Бухгалтерский и налоговый учёт дебиторской и кредиторской задолженности

Бухгалтерский учёт дебиторской задолженности

Как отразить в бухучёте формирование дебиторской задолженности

Дебиторская задолженность  — это долги перед компанией, которые могут быть у контрагентов, сотрудников, учредителей, бюджета, внебюджетных фондов.

Основные проводки:

Дт 60 Кт 51 (52, 50) — перечислен аванс поставщику

Дт 62 Кт 90.1 (91.1) — выручка от продажи продукции, товаров, услуг, основных средств

Дт 68 (69) Кт 51 — перечислены авансом налоги или страховые взносы

Дт 70 Кт 51 (50) — выдан аванс по зарплате

Дт 71 Кт 51 (50) — выданы деньги в подотчёт

Дт 73 Кт 51 (50) — выдана ссуда работнику компании

Дт 75 Кт 80 — начислена задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал

Дт 76 Кт 91.1 — начислена выручка арендатору, если сдача в аренду не относится к основным видам деятельности компании

Дт 79 Кт 01 (10, 41…) — переданы активы материнской или дочерней компании

Как учитывать дебиторку при погашении в срок

Если дебиторка погашена в установленном порядке, то кредитуется тот счёт, по дебету которого был сформирован долг.

Корреспондирующий счёт зависит от конкретной ситуации. Это может быть счёт по учёту денежных средств, затрат или материальных ценностей.

Например, если дебиторка образовалась из-за аванса, выданного поставщику, то она будет погашена после получения материальных ценностей или услуг:

Дт 08 (10, 41, 20, 26…) Кт 60

А если долг был по отгрузке покупателю, то дебиторка будет погашена в момент поступления оплаты:

Дт 51 (50, 52) Кт 62

Пример 1

Компания «Альфа» 31.08.2022 года отгрузила компании «Дельта» товары на сумму 250 000 руб. По условиям договора товары следовало оплатить до 30.09.2022.

Проводка по формированию дебиторки в дату отгрузки:

Дт 62 Кт 90.1 250 000 руб.

Покупатель полностью рассчитался в пределах установленного срока — 20.09.2022. Проводка по гашению дебиторки в дату оплаты:

Дт 51 Кт 62 250 000 руб.

Чтобы помочь бухгалтерам разобраться с уже действующими ФСБУ, мы собрали в электронной книге подробные инструкции по применению пяти стандартов, вступивших в силу для обязательного применения. Пособие написано коллективом экспертов интернет-бухгалтерии «Моё дело» под редакцией директора по знаниям и развитию учётной системы Алексея Иванова — кандидата экономических наук и соразработчика ФСБУ. В каждой главе приведены примеры отражения конкретных ситуаций в бухгалтерском учёте, которые можно использовать в повседневной работе.

Новые ФСБУ: инструкция по применению

Электронная книга — практическое пособие для бухгалтера.

Получите бесплатно!

Оставьте заявку в форме ниже, и мы вышлем вам запись

Имя^*

E-mail^*

Телефон^*

Отправить

Принимаю оферту и даю согласие по перс.данным

Что делать, если дебиторка не погашена в срок

Если дебиторка не погашена в срок, и по ней нет обеспечения (залог, поручительство), в бухучёте следует создать резерв по сомнительным долгам (далее по тексту — резерв или РСД).

Строго говоря, резерв нужно создавать не только при просрочке, но и до истечения срока погашения, если есть серьёзные основания полагать, что долг не будет погашен вовремя (п. 70 положения, утверждённого приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н).

Но на практике организации чаще всего создают резервы только когда сроки возврата долга уже нарушены. Дело в том, что реальная просрочка — это несомненный факт и в этом случае резерв однозначно следует создать. А степень вероятности будущей просрочки — оценочная категория, которую организация может трактовать по своему усмотрению.

Порядок расчёта суммы бухгалтерского резерва по сомнительным долгам в законе не определён.

Здесь возможны два варианта

Разработать общий алгоритм определения суммы резерва. Например, исходя из длительности просрочки. Часто используют готовый алгоритм, установленный НК РФ для налоговых резервов по сомнительным долгам. Подробно о нём расскажем ниже.

Применение одинаковых методик формирования резерва поможет сблизить два вида учёта. Но важно помнить, что в налоговом учёте резервы создаются только по задолженностям, связанным с реализацией. Если в бухучёте будут просрочки по другим долгам, отклонения от налогового учёта все равно появятся.

Определять сумму резерва с помощью экспертной оценки по каждому долгу отдельно. Лучше всего привлечь специалистов подразделений, которые непосредственно работают с контрагентом: служба продаж или закупок, юридический отдел.

Выбранный способ определения суммы резерва нужно отразить в бухгалтерской учётной политике.

Резерв по сомнительной дебиторке учитывают на счёте 63 «Резервы по сомнительным долгам»:

Дт 91.2 Кт 63 — сформирован резерв

Дт 63 Кт 91.1 — восстановлен резерв при гашении сомнительного долга

Компания имеет право списать дебиторку, признанную безнадёжной. Для бухучёта сформулирован только один однозначный критерий признания дебиторки безнадёжной — истечение срока исковой давности.

В общем случае срок исковой давности — 3 года (ст. 196 ГК РФ), но есть и специальные сроки для отдельных видов сделок. Например, по искам, связанным с перевозкой грузов, срок исковой давности составляет 1 год (п. 3 ст. 797 ГК РФ).

Здесь также нужно учитывать, что срок исковой давности прерывается действиями, которые свидетельствуют о признании должником своего обязательства (ст. 203 ГК РФ). Верховный Суд РФ перечислил некоторые такие ситуации (п. 20 постановления Пленума ВС РФ от 29.09.2015 № 43):

• признание претензии;

• просьба об отсрочке или рассрочке платежа;

• подписание акта сверки.

Но если должник признал часть долга то это, по мнению ВС РФ, само по себе ещё не говорит о признании долга в целом.

Кроме дебиторки с истекшим сроком исковой давности организация имеет право списать и другие долги, нереальные для взыскания (п. 77 положения № 34н). Это значит, что можно установить в бухгалтерской учётной политике дополнительные условия для признания дебиторки безнадёжной. Часто используют критерии, принятые в налоговом учёте. Например, ликвидация контрагента. 

Для списания безнадёжной дебиторки необходимы подтверждающие документы:

1. Акт инвентаризации расчётов.

2. Бухгалтерская справка с приложением подтверждающих документов: договор, документы на отгрузку и т.п.

3. Приказ или распоряжение руководителя.

Дт 63 Кт 62 (60, 76…) — безнадёжный долг списан за счёт резерва

Дт 91.2 Кт 62 (60, 76…) — безнадёжный долг списан в части, не покрытой резервом

Дт 007 — безнадёжный долг отражён на забалансовом счёте

На забалансовом счёте безнадёжный долг, возникший из-за неплатежеспособности должника, нужно учитывать в течение пяти лет. Если за это время финансовое положение должника улучшится, и долг удастся взыскать, полностью или частично, то полученную сумму нужно отнести на прочие доходы:

Дт 51 Кт 91.1

При этом долг в сумме погашения нужно списать с забалансового счета:

Кт 007

Если должник ликвидирован, то в общем случае можно не учитывать его безнадёжный долг на счете 007. Однако, если организация собирается взыскать долг с учредителей и руководства ликвидированного контрагента в порядке субсидиарной ответственности, то можно задействовать счёт 007 и в этом случае. Субсидиарная ответственность к контролирующим лицам может быть применена в рамках банкротства, а также после ликвидации недействующей компании.

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что компания «Дельта» не рассчиталась за товары до 31.12.2022.

Бухгалтер компании «Альфа» в декабре 2022 года получил в отделе продаж заключение о том, что вероятность неоплаты долга составляет 40%. Поэтому на 31.12.2022 был сформирован резерв:

Дт 91.2 Кт 63 (250 000 руб. х 40% = 100 000 руб.)

На 30.06.2023 компания «Дельта» была исключена из ЕГРЮЛ, как недействующая.

Списание долга за счёт резерва:

Дт 63 Кт 62 100 000 руб.

Списание непокрытой резервом части долга:

Дт 91.2 Кт 62 150 000 руб.

Одновременно все документы по задолженности были переданы в юридический отдел для привлечения учредителей и директора компании «Дельта» к субсидиарной ответственности. Поэтому бухгалтер перенёс всю сумму долга на забалансовый счёт:

Дт 007 250 000 руб.

Бухгалтерский учёт кредиторской задолженности

Как отразить в бухучёте формирование кредиторской задолженности

Кредиторская задолженность  — это долги компании перед контрагентами, учредителями, бюджетом.

Формирование кредиторки — это операция, обратная формированию дебиторки. Здесь, в основном, задействованы те же счета, но уже по кредиту.

Основные проводки:

Дт 08 (10, 41, 20, 26, 26…) Кт 60 — получены материальные ценности или входящие услуги

Дт 51 Кт 62 — получен аванс за товары, работы, услуги по основной деятельности

Дт 51 Кт 66 (67) — получены заёмные средства

Дт 20 (25, 26, 44…) Кт 68 (69) — начислены налоги или страховые взносы

Дт 20 (25, 26, 44…) Кт 70 — начислена зарплата

Дт 10 (41, 20, 25, 26…) Кт 71 — подтверждены расходы подотчётного лица сверх выданной суммы

Дт 50 (51) Кт 73 — получен займ от работника

Дт 84 Кт 75 (70) — начислены дивиденды учредителям, не состоящим или состоящим в штате компании

Дт 51 Кт 76 — получен аванс от арендатора, если аренда не относится к основной деятельности компании

Дт 08 (10, 41…) Кт 79 — поступили активы от дочерней или материнской компании

Как отражать в бухучёте гашение и списание кредиторки

Если компания рассчитывается по кредиторке в установленный срок, то в бухучёте будет проводка по дебету того счёта, на котором отражен долг. По кредиту в общем случае будет счёт по учёту денег или материальных ценностей, в зависимости от формы расчёта.

Например, оплата поставщику за материалы или услуги:

Дт 60 Кт 51 (50, 52)

Оплата налогов или страховых взносов:

Дт 68 (69) Кт 51

Исключение — кредиторка по авансу, полученному от покупателя. Такая задолженность закрывается отгрузкой товаров или оказанием услуг, поэтому по кредиту будет счёт по учёту выручки:

Дт 62 Кт 90.1

Если кредиторка не погашена в установленный законом или договором срок, то списать её можно только по истечении срока исковой давности (п. 78 положения № 34н). Даже если контрагент ликвидирован, но срок исковой давности пока не прошел, списывать кредиторку в бухучёте нельзя.

Подтверждающие документы те же, что и для дебиторки: акт инвентаризации, бухгалтерская справка с приложением первичных документов и приказ директора.

В общем случае списанную кредиторку следует напрямую относить на прочие доходы:

Дт 60 (62) Кт 91.1 — списана задолженность перед поставщиком или покупателем

Дт 66 (67) Кт 91.1 — списана задолженность по заёмным средствам

Есть несколько ситуаций, для которых предусмотрен особый порядок списания кредиторки.

Списание входящего НДС по кредиторке перед поставщиками зависит от того, приняли его к вычету на момент списания, или нет. Если ещё не приняли, то сумму налога нужно отнести на прочие расходы:

Дт 91.2 Кт 19

Если приняли, то НДС войдёт в общую сумму списанной на доходы кредиторки:

Дт 19 Кт 91.1

Восстанавливать НДС не нужно, так как такого основания для восстановления нет в ст. 170 НК РФ. Налоговики согласны с таким подходом (письмо Минфина от 21.06.2013 № 03-07-11/23503). 

НДС, начисленный с авансов от покупателей при списании долга нужно отнести на прочие доходы в общей сумме аванса:

Дт 76.АВ (62) Кт 91.1

Брать авансовый НДС к вычету и списывать на расходы, по мнению налоговиков, нельзя. В части расходов возможна и другая позиция, но её налогоплательщику, скорее всего, придётся защищать в суде.

Подробнее об НДС при списании кредиторки в разных ситуациях расскажем ниже в разделе «Налоговый учёт кредиторской задолженности».

Неполученную работниками зарплату после истечения срока выплаты сначала нужно депонировать:

Дт 70 Кт 76

Списать невостребованную зарплату по истечении трёх лет следует уже с депонента:

Дт 76 Кт 91.1

Невыплаченные учредителям дивиденды относятся на нераспределённую прибыль:

Дт 75 (70) Кт 84

Раскрытие информации о задолженностях в бухгалтерской отчётности

Отдельных бухгалтерских стандартов по учету дебиторки и кредиторки в российском законодательстве нет. Поэтому данные об отражении этих объектов в отчётности размещены в разных нормативных документах.

Дебиторскую и кредиторскую задолженность нельзя показывать свернуто, даже если она сформировалась по одному контрагенту и по одному договору (п. 34 ПБУ 4/99).

В бухгалтерском балансе дебиторку и кредиторку нужно делить на долгосрочную и краткосрочную, в зависимости от того, сколько осталось на отчётную дату до установленной даты погашения: больше года или меньше (п. 19 ПБУ 4/99). 

Распределение задолженностей по строкам баланса в зависимости от срока погашения:

В пояснениях к бухгалтерской отчётности нужно раскрывать информацию о наличии и движении задолженности обоих видов, а также сведения о просроченных долгах, если они есть (п. 5 приложения 3 к приказу Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н).

Налоговый учёт дебиторской задолженности

В каких случаях списание дебиторки влияет на налоговый учёт

Учесть в расходах списанную дебиторскую задолженность могут только организации, которые работают на общей системе налогообложения (ОСНО) и используют метод начисления (пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ). 

При УСН и ЕСХН учесть в расходах списанную дебиторку нельзя, т.к. её нет в закрытых перечнях из п. 1 ст. 346.16 НК РФ и п. 2 ст. 346.5 НК РФ. 

Списать можно только безнадёжные долги. Критерии, по которым долг признается безнадёжным, отражены в п. 2 ст. 266 НК РФ. Основные ситуации:

1. Истечение срока исковой давности, в общем случае три года.

2. Обязательство невозможно исполнить:

• из-за того, что организация ликвидирована;

• на основании акта государственного органа.

3. Судебный пристав оформил акт о невозможности взыскания по одному из следующих оснований:

• нет возможности установить местонахождение должника, его денежных средств и другого имущества;

• у должника отсутствует имущество, за счёт которого можно было бы погасить долг и меры по розыску этого имущества оказались безрезультатными.

4. Должник является физическим лицом и освобожден от обязательств по завершении процедуры банкротства.

Для признания долга безнадёжным нужны:

1. Акт инвентаризации.

2. Приказ руководителя.

3. Документы, подтверждающие формирование долга: договоры, счета, акты и т.п.

4. Документ, подтверждающий безнадёжность долга: постановление пристава, выписка из ЕГРЮЛ и т.п.

5. Скриншоты и распечатки материалов из государственных информационных систем. Однако такие документы не могут быть единственным подтверждением безнадёжности долга (письмо Минфина РФ от 03.11.2022 № 03-03-06/2/107386).

В каком периоде списывать безнадёжную дебиторку

Списывать дебиторку в общем случае нужно в том отчётном или налоговом периоде, в котором она была признана безнадёжной: контрагент ликвидирован, истёк срок исковой давности, оформлен акт судебного пристава и т.п. (письмо Минфина РФ от 16.02.2021 № 03-03-06/2/10482). 

Бывает, что безнадёжный долг выявили позднее. Например, компания не сразу узнала о ликвидации своего должника.

В этом случае получается переплата по налогу на прибыль, поэтому компания имеет право пересчитать налог в текущем периоде (п. 1 ст. 54 НК РФ). Но для этого, по мнению Минфина, должны выполняться два условия (письмо от 01.12.2020 № 03-03-06/1/104739):

1. В том периоде, когда задолженность была признана безнадёжной, компания переплатила налог на прибыль.

2. В текущем налоговом периоде получена прибыль.

Если эти условия не соблюдены, то, по мнению налоговиков, нужно подавать уточнённую декларацию за прошлый период.

У Верховного Суда другая позиция. ВС РФ считает, что переплату или недоимку нужно считать не по отдельным периодам, а в целом за все время между датой ошибки и датой корректировки. Если за это время получилась переплата, то исправлять ошибку можно в периоде обнаружения (определение ВС РФ от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307).

Какая задолженность относится к сомнительной в налоговом учёте

Дебиторская задолженность относится к сомнительным для налогового учёта, если одновременно выполняются следующие условия (п. 1 ст. 266 НК РФ):

1. Задолженность связана с реализацией  товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

2. Задолженность не погашена в установленный договором срок.

3. Задолженность не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.

Налоговики неоднократно обращали внимание на то, что нельзя относить к сомнительным долги, не связанным с реализацией товаров, продукции, работ, услуг. А значит — по таким задолженностям нельзя и создавать резервы.

В частности, по мнению Минфина, нельзя учитывать при создании резерва долги:

1. По выданным поставщику авансам, в случае неполучения товара или услуги в срок (письмо от 04.09.2015 № 03-03-06/2/51088).

2. Связанные с реализацией имущественных прав, например, в рамках лицензионного договора (письмо от 17.02.2020 № 03-03-06/1/10859).

3. Непогашенные в срок проценты по выданным займам, если кредитор не является банком (письмо от 23.06.2016 № 03-03-03/1/36577).

Как списать безнадёжную дебиторку

Безнадёжная дебиторская задолженность может быть списана на внереализационные расходы двумя способами.

1. С помощь резерва по сомнительным долгам (далее по тексту — резерв или РСД). В отличие от бухучёта, создание такого резерва в налоговом учёте — это не обязанность, а право налогоплательщика (п. 3 ст. 266 НК РФ).

2. Напрямую, если резерв не формировался или его суммы не хватило.

Выше мы отметили, что сомнительными могут быть признаны только долги, которые связаны с реализацией товаров, работ, услуг. Однако для признания долгов безнадёжными и их списания таких ограничений нет (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ и п. 2 ст. 266 НК РФ).

Получается, что безнадёжный долг, не связанный с реализацией, можно списать на внереализационные расходы напрямую, вне зависимости от формирования резерва (постановление Президиума ВАС РФ от 17.06.2014 № 4580/14).

Если компания будет так поступать, то, скорее всего, у проверяющих возникнут претензии. Учитывая позицию ВАС РФ, шансы выиграть в суде большие.

Как определить сумму резерва по сомнительным долгам

Решение о формировании РСД нужно отразить в учётной политике. Как правило, такие изменения вносят в неё с начала года. Поэтому в общем случае компания будет в первый раз формировать резерв на конец первого отчётного периода года, т.е. на 31 января или на 31 марта.

Чтобы определить сумму резерва, нужно:

1. Провести инвентаризацию дебиторки на дату формирования. Если у налогоплательщика есть встречные обязательства перед дебиторами, то для расчёта резерва нужно брать дебиторку по каждому контрагенту за минусом этих обязательств.

2. Рассчитать сумму исходя из длительности просрочки на дату инвентаризации и норматива включения в резерв:

• до 45 календарных дней — 0%;

• от 45 до 90 дней включительно — 50%;

• свыше 90 дней — 100%.

 3. Сравнить расчётную сумму с лимитом:

• при формировании резерва на конец налогового периода — 10% от выручки по данным налогового учёта за налоговый период;

• при формировании РСД на конец отчётного периода — большая из двух величин: 10% от выручки за предыдущий налоговый период, или 10% от выручки за отчётный период.

Суммы отчислений в резерв нужно включить во внереализационнные доходы на последнее число отчётного или налогового периода (п. 3 ст. 266 НК РФ).

Пример 3

Компания «Старт» решила начать формирование резервов по сомнительным долгам с 2022 года.

На 31.03.2022 по результатам инвентаризации была выявлена просроченная дебиторка по трём контрагентам

• ООО «Сириус» — 350 000 руб. с просрочкой 20 дней;

• ООО «Фотон» — 200 000 руб. с просрочкой 55 дней;

• ООО «Полет» — 420 000 руб. с просрочкой 105 дней.

Выручка ООО «Старт» за 2021 год составила 20 000 000 руб., за 1 квартал 2022 года — 3 500 000 руб.

Рассчитаем РСД по нормативу:

Р = 350 000 руб. х 0% + 200 000 руб. х 50% + 420 000 руб. х 100% = 520 000 руб.

Рассчитаем лимит, исходя из наибольшей суммы, т.е. годовой выручки:

Л = 20 000 000 руб. х 10% = 2 000 000 руб.

Расчётная сумма меньше лимита, поэтому в итоге сформированный резерв будет равен расчётной сумме — 520 000 руб.

Как использовать и корректировать сумму резерва по сомнительным долгам

Когда резерв уже сформирован, безнадёжные долги по реализации, появившиеся в следующем отчётном или налоговом периоде, нужно списать за его счёт. Если же долгов возникнет больше, то разницу нужно напрямую отнести на внереализационные расходы (п. 5 ст. 266 НК РФ).

Далее на конец каждого периода сумму РСД следует корректировать. Сначала нужно определить остаток резерва:

ОР = Рп – БД, где

Рп — сумма резерва на последнее число предыдущего периода

БД — сумма безнадёжных долгов, списанных за счёт резерва за период

Затем нужно определить расчётную сумму резерва (РР) на конец текущего периода на основании сумм и длительности просрочек. Порядок расчёта мы рассмотрели в предыдущем разделе.

После этого, чтобы получить сумму корректировки резерва (КР) следует вычесть остаток из расчётной суммы

КР = РР – ОР

Если сумма КР получится положительной, значит, резерв следует пополнить. Сумму пополнения нужно включить во внереализационные расходы на отчётную дату. Если же КР окажется отрицательной, значит, резерв нужно восстановить и включить корректировку во внереализационные доходы

Также во внереализационные доходы нужно включить остаток РСД на конец года, если организация не будет продолжать использовать его в следующем году (п. 7 ст. 250 НК РФ).

Пример 4

Продолжим пример 3 и рассмотрим, как изменялся резерв в следующих периодах. В апреле 2022 года ООО «Полёт» было ликвидировано, поэтому всю сумму долга списали за счёт РСД.

Остаток резерва на 30.06.2022:

ОР2 = 520 000 руб. – 420 000 руб. = 100 000 руб.

В мае 2022 года ООО «Сириус» погасило часть долга в сумме 100 000 руб.

На 30.06.2022 просрочка по ООО «Сириус» в части остатка и по ООО «Фотон» превысила 90 дней. Других просроченных долгов во втором квартале 2022 года не появилось. Поэтому расчётная сумма РСД на 30.06.2022 будет равна полной сумме долгов компаний «Сириус» и «Фотон» за вычетом частичного погашения:

РР2 = (350 000 руб. – 100 000 руб.) х 100% + 200 000 руб. х 100% = 450 000 руб.

 Корректировка резерва на 30.06.2022:

КР2 = 450 000 руб. – 100 000 руб. = 350 000 руб.

Эту сумму компания «Старт» включила во внереализационные расходы на 30.06.2022.

В августе 2022 года ООО «Сириус» полностью рассчиталось по своим долгам. Других просрочек в третьем квартале 2022 года не появилось. Таким образом, расчётная сумма РСД на 30.09.2022 стала равна долгу ООО «Фотон»:

РР3 = 200 000 руб.

Остаток резерва в течение третьего квартала не изменился, так как списания долгов в этом периоде не было.

ОР3 = РР2 = 450 000 руб.

КР3 = 200 000 руб. – 450 000 руб. = -250 000 руб.

Т.е. резерв на конце третьего квартала нужно частично восстановить. Сумму 250 000 руб. компания включила во внереализационные доходы на 31.09.2022.

Отражение резерва по сомнительным долгам в декларации по налогу на прибыль

Отчисления в резерв по сомнительным долгам — это один из видов внереализационных расходов. Поэтому в декларации по налогу на прибыль их нужно отражать в общей сумме по строке 200 приложения 2 к листу 02.

Списание безнадёжных долгов за счет резерва в декларации не отражается. Эта сумма уже была включена в расходы при формировании РСД.

Сумма восстановления резерва по любой причине относится ко внереализационным доходам (строка 100 приложения 1 к листу 02)

Если за период сумма безнадёжных долгов превысит размер РСД, то эта разница относится к убыткам, приравниваемым ко внереализационным расходам. В декларации эту сумму следует:

• включить в общую цифру по строке 300 приложения 2 к листу 02

• отдельно показать по строке 302 приложения 2 к листу 02

Пример 5

Воспользуемся условиями примеров 3 и 4 и покажем, как ООО «Старт» отразило в декларации по налогу на прибыль формирование и использование РСД.

На 31.03.2022 был сформирован резерв в сумме 520 000 руб. Его отразили по строке 200 приложения 2 к листу 02 декларации за 1 квартал 2022 года.

На 30.06.2022 резерв был увеличен на 350 000 руб. Поэтому общая сумма РСД, включённая в строку 200 приложения 2 к листу 02 декларации за 1 полугодие 2022 года составила 870 000 руб. (520 000 руб. + 350 000 руб.)

На 30.09.2022 компания частично восстановила резерв в сумме 250 000 руб. Эта сумма была включена в строку 100 приложения 1 к листу 02 декларации за 9 месяцев. Сумма по строке 200 приложения 2 к листу 02 в части резерва за 9 месяцев не изменилась и составила 870 000 руб.

Для проверки вычтем из общей суммы отчислений в резерв по декларации (870 000 руб.) сумму его восстановления (250 000 руб.) и использования (420 000 руб.)

870 000 руб. – 250 000 руб. – 420 000 руб. = 200 000 руб.

Оставшаяся сумма равна расчётной сумме РСД на 30.09.2022, значит, декларация в части резерва заполнена правильно.

НДС при списании дебиторки

Если у продавца в дебиторскую задолженность по отгруженным товарам, работам, услугам входит НДС, то его нужно учесть аналогично остальной сумме долга — за счёт РСД или напрямую во внереализационных расходах (письмо Минфина РФ от 11.06.2013 № 03-03-06/1//21726).

Таким же образом должен поступить и покупатель — учесть в расходах или резерве НДС при списании дебиторки по авансу, выданному поставщику.

Кроме того, если покупатель перечислил аванс поставщику, то он к моменту списания уже мог взять к вычету НДС по этой сумме. Если поставки фактически не было и долг был признан безнадёжным, то, по мнению Минфина, НДС следует восстановить.

Чиновники мотивируют свою позицию тем, что вычету подлежит НДС по приобретенным ценностям или услугам, используемым для налогооблагаемых операций. А раз фактического приобретения не было, то нет и основания для вычета (письмо Минфина РФ от 28.11.2020 № 03-07-11/5018).

Однако в п. 3 ст. 170 НК РФ нет таких оснований для восстановления НДС. Но если покупатель не будет восстанавливать налог со списанной дебиторки по авансу, то эту позицию придётся защищать в суде.

Судебная практика в пользу налогоплательщика имеется. Например, постановление АС Западно-Сибирского округа от 12.03.2018 № Ф04-6237/2017.

Суд отметил, что НК РФ обязывает покупателя восстановить НДС по ранее выплаченному авансу только в случае, когда этот аванс был возвращён продавцом. А если возврата не было, то нет и основания для восстановления НДС.

Особые случаи списания дебиторской задолженности

Если дебиторку списали ошибочно, отражение в налоговом учёте зависит от того, был ли при списании задействован резерв.

Если списали напрямую на внереализационные расходы, в этом периоде была занижена налоговая база. Поэтому нужно пересчитать налог за период списания и сдать уточнённую декларацию (п. 1 ст. 54 НК РФ и п. 1 ст. 81 НК РФ).

Если использовали резерв, нужно восстановить сам резерв. Налоговую базу корректировать при этом не нужно, так как резерв уже был учтён во внереализационных расходах при создании.

Получение оплаты по ранее списанной дебиторке — это внереализационные доходы, которые нужно признать в периоде получения.

Налоговый учёт кредиторской задолженности

Кредиторская задолженность при общей системе налогообложения

Кредиторскую задолженность нужно отнести на внереализационные доходы для налога на прибыль, если она списана из-за истечения срока исковой давности, либо по другим основаниям, предусмотренным законом (п. 18 ст. 250 НК РФ).

Например, основанием для списания кредиторки могут быть:

1. Прощение долга кредитором (ст. 415 ГК РФ).

2. Возникновение обстоятельств, из-за которых погашение долга невозможно (ст. 416 ГК РФ).

3. Ликвидация кредитора (ст. 419 ГК РФ).

5. Исключение кредитора из ЕГРЮЛ, как недействующего (п. 2 ст. 64.2 ГК РФ). Но если кредитора исключили из ЕГРЮЛ вследствие отсутствия денег на ликвидацию или из-за недостоверности сведений (п. 5 ст. 21.1 закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ), то списать кредиторку нельзя.

Есть исключения, при которых списанная задолженность не включается в доходы. Они перечислены в пп. 21, 21.1, 21.3 - 21.5 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Например, задолженность перед бюджетом и фондами, списанная на основании норм закона или по решению правительства. Также не нужно включать в расходы списанную кредиторку по «коронавирусным» кредитам с субсидированной процентной ставкой

Кредиторскую задолженность включают во внереализационные доходы на последнюю дату того налогового или отчётного периода, когда возникли основания для списания (пп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Это может быть дата:

• истечения срока исковой давности (письмо Минфина РФ от 21.10.2019 № 03-03-06/1/80551);

• внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации кредитора (письмо Минфина от 02.04.2021 № 03-03-06/1/24533);

• подписания соглашения о прощении долга.

Например, компания рассчитывает налог на прибыль ежеквартально, а контрагент был исключен из ЕГРЮЛ 15.05.2023. В этом случае кредиторку по нему нужно включить во внереализационные доходы на 30.06.2023

Основания для списания кредиторской задолженности:

1. Акт инвентаризации расчётов.

2. Письменное обоснование с приложением документов, подтверждающих сам долг и право на списание: договор, отгрузочные документы, выписка из ЕГРЮЛ, соглашение о прощении и т.п.

3. Приказ или распоряжение руководителя.

Если кредиторскую задолженность списали по ошибке, есть два варианта:

1. Подать уточнённую декларацию за период ошибки и затем вернуть или зачесть образовавшуюся переплату по налогу на прибыль (п. 1 ст. 54 НК РФ и п. 1 ст. 81 НК РФ).

2. Уменьшить налоговую базу в текущем периоде, если выполняются определённые условия. С точки зрения Минфина для этого должна быть переплата, как в периоде ошибки, так и в текущем периоде (письмо от 01.12.2020 № 03-03-06/1/104739). Но ВС РФ считает, что переплату следует определять не по отдельности, а в целом за все время между датой ошибки и текущим периодом (определение ВС РФ от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307).

Если компания пропустила период списания, нужно внести исправления в периоде ошибки и подать за этот период уточнённую декларацию.

НДС при списании кредиторки

У покупателя

Если НДС возник по неоплаченной поставке, его можно принять к вычету. Восстанавливать налог при списании не нужно, т.к. таких оснований для восстановления нет в НК РФ (письмо Минфина РФ от 21.06.2013 № 03-07-11/23503).

Кредиторку в этом случае нужно включить во внереализационные доходы в полном объёме, с учётом НДС (п. 18 ст. 250 НК РФ).

Если же покупатель по какой-то причине не взял НДС к вычету, его можно включить во внереализационные расходы (пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ). В этом случае списанную кредиторку нужно включить во внереализационные доходы без НДС

У продавца

Если продавец получил аванс в счёт будущей поставки, он должен начислить НДС. В «нормальной» ситуации, т.е. после поставки, авансовый НДС был бы взят к вычету в момент отгрузки.

Однако списание кредиторки не является основанием для вычета, поэтому продавец не может вычесть авансовый НДС. Также авансовый НДС, по мнению налоговиков, нельзя и включить во внереализационные расходы (письмо Минфина РФ от 07.12.2012 № 03-03-06/1/635).

Налогоплательщик должен включить во внереализационные доходы всю сумму списанной кредиторки по авансу, включая НДС.

Если налогоплательщик решит одновременно включать НДС с авансов во внереализационные расходы, эту позицию придется защищать в суде. 

Практика в пользу налогоплательщиков имеется, например, постановление ФАС Московского округа от 19.03.2012 № Ф05-12939/11. Суд отметил, что НК РФ не содержит запрета на одновременное включение продавцом НДС со списанных авансов во внереализационные доходы и внереализационные расходы. А так как все неясности и противоречия налогового законодательства следует толковать в пользу налогоплательщика, то включение указанных сумм НДС в расходы правомерно.

Особенности списания кредиторки для УСН и ЕСХН  

Общие правила определения доходов при УСН и ЕСХН в целом аналогичны налогу на прибыль (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Поэтому упрощенцы и сельхозпроизводители должны учитывать списанную кредиторку во внереализационных доходах аналогично ОСНО. Все перечисленные ниже разъяснения Минфина для УСН можно отнести и к ЕСХН.

Доход нужно признавать в том отчётном или налоговом периоде, когда возникли основания для списания долга (письмо Минфина РФ от 23.03.2007 № 03-11-04/2/66).

Так как при УСН доходы признаются по оплате, то авансы, полученные в счёт будущих поставок, уже включены в налоговую базу. Поэтому, если кредиторка по данным авансам затем будет списана, то повторно включать эту сумму в доходы для УСН не нужно (письмо Минфина РФ от 14.03.2016 № 03-11-06/2/14135).

Расходы при упрощёнке можно признавать только после их фактической оплаты. Поэтому Минфин считает, что стоимость товаров, кредиторка по которым была списана, нельзя включать в расходы при УСН (письмо от 07.08.2013 № 03-11-06/2/31883).

Правда, в более позднем разъяснении Минфин разрешает упрощенцам списывать расходы по материальным ценностям, полученным безвозмездно, исходя из рыночных цен (письмо от 26.02.2015 № 03-11-06/2/9874).

Можно попробовать распространить это разъяснение и на ситуацию со списанием кредиторки, но могут быть споры с налоговиками.

Моё дело Бюро

Справочно-правовая система для бухгалтеров, юристов, кадровиков и профессиональный консалтинг

Узнать больше

Реклама: ООО «Мое дело», ИНН: 7701889831, erid: LjN8KTVBF