Просчеты налоговой оптимизации

Е. Диркова, аудитор

Налоги – это источник государственных финансов. Государство постоянно совершенствует порядок их взимания. Коммерсанты же заинтересованы в снижении налоговой нагрузки. В результате на каждое усовершенствование находится несколько способов минимизации налога и уклонения от его уплаты.

Это неудивительно, ведь над разработкой налоговых законов трудятся десятки специалистов, а над схемами минимизации – сотни тысяч заинтересованных профессионалов. Но в любой схеме можно отыскать слабое звено – источник налогового риска. На каждую схему со временем отыщется «своя» статья. А налоговые органы все чаще применяют морально-этическую оценку поведения налогоплательщика – «недобросовестность».

Критерии недобросовестности

Понятия «добросовестный (недобросовестный) налогоплательщик» налоговое законодательство не определяет. Эти эпитеты введены Конституционным Судом. Они характеризуют исполнение налогоплательщиком установленной ему обязанности.

В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика (п. 2 определения КС РФ от 25 июля 2001 г. № 138-О). А его недобросовестность налоговые органы обязаны доказать. При этом юридическая переквалификация сделок, статуса или характера деятельности налогоплательщика производится в судебном порядке (п. 1 ст. 45 НК РФ). В таких случаях факты недобросовестности вправе установить лишь арбитражный суд.

Правоприменительная практика сформировала ряд признаков недобросовестности. В частности, сомнения в добросовестности могут возникать при следующих обстоятельствах:

• отсутствие объективных условий для ведения предпринимательской деятельности (управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений);
• неотражение в учете отдельных операций, необходимых для данного вида деятельности, например, перевозки товара;
• невыгодные условия сделок;
• операции с лицами, не состоящими на налоговом учете, не имеющими государственной регистрации и лицензий, отсутствующими по «юридическому» адресу;
• операции по отчуждению имущества с последующим приобретением имущественных прав на это имущество.

Право налогоплательщика

Налогоплательщик имеет право использовать законные основания для освобождения от налогов, выбрать наиболее выгодную форму предпринимательской деятельности, оптимальный вид платежа (п. 3 постановления КС РФ от 27 мая 2003 г. № 9-П). При этом неуплата налога или уменьшение его суммы не ведет к нарушению публичных интересов и конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Например, фирма может перейти на «упрощенку», выбрав объект налогообложения.

А договоры, совершенные без намерения создать реальные хозяйственные последствия, с целью уклонения от уплаты налогов, являются ничтожными сделками в силу своей антисоциальности (п. 1 определения КС РФ от 8 июня 2004 г. № 226-О). Цель их заключения заведомо противна основам правопорядка и нравственности, особо опасна для общества. Конституционный Суд указывает на недопустимость использования инструментов гражданско-правовых отношений для создания схем незаконного обогащения за счет бюджетных средств (п. 2 определения КС РФ от 8 апреля 2004 г. № 168-О).

Игры в «дочки-матери»

Особое внимание оптимизации уделяют холдинги с планированием консолидированного бюджета, в которых участников связывают общие имущественные интересы. Однако для таких структур существуют налоговые риски непризнания отдельных компаний самостоятельными юридическими лицами. Этот подход был отработан в судебных процессах вокруг ЮКОСа и продолжает распространяться (определение Московского городского суда от 22 сентября 2005 г. по делу № 22-9971). Расскажем об аргументах, применяемых против налогоплательщиков.

Признаками юридического лица являются: наличие обособленного имущества, способность от своего имени приобретать или осуществлять имущественные и неимущественные права (п. 1 ст. 48 ГК РФ). Предпринимательская деятельность в принципе характеризуется самостоятельностью и направлена на получение прибыли, вопреки возможным убыткам (п. 1 ст. 2 ГК РФ). А если компания не отвечает этим критериям и создана лишь для снижения налоговой нагрузки другой компании, то суд может не признать ее налогоплательщиком. Взамен будут «восстановлены» необоснованно заниженные налоговые обязательства головной компании.

Выводы о подставном характере компании, ее организационной несамостоятельности основываются на следующих фактах:

• финансовой несостоятельности и зависимости (отсутствуют собственные средства и основные фонды);
• номинальном положении руководителя и учредителей (фактическая подконтрольность головной компании);
• руководитель и документация находятся в офисе головной компании;
• персонал работает по совместительству, без зарплаты;
• ликвидации или резком прекращении деятельности при начале налоговой проверки.

Уязвимый аутсорсинг

Уголовное дело, проигранное «организованной группой» Ходорковского, вооружило налоговые органы правовым механизмом борьбы с «лжепредпринимательством».

Скажем, в строительной компании числится более 100 работников. Чтобы снизить нагрузку по ЕСН, создают «дочерние» фирмы на «упрощенке». Новые компании специализируются на предоставлении строительных рабочих. Строителей формально переводят в эти фирмы, и они продолжают работу на стройплощадке на основании договора между юридическими лицами – об оказании услуг по предоставлению работников для участия в производственном процессе (подп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ). А сами «дочерние» фирмы платят в бюджет лишь пенсионные взносы и единый налог чуть больше минимального. Их доход практически равен расходам на оплату труда и обязательное пенсионное страхование.

Увы, сегодня эта модель не выдерживает критики и напоминает страуса, прячущего голову в песок. Ведь создание несамостоятельных юридических лиц заранее запланировано и организовано. При этом не преследовалась цель осуществления ими коммерческой деятельности. Фирмы не занимаются направленным поиском и набором работников, не формируют банка данных соискателей, не оказывают аналогичных услуг другим строительным компаниям. Собственных денежных средств эти фирмы не имеют, целевое финансирование их деятельности полностью осуществляет головная компания. Встречной проверкой нетрудно доказать, что подобные сделки по аутсорсингу не имеют никакого иного экономического смысла, кроме уменьшения налоговых обязательств перед государством. А уклонение от ЕСН обернется для строительной компании начислением налога, пеней и уплатой штрафов. Арбитражная практика складывается не в пользу таких налогоплательщиков. Эта схема исчерпала «срок полезного использования». От применения устаревшего способа «оптимизации» лучше вовремя отказаться.

Работник или предприниматель?

Поутихли и призывы переводить штатных специалистов в разряд индивидуальных предпринимателей* с необременительным налогообложением. В случае переквалификации гражданско-правовых отношений в трудовые к ответственности привлекут прежде всего самого предпринимателя.

Во-первых, он не исполнил свои обязательства по уплате НДФЛ. Во-вторых, не исключен вывод суда о том, что в налоговые декларации были включены заведомо ложные сведения о частнопредпринимательской деятельности. Эта формулировка повлечет уголовную ответственность по статье 198 УК РФ, если недоимка превысит 100 тысяч рублей. Аналогичные обвинения были предъявлены Михаилу Ходорковскому, который не смог доказать реальность задекларированных им консультационных услуг.

И все же статус предпринимателя без образования юридического лица сохраняет привлекательность для легализации доходов. Анонимность мнимых заказчиков дорогостоящих услуг можно сохранить, применяя кассовый аппарат. Цена вопроса при упрощенной системе налогообложения – 6 процентов дохода (либо стоимость патента), и нелегальный доход обретает официальное происхождение.

Война против «серой» зарплаты

Борьба государства за «белую» зарплату вступила в новую фазу. Весной этого года столичное бизнес-сообщество было взбудоражено заявлением налогового ведомства о том, что фирмы с низким уровнем официальной зарплаты будут подвергаться налоговым проверкам (письмо УФНС по г. Москве от 17 мая 2006 г. № 15-11/290).

А вот теперь технология таких проверок и их последствия для недобросовестных плательщиков зарплатных налогов описаны в письме ФНС от 28 июля 2006 г. № ВЕ-6-04/742@. Оно адресовано региональным налоговым службам для анализа и использования в работе. Письмо содержит материалы арбитражных споров о занижении ЕСН и НДФЛ в связи с двойным учетом зарплат на предприятии. Суды поддержали позицию налогового органа, который произвел расчет налогов по информации Комитета государственной статистики региона об уровне заработной платы в организациях с аналогичными (по кодам ОКОНХ и ОКВЭД) видами деятельности. Обращает на себя внимание масштабность описанных проверок, в которых участвовали правоохранительные органы, применялся массовый опрос свидетелей, были восстановлены стертые файлы системного блока. Правда, размеры реальных выплат и их источники не выявлялись.

Приведенные примеры свидетельствуют о возрастающей рискованности притворных схем. Оптимизация даст надежный результат, если основана на реальной экономической деятельности. А действия, носящие недобросовестный характер и направленные на уклонение от уплаты налогов, судебной защите не подлежат (решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11 марта 2005 г. по делу № А71-609/04-А19).

* О налоговых преимуществах «найма» индивидуальных предпринимателей читайте на странице 68 в ПБ № 7 за 2006 год

обратимся к закону

Налоговый кодекс РФ статья 19 «Налогоплательщики и плательщики сборов»

Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

между делом

Компании, связанные с ОАО «НК Юкос», были зарегистрированы в регионах с льготным налогообложением. Арбитражным судом установлено, что они имели признаки несамостоятельности. Судьи сделали вывод о создании видимости осуществления ими нормальной предпринимательской деятельности с единственной целью – незаконного снижения налогов в холдинге.

между делом

Оптимизация происходит от латинского «optimus» – наилучший. Однако налоговая сфера затрагивает как частные, так и публичные интересы. И в цивилизованном понимании налоговая оптимизация подразумевает баланс интересов.