Вопрос: Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ ст. 217 НК РФ была дополнена п. 17.2, согласно которому освобождаются от налогообложения доходы, получаемые от реализации (погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций, а также акций, указанных в п. 2 ст. 284.2 НК РФ, при условии, что на дату реализации (погашения) таких акций (долей участия) они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет.
Согласно п. 7 ст. 5 указанного Федерального закона положения п. 17.2 ст. 217 НК РФ применяются в отношении долей в уставном капитале, приобретенных налогоплательщиками начиная с 1 января 2011 г.
Таким образом, освобождение от налогообложения доходов от реализации (погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций производится в случае, если указанные доли были приобретены начиная с 1 января 2011 г. и на дату реализации непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет.
Из вышеизложенных норм следует, что, для того чтобы воспользоваться правом на освобождение от налогообложения при продаже доли в уставном капитале, необходимо обеспечить непрерывность владения данной долей на праве собственности учредителя не менее пяти лет.
При купле-продаже учредителем (физическим лицом) доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью, срок владения на праве собственности которой не достиг пяти лет на момент совершения договора, доход, полученный продавцом (физическим лицом) от продажи такой доли, подлежит налогообложению по ставке 13% (НДФЛ).
Вместе с тем Гражданский кодекс РФ (ст. 450) устанавливает общие условия, при которых договор может быть расторгнут как по соглашению сторон (добровольно), так и по требованию одной из сторон (в судебном порядке).
Согласно ч. 2 ст. 453 ГК РФ при расторжении договора обязательства сторон прекращаются, если иное не предусмотрено законом, договором или не вытекает из существа обязательства.
В судебной практике отсутствует однозначная позиция по вопросу возможности признания недействительным расторгнутого договора. Вопрос о возможности признания недействительным договора, который расторгнут, должен решаться путем анализа конкретных обстоятельств.
Как происходит исчисление срока владения долей в уставном капитале в целях определения обязанности по уплате НДФЛ при расторжении (аннулировании) договора в следующей ситуации:
между учредителем общества с ограниченной ответственностью (физическим лицом, продавцом) и любым третьим лицом (покупателем) заключен договор купли-продажи доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью. На момент заключения сделки по купле-продаже доли срок владения долей у физического лица (продавца) составил четыре года.
В течение двух месяцев с момента заключения сделки по купле-продаже доли в уставном капитале стороны добровольно подписали соглашение о расторжении (аннулировании) сделки с применением двусторонней реституции (ввиду факта заключения сделки в результате заблуждения, имевшего существенное значение, или по другим основаниям).
При расторжении (аннулировании) договора купли-продажи доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью ввиду существенного нарушения условий такого договора путем подписания соглашения о расторжении (аннулировании) с применением двусторонней реституции срок владения долей для продавца считается непрерывным (продолжает исчисляться далее после четырех лет владения долей) или начинает исчисляться заново (в течение пяти лет) с момента подписания соглашения о расторжении (аннулировании) договора купли-продажи доли?
Ответ: епартамент налоговой и таможенной политики рассмотрел письмо от 27.02.2019 и сообщает, что в соответствии с регламентом Минфина России, утвержденным приказом Минфина России от 14.09.2018 N 194н, в Минфине России, если законодательством не установлено иное, не рассматриваются по существу обращения по разъяснению (толкованию норм, терминов и понятий) законодательства Российской Федерации и практики его применения, по практике применения нормативных правовых актов Министерства, по проведению экспертизы договоров, учредительных и иных документов организаций, по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.
Консультационные услуги Департамент также не оказывает.
Кроме того, в соответствии со статьями 21 и 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) Минфин России дает письменные разъяснения налогоплательщикам и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
Указанные письменные разъяснения предоставляются налогоплательщикам и налоговым агентам только в связи с выполнением ими своих обязанностей, предусмотренных Кодексом.
Одновременно сообщаем, что в соответствии с пунктом 3 статьи 453 Гражданского кодекса Российской Федерации в случае изменения или расторжения договора обязательства считаются измененными или прекращенными с момента заключения соглашения сторон об изменении или о расторжении договора, если иное не вытекает из соглашения или характера изменения договора, а при изменении или расторжении договора в судебном порядке - с момента вступления в законную силу решения суда об изменении или о расторжении договора.
На основании пункта 1 статьи 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
Перечень доходов, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц, предусмотрен в статье 217 Кодекса.
Пунктом 17.2 статьи 217 Кодекса предусмотрено, что не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц доходы, получаемые от реализации (погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций, а также акций, указанных в пункте 2 статьи 284.2 Кодекса, при условии, что на дату реализации (погашения) таких акций (долей участия) они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет.
Таким образом, доходы, полученные от реализации доли участия в уставном капитале российской организации, освобождаются от налогообложения на основании пункта 17.2 статьи 217 Кодекса при соблюдении условий, предусмотренных указанной нормой.
Настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам, налоговым агентам и налоговым органам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора Департамента
Р.А.СААКЯН
23.10.2019