность двигателя (л. с.), рабочий объем двигателя (л), тип коробки перемены передач (КПП).
Однако в текстовую часть Распоряжения №МА-23-р (о том, что названные нормы являются рекомендованными, что они не применяются в целях налогообложения прибыли, и др.), о чем было отмечено в рекомендациях Минэкономразвития по результатам проведения экспертизы комментируемого документа, изменения внесены не были. А это значит, что все спорные вопросы о порядке применения (неприменения) этого документа сохраняются.
Более того, те предприятия, которые пользуются утвержденными нормами при учете расходов на ГСМ в целях исчисления налога на прибыль, могут столкнуться с ситуацией, что разработанные ими самостоятельно нормы расхода ГСМ по тем автомобилям, которые не значились в старой редакции документа, не совпадают с вновь утвержденными нормами. В этом случае организация должна начать использовать новые нормы. С какого периода? Полагаем, что с даты вступления поправок в силу: для актов Минтранса – с момента их подписания (утверждения) (Приказ Минтранса РФ от 02.11.2004 №28).
* * *
Вопрос о том, обязаны ли торговые предприятия в целях исчисления налога на прибыль применять Нормы расхода топлива, утвержденные Минтрансом, разрабатывать нормы расхода ГСМ самостоятельно либо списывать осуществленные расходы по факту (в размере фактических затрат), на протяжении многих лет является предметом спора. Но с учетом рекомендаций Минэкономразвития, Минфина, а также наличия положительной арбитражной практики можно констатировать, что даже при неприменении Норм расхода топлива, в случае если предприятиям со стороны проверяющих предъявлены претензии, есть большие шансы отстоять право на учет расходов на ГСМ в размере фактических затрат в вышестоящем налоговом органе либо суде (конечно, при условии их документального подтверждения).
Тем предприятиям, которые применяют Нормы расхода топлива, спешим сообщить, что в названный документ внесены существенные поправки, в частности установлены нормы расхода для автомобилей отечественного и иностранного производства выпуска с 2008 года (всего для более чем 900 моделей автомобилей).
1 Нормы расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, утверждены Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 92.
2 Определением ВАС РФ от 09.07.2012 № ВАС-8327/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.
Начать дискуссию