(извлечение)
ЗАО "КаменскСтальКонструкция" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Каменск-Шахтинскому (далее - налоговая инспекция) от 31.10.2007 N 35 в полном объеме, за исключением доначисления 24 120 рублей транспортного налога и 5044 рублей 01 копейки пени по транспортному налогу (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Определением суда от 28.01.2008 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ".
Решением суда от 12.03.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 16.05.2008, решение налоговой инспекции от 31.10.2007 N 35 признано незаконным в части взыскания с общества 3 019 279 рублей налога на прибыль, 548 300 рублей авансовых платежей по налогу на прибыль, 3 627 391 рубля по единому социальному налогу, 1 128 754 рублей авансовых платежей по ЕСН, соответствующих пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Производство по делу в части признания незаконным решения налоговой инспекции от 31.10.2007 N 35 в части взыскания с общества 24 120 рублей транспортного налога и 5044 рублей 01 копейки пени по транспортному налогу прекращено. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Судебные акты мотивированы тем, что налоговая инспекция не доказала недобросовестность общества и создание им противоправной "схемы" уклонения от уплаты ЕСН и налога на прибыль. Действия общества экономически обоснованны. Встречные проверки выплат, произведенных вновь образованными обществами в пользу конкретных работников обществ, не проводились. В качестве базы для доначисления налогов налоговая инспекция неправомерно использовала показатель общего фонда оплаты труда всех сотрудников вновь образованных обществ, указанный в декларации по взносам на обязательное пенсионное страхование вновь созданных обществ. В части отказа в удовлетворении требований суды указали, что общество неправильно отразило суммы начисленных авансовых платежей, поэтому налоговая инспекция правомерно доначислила 323 644 рублей налога на прибыль.
В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась налоговая инспекция с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение от 12.03.2008 и постановление от 16.05.2008, направить дело на новое рассмотрение.
По мнению подателя жалобы, работники общества в соответствии с нормами трудового законодательства Российской Федерации не увольнялись. Форма и способ выдачи заработной платы остались неизменными. Кадровые документы ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" хранились и учет кадров данных организаций проводился самим обществом. Сведения о количестве работников, принятых в ООО "КСК МН", ООО "КСК МК" и ООО "КСК ММ" по итогам публикаций в СМИ, не соответствует действительности. Суды указанный довод не оценили и приняли судебные акты, исходя из данных общества без их фактической проверки. Судами не дана оценка доводам налогового органа о доказанности того факта, что ООО "КСК МК" и ООО "КСК МН" в проверяемый период не имели других покупателей услуг по предоставлению персонала. Следовательно, включение в расчет налоговой базы сумм всей заработной платы выплаченной через ООО "КСК МК" и ООО "КСК МН" правомерно. Аналогичный довод верен и по ООО "КСК ММ" за период с 01.07.2004 по 01.07.2005. Налоговая инспекция признала излишне исчисленными 25 497 рублей ЕСН и соответствующих пени и штрафа по выплатам заработной платы через ООО "КСК ММ" в пользу лиц, предоставленных в ООО "Пластима М". Таким образом, договоры оказания услуг по предоставлению персонала, заключенные обществом и ООО "КСК МН", ООО "КСК МК" и ООО "КСК ММ", являются фиктивными и направленными на получение необоснованной налоговой выгоды.
В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить в силе решение от 12.03.2008 и постановление от 16.05.2008 как законные и обоснованные, в удовлетворении кассационной жалобы - отказать.
ООО "КСК МН", ООО "КСК МК" и ООО "КСК ММ" отзывы на кассационную жалобу не представили.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей налоговой инспекции и общества считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления налогов и сборов. По результатам проверки составлен акт от 30.08.2007 N 54 и вынесено решение от 31.10.2007 N 35, которым налоговая инспекция привлекла общество к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 1 207 711 рублей 60 копеек штрафа по налогу на прибыль, 1 450 956 рублей 40 копеек штрафа по ЕСН, а также доначислила 3 342 923 рубля налога на прибыль, 548 300 рублей авансовых платежей по налогу на прибыль, 1 125 194 рубля 63 копейки пени по налогу на прибыль, 3 627 391 рубль ЕСН, 1 128 754 рубля авансовых платежей по ЕСН, 1 490 659 рублей 62 копейки пени по ЕСН, 24 120 рублей транспортного налога и 5 044 рубля 01 копейку пени по транспортному налогу.
В основу данного вывода налоговой инспекцией положены следующие установленные в ходе проверки обстоятельства.
27 апреля 2004 директором общества и его заместителями учреждены ООО "КСК МН", ООО "КСК МК" и ООО "КСК ММ". Налоговой инспекцией 21.05.2004 произведена государственная регистрация указанных юридических лиц.
Между обществом и созданными предприятиями заключены договоры об оказании услуг по предоставлению персонала. После государственной регистрации указанных предприятий должностные лица общества создали ситуацию по вынужденному переводу трудового коллектива путем подачи заявлений о формальном увольнении из данного общества в порядке перевода во вновь созданные организации. При этом выполняемые трудовые функции и фактическое место осуществления трудовой деятельности для работников, переведенных в созданные организации, не изменилось, эти работники продолжали работать на прежних местах, выполняя свои прежние должностные обязанности, но уже в рамках договоров оказания услуг по предоставлению персонала, заключенных между созданными организациями и обществом. Все функции по администрированию кадровой работы указанных организаций, их материально-техническому обеспечению, начислению и выдаче заработной платы, подготовке и предоставлению в государственные органы установленной отчетности выполнялись сотрудниками общества.
Формальный перевод работников произведен таким образом, чтобы общее количество работников в каждой из трех организаций не превысило 100 человек, что позволило данным предприятиям применять упрощенную систему налогообложения в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации, и не уплачивать ЕСН.
Учитывая, что общество, ООО "КСК МН", ООО "КСК МК" и ООО "КСК ММ" являются взаимозависимыми, налоговая инспекция сделала вывод о фиктивности трудовых договоров и создании схемы, направленной на уклонение от уплаты налогов путем уменьшения налоговой базы по ЕСН и налогу на прибыль.
Указанные доводы исследовались полно и всесторонне судами первой и апелляционной инстанций, которые приняли законные и обоснованные судебные акты исходя из следующего.
В данном случае из решения налоговой инспекции и доводов ее кассационной жалобы усматривается, что в основу вывода о том, что сделки по предоставлению персонала оформлены обществом не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и в действиях общества присутствуют признаки недобросовестного поведения, положено, в основном, то обстоятельство, что работники общества, привлеченные им к работе в рамках договоров предоставления персонала, заключенных с ООО "КСК МН", ООО "КСК МК" и ООО "КСК ММ", ранее состояли с ним в трудовых отношениях и переведены во вновь созданные организации в принудительном порядке.
Вместе с тем данные обстоятельства не находят своего подтверждения в материалах дела.
Исследовав доказательства налоговой инспекции и общества, суды установили, что основная часть привлеченного персонала не была ранее связана трудовыми отношениями с обществом. Подлежит отклонению довод кассационной жалобы о том, что суд неверно установил факты привлечения работников для общества вновь созданными обществами путем опубликования в СМИ, поскольку копии газетных публикаций имеются в материалах дела.
Представленными в материалы дела доказательствами подтверждается, что ранее сотрудниками общества, из представленных указанными предприятиями, являлось 144 человека, 201 человек ранее в обществе не работали. Из всех работников вновь образованных предприятий 28 человек никогда не направлялись на работу в общество.
Суды первой и апелляционной инстанций на основе положений пунктов 4 и 5 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценили показания сотрудников общества и пришли к обоснованному выводу о том, что показания, оформленные в виде протокола допроса свидетелей, при отсутствии других письменных доказательств, подтверждающих формальность перевода работников (ведомостей, расходных ордеров, трудовых договоров, приказов, распоряжений) не могут быть признаны безусловно подтверждающими выводы налоговой инспекции о формальности перевода работников. Трудовые договоры не оспорены переведенными работниками общества.
Суды установили, что общество осуществляло в проверяемом периоде производственную деятельность по изготовлению и монтажу металлоконструкций и получало от этой деятельности прибыль, что не оспаривается налоговой инспекцией. На основе изучения материалов дела суды пришли к выводу о наличии экономической целесообразности привлечения сотрудников по договорам о предоставлении персонала.
Ссылаясь на то, что общество не доказало экономическую целесообразность, по мимо налоговой выгоды, привлечения рабочей силы по договорам о предоставлении персонала, налоговая инспекция не учитывает, что в соответствии со статьями 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации бремя доказывания обстоятельств, правомерности принятого ненормативного акта лежит на налоговом органе. Как правильно указали суды первой и апелляционной инстанций, налоговая инспекция не представила доказательства отсутствия экономической целесообразности указанных сделок с соответствующими расчетами на основе налоговых деклараций, бухгалтерских балансов. Доводы кассационной жалобы относительно возражений по поводу увеличения общей массы налоговых поступлений от общества не подкреплены ссылками на конкретные факты, обоснованные доказательствами.
Таким образом, справедливым является вывод суда о том, что налоговая инспекция не доказала того, что налоговая выгода рассматривалась обществом в качестве самостоятельной деловой цели в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность. Сведения, содержащиеся в документах общества, достоверны и не противоречивы.
Получение налоговой выгоды налоговым законодательством Российской Федерации не запрещается. Исходя из пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой подразумевается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. При этом предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Правомерно суды отклонили довод налоговой инспекции относительно применения вновь созданными предприятиями упрощенной системы налогообложения.
Пунктом 2 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со статьей 248 Кодекса, не превысили 15 млн рублей, за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек. Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога (пункт 2 статьи 346.11 Кодекса).
Правомерность применения названными организациями упрощенной системы налогообложения налоговым органом не оспаривается. С исковыми заявлениями о признании недействительной регистрации указанных юридических лиц налоговая инспекция в суд не обращалась, а также не провела встречных проверок вновь созданных предприятий, не предоставила расчета, свидетельствующего об уменьшении налоговых платежей в бюджет как следствия создания данных предприятий и заключения договоров о предоставлении персонала.
Судебные инстанции исследовали расчеты доначисленных налоговой инспекцией в качестве налоговой выгоды ЕСН и налога на прибыль и пришли к верным выводам об их необоснованности.
Согласно пункту 1 статьи 53 и пункту 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Налоговая база исчисляется по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Из приведенных норм права следует, что налоговая база не может быть определена приблизительно, без учета указанных выше обстоятельств.
В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.
Объектом налогообложения при этом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам (пункт 1 статьи Кодекса).
По пункту 1 статьи 237 Кодекса налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
Суд первой инстанции правильно исходил из того, что поскольку общество не производило выплату заработной платы физическим лицам, следовательно, в данном случае у него не возникло объекта обложения ЕСН.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно статье 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Подпунктом 19 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.
В силу статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Таким образом, налогоплательщик при отнесении расходов в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, должен иметь доказательства факта несения затрат, связи их с производственной деятельностью, а также подтвердить затраты надлежащим образом оформленными первичными бухгалтерскими документами.
Расходы общества по оплате услуг по предоставлению персонала подтверждены документами, оформленными в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", имеют производственную направленность и надлежащим образом отражены на счетах бухгалтерского учета, подтверждена их экономическая целесообразность.
Проверяя расчет налоговой выгоды, суд первой инстанции правомерно указал, что использование для расчетов доначислений обществу ЕСН и налога на прибыль показателя "Фонд оплаты труда всех работников" из деклараций по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" и ООО "КСК МН" не устанавливает правильно и достоверно налоговые базы по указанным налогам у общества. Кроме того, суд принял во внимание, что при расчете налоговой выгоды налоговая инспекция неправомерно учитывала заработную плату 201 человека, ранее не работавших в обществе, и 28 человек, не направлявшихся на работу в общество.
Суд первой инстанции, исследуя расчет доначисленных сумм налога на прибыль, обоснованно указал, что налоговая инспекция начислила налог на прибыль, рассчитав его таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации). Из расчета видно, что под рыночной ценой услуги по предоставлению персонала налоговый орган подразумевает фонд оплаты труда этого персонала с учетом взносов на обязательное пенсионное страхование. Кроме того, в ходе проверки налоговым органом не исследовался вопрос об отклонения цены сделок от рыночных цен, при этом рыночные цены на услуги по предоставлению персонала вообще не устанавливались. На этом основании суд сделал правомерный вывод о том, что оспариваемое решение налоговой инспекции в этой части не соответствует положениям пункта 3 статьи 40 Кодекса.
Исходя из статей 209, 210, 236 и 237 Налогового кодекса Российской Федерации, суд обоснованно указал, что налоговой инспекцией при расчете не учтены различия в исчислении ЕСН и НДФЛ.
Таким образом, суд правомерно удовлетворил требования общества в обжалуемой части.
Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, всесторонне, полно и объективно исследованных судом. Согласно статье 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная инстанция не вправе переоценивать доказательства, которые являлись предметом исследования в суде первой и апелляционной инстанций.
Нормы права при разрешении спора применены судом правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины относятся на налоговую инспекцию, уплатившую 1 тыс. рублей государственной пошлины при подаче кассационной жалобы.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 12.03.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2008 по делу N А53-22746/2007-С6-34 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.