При этом Налоговый кодекс также допускает возможность возврата и в другие сроки, если она предусмотрена налоговым законодательством. В частности, в судебной практике рассматриваются случаи и условия, когда переплата по налогам или страховым взносам может быть возвращена более чем через 3 после оплаты.
1 вариант. Исчисление трехлетнего периода с даты представления налоговой отчетности
Анализ судебной практики предлагает различные основания для исчисления трехлетнего периода для возврата. Очень распространенный случай — начало отсчета срока с даты подачи первичной налоговой декларации.
Суды мотивируют такое решение тем, что иногда определить финансовый результат, следовательно, и выявить факт наличия переплаты возможно только по результатам подачи годовой налоговой отчетности.
В частности, в деле А60-432/2020 рассматривался налог на прибыль. Обществом был оплачен налог на прибыль 28.12.2015. Уточненная декларация за 2015 год, на основании которой возникала переплата, была представлена 25.03.2019. Заявление на возврат переплаты было подано 27.03.2019.
Если следовать нормам Налогового кодекса, то очевидно нарушение трехлетнего срока для возврата, установленного п. 7 ст. 78 НК. Тем не менее, организация-налогоплательщик обратилась в суд, оспаривая отказ налогового органа в возврате переплаты, считая право на возврат в 2019 сумм, уплаченных в 2015, законным.
Мотивировка Общества заключалась в том, что крайняя дата подачи налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 г. — 28.03.2016. При исчислении трех лет с этой даты становится понятно, что поданное заявление на возврат не нарушает сроки, а укладывается в них (до 28.03.2019).
Суды, ссылаясь на Налоговый кодекс, указали, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога и авансовых платежей. Авансовые платежи по итогам отчетного периода могут зачитываться в счет авансовых платежей за последующие отчетные периоды, а затем и за налоговый период. Окончательный финансовый результат и фактическая сумма переплаты может быть определена только по результатам подачи декларации по итогу налогового периода.
Таким образом, при рассмотрении судебного дела во всех инстанциях было установлено, что по налогу на прибыль трехлетний период для возврата переплаты должен исчисляться с даты подачи первичной декларации налогоплательщиком.
Нужно отметить, что аналогичные выводы были сделаны также в постановлении Президиума ВАС от 28.06.2011 № 17750/10 и определении Верховного Суда от 03.09.2015 по делу № 306-КГ15-6526/2014. Именно мотивировочная часть этих судебных актов и ложится в основу дел об установлении даты для начала исчисления трехлетнего периода для возврата.
Относительно тех налогоплательщиков, которые не представляют отчетность вовремя (нарушают сроки подачи), суд уточнил, что для них момент начала исчисления трехлетнего периода — крайняя дата подачи налоговой отчетности. Факт подачи впоследствии уточненной декларации на исчисление трехлетнего срока не влияет.
2 вариант. Исчисление трехлетнего периода с момента, когда налогоплательщику или плательщику страховых взносов стало известно о нарушении его прав или о факте наличия переплаты
Иная, менее распространенная дата, от которой можно отталкиваться при исчислении трехлетнего периода, — момент, когда налогоплательщик узнал или мог узнать о факте излишней уплаты.
Причем суды в постановлениях Президиума ВАС от 25.02.2009 № 12882/08 и от 13.04.2010 № 17372/09 подчеркивают, что для установления этого момента
- необходимо учитывать совокупность факторов:
- причина, по которой произошла переплата;
- наличие возможности правильного исчисления налога при подаче первичной декларации;
- изменение налогового законодательства и др.
Например, таким фактором может выступить снижение кадастровой стоимости объекта налогообложения. В деле № А41-20167/2021 исследована ситуация, когда 29.11.2016 произошло снижение кадастровой стоимости земельных участков по Распоряжению Миноблимущества.
Уменьшение стоимости повлекло уменьшение земельного налога за 2015. Общество, выявив факт переплаты налога, обратилось за возвратом 30.11.2020. Налоговый орган отказал в возврате на основании того обстоятельства, что три года с даты оплаты налога истекли.
В результате рассмотрения дела всеми инстанциями суды приняли решение, что начало для исчисления трех лет для возврата — дата официальной публикации Распоряжения, то есть 29.11.2016. Следовательно, Общество не нарушало налоговое законодательство, обращаясь за возвратом переплаты 30.11.2020.
Другое основание для начала исчисления трех лет для возврата переплаты зафиксировано в деле А47-9173/2020.
Налогоплательщиком была подана уточненная декларация по НДС, на основании которой возникала переплата по налогу. Налоговый орган, завершая камеральную проверку, факт наличия переплаты не подтвердил. Общество, отстаивая свои законные интересы, обратилось в суд. По итогам судебного разбирательства факт наличия переплаты был зафиксирован, судебное решение вступило в силу 15.12.2017.
За возвратом переплаты Общество обратилось с заявлением 08.02.2018. Налоговый орган в возврате отказал на основании пропуска трехлетнего периода со дня уплаты налога (последняя уплата налога производилась 18.12.2013).
Суды, рассматривая уже дело о возврате переплаты, постановили, что неопределенность, связанная с наличием у налогоплательщика переплаты, была устранена при вступлении в силу судебного решения, то есть с 15.12.2017. Именно эта дата должна выступать отправной точкой для исчисления трех лет для возврата переплаты.
3 вариант. Исчисление трехлетнего периода по страховым взносам
С 01.01.2017 страховые взносы стали взиматься в соответствии с главой 34 Налогового кодекса. Ранее они были регламентированы Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования». В настоящий момент закон не действует.
Нужно отметить, что если плательщик страховых взносов обращается за возвратом переплаты, возникшей за периоды до 01.01.2017, то будут действовать нормы Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
Однако в такой ситуации вместе с представителями Пенсионного фонда в судебном заседании будут участвовать и представители налогового органа плательщика взносов, так как в настоящий момент ФНС является администратором таких платежей.
Текущая судебная практика ссылается на нормы Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ, однако ею можно руководствоваться и по переплатам по страховым взносам, возникшим после 01.01.2017, которые уже регулируются Налоговым кодексом.
В деле А47-18534/2019 у Общества возникла переплата по страховым взносам на основании уточненного расчета по страховым взносам, который был подан 18.09.2019. Необходимость подачи уточненного расчета связана с тем, что Общество узнало о возможности применения пониженных тарифов по страховым взносам и решило ею воспользоваться.
Первичный расчет был подан 19.01.2017. Сумма, которая впоследствии стала переплатой, была оплачена 07.10.2016.
Пенсионный фонд отказывал плательщику страховых взносов в возврате переплаты в связи с истечением трехлетнего срока с даты уплаты. Срок возврата был установлен ч. 13 ст. 26 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ.
Общество проиграло три инстанции по вышеуказанному основанию. Однако при рассмотрении дела в Верховном суде было установлено, что Общество могло узнать о факте наличия переплаты по страховым взносам не с даты оплаты, а с даты подачи первичного расчета по страховым взносам.
Поскольку дата подачи Обществом заявления на возврат укладывалась в трехлетний период (заявление подавалось дважды — 24.09.2019 и 23.10.2019), установленный Определением Верховного суда 309-ЭС20-22198 от 12.05.2021, то суд обязал Пенсионный фонд вернуть переплату по страховым взносам в полном объеме.
Практика споров с Пенсионным фондом относительно определения начальной даты исчисления трехлетнего периода лояльна к плательщикам страховых взносов.
Так, в деле А56-63962/2017 рассмотрена ситуация, когда Обществом были ошибочно начислены и уплачены страховые взносы на покрытие затрат по найму жилья работникам в связи с вынужденным переездом к месту работы. Впоследствии ошибка была выявлена, и Обществом был подан уточненный расчет по страховым взносам за 2014 (дата подачи уточненного расчета — 25.03.2017). На основании уточненного расчета возникла переплата, заявление на возврат было подано 31.03.2017.
Пенсионный фонд отказал в возврате на основании истечения трехлетнего срока с даты оплаты взносов, ставших переплатой.
Нужно отметить, что по указанному делу суды сразу заняли сторону плательщика страховых взносов. Три судебных инстанции признали действия Пенсионного фонда неправомерными, мотивируя тем, что юридические основания для возврата переплаты возникают с даты представления налоговой декларации или расчета, но не позднее установленного срока для его подачи. В такой ситуации трехлетний срок подачи заявления на возврат Обществом был соблюден.
То есть, по текущей судебной практике по страховым взносам суды ориентируются на дату подачи первичного расчета для начала исчисления трехлетнего периода, а не на сам факт оплаты страховых взносов.
В случае возникновения переплаты по налогам или страховым взносам важно помнить, что трехлетний период с момента оплаты указанной суммы — общеустановленный. В каждой отдельной ситуации необходимо рассматривать причины и обстоятельства образования излишне уплаченных сумм, поскольку это может продлить срок возврата денег из бюджета.
Налогоплательщик должен помнить, что нестандартный срок возврата переплаты, связанный с датой подачи декларации, установлением факта наличия переплаты или нарушением прав придется отстаивать в судебном порядке.
Начать дискуссию