Вопрос: Уставной деятельностью частного образовательного учреждения является некоммерческая деятельность, основными поступлениями которой являются целевые вклады учредителей.
Одновременно с этим учреждение оказывает платные образовательные услуги и получает от этого доходы.
Общехозяйственные расходы нет возможности четко разделить между данными видами деятельности.
Согласно ст. 272 НК РФ расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты конкретного вида деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. При этом не допускается различного применения норм налогового законодательства к коммерческим и некоммерческим организациям, что в противном случае противоречило бы принципу равенства налогообложения.
Может ли частное образовательное учреждение закрепить в учетной политике указанный в ст. 272 НК РФ порядок распределения общехозяйственных расходов между коммерческим и некоммерческим видами деятельности?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики, рассмотрев ваше письмо о порядке учета в целях налогообложения прибыли расходов, относящихся к коммерческой и некоммерческой деятельности, сообщает следующее.
Некоммерческие организации, получившие средства целевого финансирования и целевые поступления, в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 и пунктом 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и в рамках целевых поступлений.
Таким образом, НК РФ установил для некоммерческих организаций обязанность ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и в рамках целевых поступлений, от доходов (расходов), полученных (произведенных) ими за счет иных источников.
В пункте 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики при определении налоговой базы по налогу на прибыль полученные доходы вправе уменьшать на суммы произведенных обоснованных и документально подтвержденных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение доходов.
Следовательно, доходы, полученные от предпринимательской деятельности, при определении налоговой базы по налогу на прибыль могут быть уменьшены некоммерческими организациями лишь на расходы, непосредственно связанные с осуществлением такой деятельности.
В соответствии с пунктом 4 статьи 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.
Из положений данного пункта следует, что налогоплательщик вправе определять группу затрат, которые произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то есть, в рамках коммерческой деятельности.
В статье 272 НК РФ установлен порядок признания расходов, принимаемых для целей налогообложения прибыли, при методе начисления. В пункте 1 указанной статьи определено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
Таким образом, положения пункта 1 статьи 272 НК РФ действует в отношении доходов и расходов, формирующих налоговую базу налогоплательщика в соответствии со статьей 274 НК РФ как разницу между суммами полученных доходов и расходов. Распределение таких расходов требуется налогоплательщику только в случае ведения им видов предпринимательской деятельности, для которых установлен разный режим налогообложения.
Следовательно, порядок распределения расходов, установленный статьями 252 и 272 НК РФ, применяется в отношении расходов, произведенных налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, для некоммерческих организаций положения главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не предусматривают пропорционального деления затрат между коммерческой и некоммерческой деятельностью.
Порядок пропорционального деления отдельных видов расходов установлен только для бюджетных учреждений (статья 321.1 НК РФ).
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Минфина России имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора Департамента
С.В. Разгулин