Дело N А71-17006/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 10 апреля 2018 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 13 апреля 2018 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
Председательствующего Черкезова Е.О.,
судей Поротниковой Е.А., Ященок Т.П.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2018 по делу N А71-17006/2016 Арбитражного суда Удмуртской Республики.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
инспекции - Андреева Е.А. (доверенность от 14.02.2018 N 25), Сапожникова О.Н. (доверенность от 09.04.2018 N 10);
Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике (далее - Управление) - Сапожникова О.Н. (доверенность от 09.11.2018 N 5);
общества с ограниченной ответственностью "ДОК "Сарапульский лесозавод" (далее - общество "ДОК "Сарапульский лесозавод", налогоплательщик) - Алабужева Н.А. (доверенность от 18.12.2017);
общества с ограниченной ответственностью "Фортуна-ОПТ" (далее - общество "Фортуна-ОПТ") - Мощевитин В.Л. (доверенность от 05.04.2018 N 02).
Общество "ДОК "Сарапульский лесозавод" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительными решений инспекции от 30.09.2016 N 08-7-21/36 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 553 120 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 5 044 177 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 388 455 руб., соответствующих пени и штрафов, а также решения от 06.10.2016 N 2 о принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа и приостановления операций по расчетным счетам налогоплательщика в банках (с учетом принятого судом уточнения заявленных требований).
К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: Уполномоченный по защите прав предпринимателей в Удмуртской Республике, Управление, общество "Фортуна-ОПТ" (до переименования 21.12.2016 - общество "ДОЗ "Сарапульский лесозавод").
Решением суда первой инстанции от 14.07.2017 (судья Коковихина Т.С.) заявленные требования о признании недействительным решения инспекции в части начисления НДФЛ в сумме 388 455 руб., соответствующей суммы пени, а также штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 175 199 руб. оставлены без рассмотрения. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2018 (судьи Васильева Е.В., Борзенкова И.В., Голубцов В.Г.) решение суда отменено, суд апелляционной инстанции перешел к рассмотрению требований по правилам первой инстанции. Требования о признании недействительным решения инспекции от 30.09.2016 N 08-7-21/36 в части начисления НДФЛ в сумме 388 455 руб., соответствующей суммы пени, а также штрафа по ст. 123 НК РФ в размере 175 199 руб. оставлены без рассмотрения. Заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным, как не соответствующее НК РФ, решение инспекции от 30.09.2016 N 08-7-21/36 в части доначисления НДС и налога на прибыль организаций с выручки в сумме 24 804 393 руб. (в том числе НДС - 3 783 721 руб.), полученной обществом "ДОЗ "Сарапульский лесозавод", а также в части соответствующих пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ. Суд обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества "ДОК "Сарапульский лесозавод". В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
В кассационной жалобе налоговый орган просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции, ссылаясь на несоответствие выводов суда апелляционной инстанции фактическим обстоятельствам дела, нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права.
Заявитель кассационной жалобы указывает на то, что для осуществления эффективной предпринимательской деятельности и производства продукции общество "ДОЗ "Сарапульский лесозавод" не имело собственных производственных площадей, оборудования и персонала. По мнению инспекции, вся деятельность общества "ДОЗ "Сарапульский лесозавод" осуществлялась на материально-технической базе третьего лица, а также проверяемого налогоплательщика.
Кроме того, налоговый орган считает, что суд апелляционной инстанции сделал ошибочный вывод о наличии деловых причин создания общества "ДОЗ "Сарапульский лесозавод" и осуществления им самостоятельной деятельности.
Инспекция считает, что само по себе соответствие общества "ДОЗ "Сарапульский лесозавод" критериям, предъявляемым п. 3 ст. 346.12, п. 4 ст. 346.13 НК РФ, к применяющим упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) организациям, не свидетельствует о неправомерности выводов налогового органа о применении налогоплательщиком схемы формального "дробления бизнеса".
Налоговый орган также полагает, что суд апелляционной инстанции перешел к рассмотрению дела по правилам первой инстанции в отсутствие на это достаточных оснований. В нарушение ст. 117, 259 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определение суда апелляционной инстанции о восстановлении пропущенного на подачу апелляционной жалобы срока не содержит сведений об уважительности причин пропуска такого срока.
В отзыве на кассационную жалобу общество "ДОК "Сарапульский лесозавод" просит оставить кассационную жалобу инспекции без удовлетворения.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении общества "ДОК "Сарапульский лесозавод" по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт от 22.08.2016 N 08-6-21/34 и принято решение от 30.09.2016 N 08-7-21/36 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Названным решением в оспариваемой его части обществу "ДОК "Сарапульский лесозавод" доначислены НДС за 2 - 4 кварталы 2013 г., 1 - 4 кварталы 2014 - 2015 г. в сумме 4 836 756 руб., налог на прибыль организаций за 2013 - 2015 г. в сумме 1 779 108 руб. (из них оспаривается 1 553 120 руб. налога на прибыль), соответствующие суммы пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ. Налогоплательщику предложено уменьшить исчисленные в завышенных размерах НДС за 1 квартал 2013 г. в сумме 136 406 руб. и налог на прибыль за 2013 г. в сумме 2211 руб.
Кроме того, обществу "ДОК "Сарапульский лесозавод", как налоговому агенту, предложено перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 388 455 руб., уплатить соответствующие пени и штраф по ст. 123 НК РФ в сумме 175 199 руб.
В обеспечение исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговым органом вынесено также решение о принятии обеспечительных мер от 06.10.2016 N 2, в соответствии с которым в отношении общества "ДОК "Сарапульский лесозавод" приняты обеспечительные меры в виде запрета на отчуждение без согласия налогового органа имущества на сумму 2 609 020 руб., а также в виде приостановления всех расходных операций по расчетным счетам налогоплательщика в банках на общую сумму 7 218 840 руб.
Решением Управления от 02.11.2016 N 06-07/16160@ решения инспекции оставлены без изменения, апелляционная жалоба общества "ДОК "Сарапульский лесозавод" оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решения инспекции от 30.09.2016 N 08-07-21/36 в оспариваемой части и от 06.10.2016 N 2 незаконны, общество "ДОК "Сарапульский лесозавод" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суд первой инстанции, указав, что из поданной обществом "ДОК "Сарапульский лесозавод" в вышестоящий налоговой орган жалобы прямо следует, что оно оспаривает решение инспекции от 30.09.2016 N 08-07-21/36 лишь в части доначисления НДС и налога на прибыль, оставил требования общества "ДОК "Сарапульский лесозавод" в части признания недействительным решения о доначислении НДФЛ в сумме 388 455 руб., соответствующей суммы пени и штрафа по ст. 123 НК РФ без рассмотрения. В удовлетворении остальной части заявленных требований суд первой инстанции отказал, поскольку признал решение инспекции законным и не нарушающим прав и законных интересов общества "ДОК "Сарапульский лесозавод".
Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции по формальным основаниям.
Кроме того, суд апелляционной инстанции признал решение инспекции от 30.09.2016 N 08-7-21/36 недействительным в части доначисления НДС и налога на прибыль организаций с выручки в сумме 24 804 393 руб. (в том числе НДС - 3 783 721 руб.), полученной обществом "ДОЗ "Сарапульский лесозавод", а также в части соответствующих пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ. При этом суд апелляционной инстанции указал, что само по себе "дробление бизнеса" не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Выводы суда апелляционной инстанции являются правильными, соответствуют действующему законодательству, материалам дела.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ).
В соответствии со ст. 252 НК РФ расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.
Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53).
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (п. 3 Постановления N 53).
Судом апелляционной инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что причиной доначисления обществу "ДОК "Сарапульский лесозавод" НДС за 3 квартал 2014 г. в сумме 869 491 руб. 52 коп. и налога на прибыль с непринятой суммы расходов явились выводы проверки о получении им необоснованной налоговой выгоды по сделке с взаимозависимым лицом - закрытым акционерным обществом "ЛесГруп".
В подтверждение спорной суммы налоговых вычетов общество "ДОК "Сарапульский лесозавод" представило на проверку счета-фактуры общества "ЛесГрупп" от 26.03.2016 N 19 и от 02.09.2014 N 20 на общую сумму 5 700 000 руб., в том числе НДС 869 491 руб. 52 коп., договоры купли-продажи промышленного оборудования от 25.03.2014 и 01.09.2014.
Проверкой установлено, что Глушков Н.В. является с 29.12.2008 руководителем общества "ЛесГруп", а также его учредителем с незначительной долей в уставном капитале.
Общество "ЛесГруп" приобрело проданное затем налогоплательщику оборудование у общества с ограниченной ответственностью "Метаком" за 600 042 руб. 04 коп. От имени общества "ЛесГруп" договор подписан Глушковым Н.В.
В ходе осмотра территории по адресу: г. Сарапул, ул. Труда, 49 - инспекцией установлено, что оборудование, приобретенное у общества "ЛесГруп", на день осмотра не введено в эксплуатацию, находится на территории предприятия в разобранном виде.
Общество "ЛесГрупп" со спорной реализации НДС в бюджет не уплатило.
В связи с этим суд апелляционной инстанции верно принял вывод налогового органа о создании налогоплательщиком искусственного документооборота от имени общества "ЛесГруп" для получения налогового вычета и завышения расходов для целей налогообложения прибыли.
Таким образом, в принятии вычетов и расходов по взаимоотношениям с обществом "ЛесГруп" инспекцией отказано обоснованно.
Согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ применение организациями УСН предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. 3, 4 ст. 284 НК РФ), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом). Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 346.12 НК РФ организация имеет право перейти на УСН, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает уведомление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысили 45 млн. рублей.
На основании п. 4 ст. 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и подп. 1, 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п. 3, 4 ст. 346.12, п. 3 ст. 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Судом апелляционной инстанции установлено и из материалов дела следует, что вменение налогоплательщику выручки взаимозависимого с ним лица произведено на том основании, что последнее применяло УСН и, таким образом, вместо уплаты НДС по ставке 18% и налога на прибыль по ставке 20% уплачивало с выручки от реализации продукции налог по УСН по ставке 10%. Деловых причин для создания общества "ДОЗ "Сарапульский лесозавод", по мнению налогового органа, не было.
Однако, судом апелляционной инстанции указано, что в возражениях на акт проверки руководитель и учредитель общества Глушков Н.В. пояснил, что планировал выйти на европейский рынок, пройдя процедуру FSC-сертификации, в связи с чем оставил деятельность по оптовой торговле на обществе "ДОК "Сарапульский лесозавод", а для осуществления производственной деятельности и розничной торговли создал общество "ДОЗ "Сарапульский лесозавод". Наличие у Глушкова Н.В. соответствующих намерений подтверждается представленной в дело деловой перепиской.
При этом судом апелляционной инстанции верно отмечено, что НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. Кроме того, само по себе "дробление бизнеса" не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, что следует из п. 6 Постановления N 53.
Из определения Верховного Суда Российской Федерации от 15.06.2017 N 305-КГ16-19927 следует, что для признания налоговой выгоды необоснованной необходимо установить, что те или иные хозяйственные решения налогоплательщика привели к причинению ущерба бюджету, что спорные операция совершались исключительно или преимущественно с намерением получить экономический эффект от необоснованной налоговой выгоды.
Судом апелляционной инстанции установлено, что выручка каждой из двух организаций за любой из проверенных налоговых периодов (2013 - 2015 г.) не превышала 15 000 000 руб. После объединения доходов общества "ДОК "Сарапульский лесозавод" и общества "ДОЗ "Сарапульский лесозавод" общая выручка, по данным налогового органа, за 2013 г. составила 13 967 309 руб., за 2014 г. - 15 740 482 руб., за 2015 г. - 21 638 730 руб., что в 2 раза меньше размера доходов, установленного для перехода на УСН, и почти в 3 раза меньше размера дохода, при получении которого организация утрачивает право на применении УСН.
В силу п. 4 ст. 346.13 НК РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.
Инспекцией по сведениям 2-НДФЛ установлено, что в 2013 г. в обществе "ДОК "Сарапульский лесозавод" работало 71 человек. В связи с созданием общества "ДОЗ "Сарапульский лесозавод" в 2014 - 2015 г. в обществе "ДОК "Сарапульский лесозавод" осталось работать 12 человек, основная часть работников перешла работать на новое предприятие.
Несоответствие деятельности двух организаций иным критериям, перечисленным в п. 3 ст. 346.12 суду не представлено.
Судом апелляционной инстанции также установлено, что из оспариваемого решения не следует, что налогоплательщиком либо взаимозависимым лицом не велся учет доходов и расходов, либо такой учет велся с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности определить сумму налоговых вычетов, приходящихся на деятельность общества "ДОК "Сарапульский лесозавод".
При таких обстоятельствах, оценив по правилам ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства в их взаимосвязи и совокупности, суд апелляционной инстанции обоснованно признал решение инспекции от 30.09.2016 N 08-7-21/36 недействительным в части доначисления НДС и налога на прибыль организаций с выручки в сумме 24 804 393 руб. (в том числе НДС - 3 783 721 руб.), полученной обществом "ДОЗ "Сарапульский лесозавод", а также в части соответствующих пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.
Таким образом, суд апелляционной инстанции обоснованно удовлетворил требования общества "ДОК "Сарапульский лесозавод" в названной части.
Довод инспекции о том, что суд апелляционной инстанции перешел к рассмотрению дела по правилам первой инстанции в отсутствие на это достаточных оснований, судом кассационной инстанции отклоняется.
Суд апелляционной инстанции счел необходимым привлечь к участию в деле в качестве третьего лица общество "Фортуна-ОПТ" (до переименования 21.12.2016 - общество "ДОЗ "Сарапульский лесозавод"), поскольку проверяемому налогоплательщику был вменен совокупный доход двух организаций в результате формального "дробления бизнеса". Отменяя решение суда первой инстанции и переходя к рассмотрению дела по правилам первой инстанции, апелляционный суд действовал в рамках полномочий, предоставленных апелляционному суду ч. 6 п. 22 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 (ред. от 10.11.2011) "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции".
Иные доводы заявителя, изложенные в кассационной жалобе, выводов суда апелляционной инстанции не опровергают, основаны на ошибочном толковании заявителем норм материального права и, по сути, направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции в силу ст. 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Судом апелляционной инстанции верно определены юридически значимые обстоятельства, нормы материального права применены правильно.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.
С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2018 по делу N А71-17006/2016 Арбитражного суда Удмуртской Республики оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Удмуртской Республике - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
Е.О.ЧЕРКЕЗОВ
Судьи
Е.А.ПОРОТНИКОВА
Т.П.ЯЩЕНОК