Резолютивная часть постановления объявлена 13 февраля 2012 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 17 февраля 2012 г.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Гиданкиной А.В. и Яценко В.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - открытого акционерного общества "Энергосервис" (ИНН 0816008251, ОГРН 1090816001055) - Бадмаева В.С. (доверенность от 08.08.2011), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте (ИНН 0816000005, ОГРН 1070814010497) - Мурзаева С.Ф. (доверенность от 03.02.2012) и Обгушевой Л.Б. (доверенность от 03.02.2012), в отсутствие третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия (ИНН 0814162988, ОГРН 1040866732070), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте на решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 07.09.2011 (судья Алжеева Л.А.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.11.2011 (судьи Цигельников И.А., Афанасьева Л.В., Мельников И.М.) по делу N А22-930/2011, установил следующее.
ОАО "Энергосервис" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Калмыкия с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте (далее - налоговая инспекция) от 04.04.2011 N 52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В соответствии со статьей 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации третьим лицом, не заявляющим самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия.
Решением суда от 07.09.2011, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 22.11.2011, требования удовлетворены.
Судебные акты мотивированы тем, что средства, выделенные обществу из бюджета на покрытие фактически понесенных убытков ввиду применения государственных регулируемых цен и льгот, предоставляемых отдельным категориям граждан, не связаны с реализацией жилищно-коммунальных услуг и не образуют налогооблагаемую базу по НДС.
В кассационной жалобе и дополнении к ней налоговая инспекция просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. Податель жалобы указывает, что выделение субсидии не являлось самостоятельной хозяйственной операцией, а было следствием применения налогоплательщиком при реализации услуг скидок, предусмотренных как мера социальной поддержки отдельным категориям граждан в виде льготы на оплату коммунальных услуг. Управление труда и социальной защиты населения мэрии г. Элисты фактически осуществляло на договорной основе оплату за население. Сумма возмещения, подлежащая выплате по государственным контрактам, рассчитана с учетом НДС. В соответствии с пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации общество обязано исчислить и уплатить НДС в бюджет. Суд первой инстанции не отразил выводы относительно корректировки записи с отрицательным значением "-1 630 643 рубля 82 копеек".
В отзыве на кассационную жалобу и дополнении к нему общество считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.
В отзыве на кассационную жалобу Управление Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия поддержало доводы кассационной жалобы налоговой инспекции, просило отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
В судебном заседании представители налоговой инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.
Представитель общества в судебном заседании просил судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании объявлялся перерыв до 16 часов 30 минут 13.02.2012, после завершения которого судебное заседание продолжено.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность решения суда и постановления апелляционной инстанции, оценив доводы кассационной жалобы, дополнения к жалобе, отзывов на жалобу и дополнения общества к отзыву, выслушав представителей налоговой инспекции и общества, считает, что судебные акты надлежит изменить в части распределения судебных расходов, в остальной части - оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела камеральную проверку уточненной налоговой декларации общества по НДС за IV квартал 2009 года, по результатам которой составила акт от 09.03.2011 N 409 и приняла решение от 04.04.2011 N 52 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и начислении 88 522 рублей НДС.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия от 18.05.2011 оставлено без изменения решение налоговой инспекции от 04.04.2011 N 52, жалоба - без удовлетворения.
В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) общество обжаловало решение налоговой инспекции в арбитражный суд.
На основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств и правильного применения норм права к установленным по делу обстоятельствам суды обоснованно признали недействительным решение налоговой инспекции от 04.04.2011 N 52, исходя из следующего.
Порядок определения налоговой базы по НДС установлен статьями 153 - 162 Кодекса.
Пунктом 2 статьи 154 Кодекса установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, а также с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. При этом суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.
Налогоплательщики вправе определять налоговую базу по НДС согласно пункту 2 статьи 154 Кодекса, если реализация ими товаров (работ, услуг) осуществляется по государственным регулируемым ценам и соответствующий бюджет возмещает фактически полученные убытки, связанные с применением указанных цен, выделяя соответствующие субвенции (субсидии).
В этом случае вышеуказанные средства, выделяемые налогоплательщикам из бюджета для возмещения фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен на товары (работы, услуги), не включаются в налоговую базу в целях исчисления налога на добавленную стоимость, так как их получение не связано с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг).
Как установлено судами и следует из материалов дела, в проверяемом периоде общество оказывало коммунальные услуги населению г. Элисты по снабжению тепловой энергией по тарифам, утвержденным Региональной службой по тарифам Республики Калмыкия, согласно приказу от 25.12.2008 N 91-П/Т.
В соответствии с государственными контрактами от 11.01.2009 N 118-З, N 119-З и N 120-З на финансирование мер социальной защиты отдельных категорий граждан общество представило скидку по оплате в размере 50% и 30% за пользование коммунальными услугами (тепловой энергии) гражданам, имеющим право на льготное обслуживание, цены в контракте оговорены с учетом НДС.
Льготные цены, в связи с применением которых обществу предоставлены субсидии, предусмотрены в форме скидки (50% и 30%) к общеустановленной цене на коммунальные услуги в соответствии с Федеральным законом от 12.01.1995 N 5-ФЗ "О ветеранах", Законом Российской Федерации от 15.05.1991 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", Федеральным законом от 26.11.1998 N 175-ФЗ "О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча", Федеральным законом от 24.11.1995 N 181-ФЗ "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации", Указом Президента Российской Федерации от 15.10.1992 N 1235 "О предоставлении льгот бывшим несовершеннолетним узникам концлагерей, гетто и других мест принудительного содержания, созданных фашистами и их союзниками в период второй мировой войны", Законом Республики Калмыкия от 26.11.2004 N 165-Ш "О мерах социальной поддержки реабилитационных жертв политических репрессий", Законом Республики Калмыкия от 02.11.2005 N 223-Ш-З "О социальной поддержке ветеранов труда и тружеников тыла", Законом Республики Калмыкия от 02.11.2005 N 223-Ш-З "О социальной поддержке многодетных семей".
Факт оказания обществом коммунальных услуг (тепловой энергии) гражданам налоговые органы не оспаривают.
В силу статьи 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации субвенция - бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации или юридическому лицу на безвозмездной и безвозвратной основах на осуществление определенных целевых расходов.
Из анализа статей 78, 69, 162 Бюджетного кодекса Российской Федерации следует, что обязанность предприятия включать получаемые им бюджетные средства, в том числе в виде субсидий, субвенций, в налогооблагаемую базу по НДС отсутствует, поскольку такие средства нельзя расценивать как полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Таким образом, полученные из бюджета суммы в возмещение убытков от предоставления населению льгот, установленных федеральным законодательством, выделены не на компенсацию расходов организаций по оплате приобретаемых ими материальных ресурсов, а имеют статус субсидий и не являются объектом налогообложения по НДС.
Суды указали, что денежные средства, полученные обществом из бюджета муниципального образования г. Элиста на основании расчета, являются субсидиями, предоставляемыми на покрытие фактически полученных им убытков, возникших в результате предоставления услуг по регулируемым ценам. Указанные средства не связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг) и поэтому не являются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.
В рассматриваемом случае налоговая база должна определяться в соответствии с пунктом 2 статьи 154 Кодекса как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.
Обязанность общества включать полученные из бюджета денежные средства в налогооблагаемую базу по НДС не следует и из смысла пунктов 2 статьи 162 и пункта 5 статьи 173 Кодекса, на которые ссылается налоговая инспекция. Данные средства нельзя расценивать как полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), поскольку указанные субсидии напрямую связаны с обязанностью общества оказать услуги по льготной цене, выделены обществу из бюджета не в качестве финансовой помощи или как лицу, упомянутому в пункте 5 статьи 173 Кодекса.
Управление социальной защиты населения Министерства здравоохранения и социального развития по г. Элиста не является покупателем услуг, в рассматриваемом случае не участвует в расчетах за реализованные товары (работы, услуги). Общество исчислило и уплатило налог с операций по реализации товаров (услуг) населению, после чего получило денежные средства, выделенные ввиду применения им государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным гражданам.
Выводы судов об отсутствии у налоговой инспекции правовых оснований для включения полученных обществом субсидий в облагаемую НДС базу и начисления налога основаны на правильном применении норм налогового законодательства.
Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов судов первой и апелляционной инстанций, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.
Довод налоговой инспекции относительно корректировки записи с отрицательным значением "-1 630 643 рубля 82 копеек" и неисполнении обществом требования о представлении счета-фактуры от 27.03.2009 N ЦО000077983, по которой произведена корректировка в дополнительном листе книги покупок за спорный период, являлся предметом исследования в суде апелляционной инстанции, получил надлежащую оценку, вновь заявлен в суде кассационной инстанции и подлежит отклонению как направленный на переоценку выводов о том, что корректировочная запись представляет собой исключение из налогового реестра ранее неверно внесенной записи, противоречащей сути отражения величин в книге покупок.
Доводы кассационной жалобы налоговой инспекции не основаны на нормах права, направлены на переоценку доказательств и в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.
Суд первой инстанции необоснованно возвратил обществу государственную пошлину из федерального бюджета, а суд апелляционной инстанции не устранил допущенное нарушение, поэтому судебные акты подлежат изменению в части распределения судебных расходов как принятые без учета следующего.
Статья 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определяет состав судебных расходов, состоящих из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.
Статьей 102 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определено, что основания, порядок уплаты и размер государственной пошлины установлены законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Согласно статье 333.16 Кодекса государственная пошлина - сбор, взимаемый с лиц, указанных в статье 333.17 Кодекса при их обращении в уполномоченные органы за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий, предусмотренных главой 25.3 Кодекса - "Государственная пошлина".
При обращении в арбитражный суд государственная пошлина уплачивается до подачи заявления, искового заявления, жалобы (апелляционной, кассационной).
Подпунктом 1 пункта 3 статьи 44 Кодекса предусмотрено, что обязанность по уплате сбора прекращается с его уплатой плательщиком. То есть после уплаты заявителем государственной пошлины в бюджет (что является условием обращения в арбитражный суд) отношения между плательщиком и государством, связанные с уплатой государственной пошлины, прекращаются.
Далее отношения по поводу понесенных стороной по делу расходов на уплату государственной пошлины регулируются нормами Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Распределение судебных расходов между лицами, участвующими в деле, регламентировано статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В силу пункта 1 данной нормы судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В соответствии со статьей 333.21 Кодекса при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов и должностных лиц незаконными юридическими лицами уплачивается государственная пошлина в размере 2 тыс. рублей.
Поскольку главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не установлены особенности в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, должностных лиц, вопрос о судебных расходах, понесенных заявителями и заинтересованными лицами, разрешается судом по правилам главы 9 Кодекса в отношении сторон по делам искового производства.
В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере. Действующим законодательством не предусмотрено освобождение государственных органов от возмещения понесенных стороной по делу судебных расходов в случае, если решение суда принято не в их пользу.
Ввиду удовлетворения заявления неимущественного характера в части признания недействительным решения налоговой инспекции судебные расходы, понесенные обществом в связи с перечислением в доход федерального бюджета 2 тыс. рублей государственной пошлины платежным поручением от 30.05.2011 N 622 при обращении с заявлением в арбитражный суд, подлежат возмещению обществу за счет налоговой инспекции согласно статьям 102 и 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункту 7 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.05.2010 N 139 "О внесении изменений в информационные письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" и от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 07.09.2011 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.11.2011 по делу N А22-930/2011 изменить в части распределения государственной пошлины и взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте в пользу ОАО "Энергосервис" 2 тыс. рублей в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Т.В.ПРОКОФЬЕВА
Судьи
А.В.ГИДАНКИНА
В.Н.ЯЦЕНКО