Т. Аверина, ведущий эксперт ПБ
«Упрощенцы» обязаны соблюдать некоторые ограничения. Превысив их, они должны вернуться на обычный налоговый режим. В статье рассмотрены вопросы, которые касаются переходных моментов.
Причины, по которым организациям приходится расстаться с «упрощенным» режимом, перечислены в пункте 4 статьи 346.13 Налогового кодекса. В первую очередь к таким обстоятельствам относится превышение суммы доходов над нормативом. Также фирма обязана перейти с УСН на общий налоговый режим, если будут нарушены требования, установленные в пунктах 3 и 4 статьи 346.12 Налогового кодекса. Например, в ситуации, когда численность сотрудников превысит 100 человек или остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов станет больше 100 миллионов рублей.
Считаем доходы
Лимит доходов, который ограничивает право на применение УСН, составляет 20 миллионов рублей. Однако эта величина подлежит индексации. Согласно приказу Минэкономразвития от 3 ноября 2005 г. № 284, коэффициент-дефлятор на 2006 год равен 1,132. В документе сказано, что коэффициент используется для индексации величины доходов, ограничивающей право перехода и (или) применения УСН. Из этого можно сделать вывод, что перейти на общий режим налогообложения «упрощенцы» должны, если их доходы превысят сумму 22 640 000 рублей.
Однако работники Минфина России не согласны с таким подходом. В письме от 28 декабря 2005 г. № 03-11-02/85 они сообщили, что в 2006 году нельзя индексировать величину предельного дохода на указанный коэффициент-дефлятор, применить его можно только в 2007 году. Как выяснили наши коллеги из Федерального агентства финансовой информации, мнение чиновников не изменилось и по сей день. Они полагают, что в 2006 году максимальная сумма доходов не должна превышать 20 миллионов рублей.
Если фирма одновременно применяет УСН и ЕНВД, для определения предельной величины доходов учитывают только доходы, полученные от «упрощенной» деятельности. Об этом говорится в письмах Минфина России от 18 июля 2006 г. № 03-11-04/2/143 и от 5 сентября 2006 г. № 03-11-04/2/184.
Определяем налог на прибыль
Порядок исчисления налога на прибыль после перехода с УСН на общий режим приведен в статье 346.25. Правила предусмотрены для тех фирм, которые будут определять облагаемую налогом прибыль по методу начисления. После перехода они должны учесть в доходах суммы, поступившие от покупателей за товар, отгруженный в период применения «упрощенки». Аналогичное правило действует и в отношении расходов. То есть, расплачиваясь за товар, полученный еще при УСН, организация уменьшает налог на прибыль. Как сказано в пункте 2 статьи 346.25 Налогового кодекса, указанные доходы и расходы признаются на дату перехода с УСН на обычный режим.
Для тех фирм, которые переходят с УСН на кассовый метод исчисления налога на прибыль, особых указаний Налоговый кодекс не содержит. Поскольку правила определения доходов и расходов в данном случае схожи.
В каком порядке фирме, перешедшей на обычный налоговый режим, платить авансовые платежи по налогу на прибыль? Согласно пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса, такие предприятия после перехода исчисляют и уплачивают налоги как вновь созданные организации. Правила уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль изложены в статье 287 Налогового кодекса. Из пункта 5 этой статьи следует, что вновь созданные организации могут платить авансовые платежи поквартально. Однако нужно соблюдать условие: выручка от реализации не должна превышать 1 миллион рублей в месяц либо 3 миллиона рублей в квартал. Нарушив указанный лимит, фирма должна будет перечислять ежемесячные авансовые платежи и авансовые платежи по итогам отчетного (налогового) периода.
Пример
ООО «Восток» с 1 июля 2006 года перешло с УСН на обычный налоговый режим. Выручка от реализации продукции составила: в июле – 700 000 руб., в августе – 800 000 руб. и в сентябре – 1 200 000 руб.
На основании пункта 5 статьи 287 и пункта 2 статьи 286 Налогового кодекса организация обязана за июль, август и сентябрь уплатить квартальный авансовый платеж. Поскольку в августе выручка превысила 1 000 000 руб., организация в течение следующего отчетного периода (IV квартал) обязана уплачивать ежемесячные авансовые платежи. Сумма каждого платежа будет составлять 1/3 суммы авансового платежа, исчисленного за III квартал.
Подобную ситуацию рассмотрели инспекторы УФНС по г. Москве в письме от 15 мая 2006 г. № 20-12/41867@.
Отдельно в главе 26.2 Налогового кодекса приведен порядок определения остаточной стоимости основных средств. Речь идет об объектах, которые фирма приобрела до перехода на УСН и, не успев списать их стоимость в периоде применения «упрощенки», снова покинула этот спецрежим. В данном случае понадобятся сведения об остаточной стоимости таких объектов на дату перехода на УСН. Из этой величины нужно вычесть сумму расходов на приобретение основных средств, которые списаны по правилам подпункта 3 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса. В нем указан порядок признания расходов в зависимости от срока полезного действия основных средств. Полученная разница является остаточной стоимостью объектов для целей расчета налога на прибыль.
Разберемся с НДС
Став плательщиком НДС, фирма должна выставлять счета-фактуры и начислять налог. В письме ФНС России от 24 ноября 2005 г. № ММ-6-03/988@ (далее – Письмо № ММ-6-03/988@) даны некоторые пояснения по этому поводу. Так, получив аванс в период применения УСН и отгрузив товар уже после перехода на обычный налоговый режим, предприятие должно выставить счет-фактуру покупателю и заплатить НДС в «общеустановленном порядке». Как сказано в письме, эта позиция согласована с Минфином. Обратите внимание: полученный аванс фирме придется включить в состав «упрощенных» доходов и перечислить с него единый налог. О том, что авансы нужно включать в базу для расчета единого налога, чиновники заявляли не раз и, в частности, об этом говорится в письме Минфина России от 13 апреля 2006 г. № 03-11-04/ 3/197
Также в Письме № ММ-6-03/988@ инспекторы затронули проблему вычета НДС по товарам, работам, услугам, которые фирма не учла в составе расходов в период применения УСН. Как сообщили контролеры, суммы «входного» налога подлежат вычету в порядке, который предусмотрен статьями 171 и 172 Налогового кодекса. В них сказано, что организация должна иметь правильно оформленный счет-фактуру, оприходовать товары, работы, услуги и использовать их в деятельности, облагаемой НДС.
А вот по основным средствам, которые приобрела фирма-«упрощенец», нельзя принять к вычету НДС в части остаточной стоимости этих объектов после возврата на традиционную систему уплаты налогов. Инспекторы ссылаются на пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса. В нем сказано, что вычеты по приобретенным основным средствам производятся в полном объеме после принятия на учет данного имущества (Письмо № ММ-6-03/988@).
Столичные налоговые инспекторы рассмотрели следующий вопрос. Организация-«упрощенец» приобрела и ввела в эксплуатацию основные средства. После перехода на обычный налоговый режим она продает эти объекты. Компания интересуется, может ли она восстановить и принять к вычету НДС по указанным основным средствам, если они не были учтены в составе «упрощенных» расходов? Контролеры ответили, что получить вычет в такой ситуации фирма не может, и привели те же аргументы, что и представители ФНС в Письме № ММ-6-03/988@.
Есть еще один нюанс, который касается вычета НДС по основным средствам. К примеру, фирма приобрела их до перехода на УСН. В момент перехода она восстановила входной НДС. Как сообщают сотрудники финансового ведомства в письме от 26 апреля 2004 г. № 04-03-11/62, после утраты права на УСН и перехода на обычный налоговый режим предприятие может поставить НДС к вычету в части остаточной стоимости на момент перехода. О том, что у вас должны быть счет-фактура, а указанные основные средства будут применяться в деятельности, облагаемой НДС, забывать нельзя.
ЕСН без пеней
Вернувшись на обычный налоговый режим, фирма становится плательщиком ЕСН. Авансовые платежи по этому налогу нужно начислять и перечислять ежемесячно. Если, к примеру, организация в сентябре утратила право на применения УСН, то начислять ЕСН она должна, начиная с июля. Как сказано в пункте 4 статьи 346.13 Налогового кодекса, предприятия освобождаются от пеней и штрафов за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором они перешли на иной режим налогообложения.
Налог на имущество
Для расчета этого налога необходимо определить среднегодовую стоимость имущества. Если фирма, к примеру, перешла с УСН на общий режим в декабре, на сколько (на 4 или на 13) надо делить сумму остаточной стоимости, полученную при сложении показателей на 1 октября, 1 ноября, 1 декабря 2006 года и 1 января 2007 года? В письме Минфина России от 16 сентября 2004 г. № 03-06-01-04/32 сказано, что нужно применять общий порядок расчета. А значит делить надо на 13.
Платить ли минимальный налог
Организациям, которые считали единый налог с разницы между доходами и расходами, нужно обратить внимание на следующее. Если они перешли на иной налоговый режим, то последний период, за который они отчитались, будет признаваться налоговым периодом. По его окончании нужно посчитать минимальный налог. Его сумма составляет 1 процент от доходов. Если величина исчисленного единого налога за налоговый период окажется меньше минимального, фирма должна уплатить в бюджет сумму минимального налога. Сделать это нужно в срок, установленный для перечисления квартальных авансовых платежей. Об этом говорится в письме Минфина России от 21 февраля 2005 г. № 22-2-14/224@. Сотрудники финансового ведомства сослались на статью 346.18 Налогового кодекса.
мнение
Ю. Семенова, советник налоговой службы II ранга
Организациям, которые перешли с УСН на общий порядок уплаты налогов, нужно внимательно следить за суммами, которые поступают за товар. К примеру, фирма-«упрощенец» отгрузила товары в мае 2006 года, в июле она превысила лимит доходов и перешла на обычный режим, а оплату за товар получила только в декабре. Следуя правилам Налогового кодекса, она должна признать поступившие суммы на дату перехода, то есть на 1 июля. Значит, если декларация по налогу на прибыль за девять месяцев уже сдана, в нее нужно внести изменения и перечислить недостающую сумму авансового платежа.
это важно
Если фирма перешла с «упрощенки» на обычный налоговый режим, она обязана сообщить в налоговую инспекцию. Сделать это нужно в течение 15 дней по истечении квартала, в котором закончилось применение УСН (п. 5 ст. 346.13 НК РФ). Для уведомления предусмотрен специальный бланк – форма № 26.2-5, утвержденная приказом МНС России от 19 сентября 2002 г. № ВГ-3-22/495.
Начать дискуссию