В связи с планируемым Правительством РФ переводом на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) всего российского бизнеса к 2018 году, одной из актуальных проблем учета на данный переходный период является разработка Типового Плана счетов МСФО, позволяющего вести учет, используя, как активные и пассивные счета МСФО, так и классические с переменным сальдо счета из рекомендуемого Плана счетов учета по российским стандартам бухгалтерского учета (РСБУ).
В настоящей работе предлагается вариант такого Типового Плана счетов МСФО. Базовой основой его разработки является наличие разработанных автором и описанных в 2012 году в его книге: «Черкай А. Д. Теория двух рядов 4-х счетов бухгалтерского и финансового учета. Единый План счетов учета по МСФО и РСБУ» процедур однозначного перевода счетов РСБУ, с объектами учета определенными по МСФО в соответствие с п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций», в счета МСФО, и обратно, счетов МСФО в счета РСБУ. Особенностью предлагаемого Плана счетов является обеспечение им раздельной записи статей нефинансовых и финансовых активов и обязательств в Отчете о финансовом положении организации (балансе), что обеспечивает расширение и упрощение анализа финансовой отчетности заинтересованными пользователями.
Общий вид Плана счетов МСФО
Общий вид Плана счетов МСФО представлен в таблице 1. Первые пять классов счетов Плана счетов МСФО имеют те же названия, что и первые пять разделов Отчета о финансовом положении (баланса) организации. Названия этих счетов в учете по МСФО обычно совпадают с названиями статей Отчета о финансовом положении, на которые записывается их конечное сальдо. Счета доходов и расходов определяют финансовые результаты деятельности организации. Представленный План счетов имеет классы балансовых счетов, соответствующие разделам бухгалтерского баланса по РСБУ, записанным в порядке увеличения ликвидности.
Таблица 1. План счетов МСФО
№ | Классы счетов |
1ХХХ | Внеоборотные активы |
2ХХХ | Оборотные активы |
3ХХХ | Капитал |
4ХХХ | Долгосрочные обязательства |
5ХХХ | Краткосрочные обязательства |
6ХХХ | Доходы |
7ХХХ | Расходы |
8ХХХ | Счета управленческого учета |
9ХХХ | Забалансовые счета |
Идеальный баланс
Бухгалтерский баланс с раздельной записью нефинансовых и финансовых активов и обязательств назван нами идеальным балансом, перечень и порядок записи подразделов в его разделах представлен в таблице 2.
Таблица 2. Идеальный баланс
Разделы | Подразделы |
1.Внеоборотные активы | Нефинансовые внеоборотные активы |
Финансовые внеоборотные активы | |
2.Оборотные активы | Нефинансовые оборотные активы |
Финансовые оборотные активы | |
3.Капитал | |
4.Долгосрочные обязательства | Нефинансовые долгосрочные обязательства |
Финансовые долгосрочные обязательства | |
5.Краткосрочные обязательства | Нефинансовые краткосрочные обязательства |
Финансовые краткосрочные обязательства |
В разделах его активов и обязательств вначале записываются нефинансовые статьи, а затем финансовые статьи, определенные в соответствие пунктами 11 и AG3-AG12 IAS 32 «Финансовые инструменты: представление информации» (в редакции от 18 июля 2012 г.), при этом:
основным признаком финансовых активов и обязательств является проведение расчетов как денежными, так и другими финансовыми инструментами, а сами финансовые инструменты, как и денежные средства, являются финансовыми активами. физические активы (такие, как запасы, основные средства), а также арендованные активы и нематериальные активы (такие, как патенты и торговые марки) не являются финансовыми активами. Если договором предусмотрены расчеты работами, услугами и материальными ценностями, то это является признаком нефинансовых активов и обязательств. обязательства или активы недоговорного характера (такие, как налоги, которые возникают в результате предписанных законом требований, введенных правительством) не являются финансовыми обязательствами или финансовыми активами. В Российской Федерации к этому типу активов и обязательств относятся также страховые взносы в социальные фонды.
Типовой План счетов МСФО соответствующий идеальному балансу
Так как стандартами МСФО определяются требования к представляемой финансовой отчетности, а не к Плану счетов и правилам ведения учета, то План счетов МСФО с использованием только активных и пассивных счетов не является обязательным. К счетам Плана счетов МСФО, которые могу быть и с переменным сальдо, нами предъявляется требование соответствия статьям идеального баланса с обеспечением возможности записи сумм сальдо счетов в статьи идеального баланса, с группировкой их по типу объектов учета в порядке увеличения их ликвидности.
Структура удовлетворяющего этим требованиям Типового Плана счетов МСФО в компактной записи с 3-хзначной нумерацией счетов с переменным сальдо, сгруппированных в десять разделов, представлена в левой части таблицы 3. В нем разделы с нулевого по 6-ой разделы счетов записаны в порядке увеличения ликвидности. В правой части дана структура развернутой записи Типового Плана счетов с активными и пассивными счетами с 4-хзначной нумерацией, получаемой записью перед 3-хзначным их номером номера класса. У класса «Внеоборотные активы» (ВОА) 1, «Оборотные активы» (ОА) 2, «Капитал» (К) 3, «Долгосрочные обязательства» (ДОБ) 4, «Краткосрочные обязательства» (КОБ) 5, «Доходы» 6 и «Расходы» 7.
Таблица 3. Структура компактной и развернутой записи Типового Плана счетов МСФО
Разделы компактной записи Плана счетов МСФО | Номера счетов развернутой записи Плана счетов | |||||
№ счетов | Номера и наименования | 1.ВОА | 2.ОА | 3.К | 4.ДОБ | 5.КОБ |
СЧЕТА ОТЧЕТА О ФИНАНСОВОМ ПОЛОЖЕНИИ | ||||||
0ХХ | 0. Базовые внеоборотные активы | 10ХХ | 20ХХ** | ─ | ─ | ─ |
1ХХ | 1. Запасы | ─ | 21ХХ | ─ | ─ | ─ |
2ХХ | 2. Налоги и страховые взносы | 12ХХ | 22ХХ | ─ | 42ХХ | 52ХХ |
3ХХ | 3. | |||||
4ХХ | 4. Кредиторская и дебиторская задолженность | 14ХХ | 24ХХ | ─ | 44ХХ | 54ХХ |
5ХХ | 5. Финансовые вложения | 15ХХ | 25ХХ | ─ | ─ | ─ |
6ХХ | 6. Денежные средства | 16ХХ* | 26ХХ | ─ | ─ | ─ |
7ХХ | 7. Капитал | ─ | ─ | 37ХХ | ─ | ─ |
СЧЕТА ОТЧЕТА О ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ | ||||||
8ХХ | 8. Доходы | 68ХХ – счета 8-го раздела 6-го класса Доходы | ||||
9ХХ | 9. Расходы | 79ХХ – счета 9-го раздела 7-го класса Расходы | ||||
16ХХ* — Денежные средства с ограничениями в классе счетов «Внеоборотные активы» и 20ХХ** —Базовые внеоборотные активы, предназначенные для продажи в классе счетов «Оборотные активы».
Компактная запись Типового Плана счетов МСФО
В таблице 4 представлена компактная запись предлагаемого автором Типового Плана счетов МСФО. В столбце 3 таблицы записаны названия счетов, субсчетов и разделов в которые они входят. В столбце 1 приведены 2-хзначные номера счетов Типового Плана счетов из рекомендуемого Плана счетов РСБУ. В столбце 2 число цифр в номерах счетов равно 3-м и в номерах субсчетов больше 3-х, а в столбце 4 у счетов соответственно равно 4-м и у субсчетов больше 4-х. При этом вторая и третья цифры в 3-х и третья и четвертая цифры в 4-хзначных номерах счетов Типового Плана счетов МСФО в большинстве случаев совпадают с 2-хзначными номерами счетов рекомендуемого Плана счетов РСБУ.
Например, счет «Товары» с 3-хзначным номером 141 во втором столбце и 4-хзначным номером 2141 в четвертом столбце имеет по РСБУ номер 41 представленный в первом столбце строки этого счета.
Таблица 4. Счета Типового Плана счетов МСФО
№ счетов |
Счета Типового Плана счетов МСФО | № счетов | |
РСБУ | МСФО | МСФО | |
1 | 2 | 3 | 4 |
0. Базовые внеоборотные активы | |||
001 | Основные средства (ос) | 1001, 2001 | |
01 | 0011 | Основные средства в эксплуатации | 10011 |
07 | 0017 | Оборудование к установке | 10017 |
08/ос | 0018 | Вложения в основные средства | 10018 |
00181 | Незавершенное строительство | 100181 | |
00189 | Прочие вложения в основные средства | 100189 | |
0019 | Прочие основные средства | 10019 | |
002 | Амортизация и обесценивание основных средств | 1002 | |
02/ос | 0021 | Амортизация основных средств | 10021 |
02/ис | 0023 | Амортизация инвестиционной собственности | 10023 |
00291 | Обесценение основных средств | 100291 | |
00293 | Обесценение инвестиционной собственности | 100293 | |
003 | Инвестиционная собственность (ис) | 1003, 2003 | |
03 | 0033 | Инвестиционная собственность в организации | 10033 |
08/ис | 0038 | Вложения в инвестиционную собственность | 10038 |
004 | Нематериальные активы (нма) | 1004, 2004 | |
04 | 0041 | Нематериальные активы в организации | 10041 |
08/нма | 0048 | Вложения в нематериальные активы и разработки | 10048 |
0049 | Прочие нематериальные активы | 10049 | |
00491 | Результаты исследований и разработок | 100491 | |
005 | Амортизация и обесценивание нематериальных активов | 1005 | |
05 | 0054 | Амортизация нематериальных активов | 10054 |
0056 | Амортизация гудвил | 10056 | |
00594 | Обесценение нематериальных активов | 100594 | |
00596 | Обесценение гудвил | 100596 | |
006 | Гудвилл | 1006 | |
11,01/р,ост | 011 | Биологические активы (Растения (р), Основное стадо (ост)) | 1011 |
97 | 097 | Разведочные и подготовительные работы | 1097 |
1. Запасы | |||
110 | Производственные запасы | 2110 | |
10 | 111 | Сырье, материалы | 2111 |
14 | 114 | Резервы под обесценивание материальных ценностей | 2114 |
15 | 115 | Заготовление и приобретение материальных ценностей | 2115 |
16 | 116 | Отклонения в стоимости материальных ценностей | 2116 |
119 | Прочие производственные запасы | 2119 | |
120 | Незавершенное производство | 2120 | |
20 | 121 | Основное производство | 2121 |
21 | 122 | Полуфабрикаты собственного производства | 2122 |
23 | 123 | Вспомогательные производства | 2123 |
25/пст | 125 | Накладные расходы (счет РСБУ 25/постоянные (пст)) | 2125 |
128 | Брак в производстве | 2128 | |
129 | Обслуживающие производства и хозяйства | 2129 | |
140 | Товары и готовая продукция для продажи | 2140 | |
41 | 141 | Товары | 2141 |
42 | 142 | Торговая наценка | 2142 |
43 | 143 | Готовая продукция | 2143 |
45 | 145 | Товары отгруженные | 2145 |
46 | 146 | Выполненные этапы по незавершенным работам | 2146 |
40 | 147 | Выпуск продукции (работ, услуг) | 2147 |
190 | Прочие запасы | 2190 | |
2. Налоги и страховые взносы в социальные фонды | |||
09 | 209 | Отложенные налоговые активы | 1209 |
19 | 219 | НДС, по приобретенным ценностям | 2219 |
68 | 268 | КДЗ по налогам | 2268,5268 |
69 | 269 | КДЗ по страховым взносам | 2269,5269 |
77 | 277 | Отложенные налоговые обязательства | 4277 |
3. | |||
4. Кредиторская и дебиторская задолженность (КДЗ) | |||
400 | КДЗ | V400,V = 1,2,4,5 | |
401 | КДЗ со связанными сторонами | V401,V = 1,2,4,5 | |
402 | КДЗ с несвязанными сторонами | V402,V = 1,2,4,5 | |
60 | 460 | Поставщики и подрядчики | V460,V = 1,2,4,5 |
76/оа | 461 | Операционная аренда (оа) | 2461, 5461 |
62 | 462 | Покупатели и заказчики | V462,V = 1,2,4,5 |
63 | 463 | Резерв по сомнительным долгам | 2463 |
66 | 466 | Краткосрочные кредиты и займы | 5466 |
67 | 467 | Долгосрочные кредиты и займы | 4467,5467 |
70 | 470 | Расчеты по оплате труда | 2470,5470 |
71 | 471 | Подотчетные лица | 2571 |
73 | 473 | Прочие операции с персоналом | V473,V= 1,2,4,5 |
75 | 475 | Участники и учредители | 2475,5475 |
76/фа | 476 | Финансовая аренда (лизинг) (фа) | V476,V = 1,2,4,5 |
79 | 479 | Внутрихозяйственные расчеты | 2479,5479 |
480 | Прочие нефинансовые активы и обязательства | V480,V = 1,2,4,5 | |
490 | Прочие финансовые задолженности и обязательства | V490,V = 1,2,4,5 | |
4901 | Векселя к получению | 14901,24901 | |
4902 | Проценты к получению | 24902 | |
4903 | Облигации к оплате | 4903 | |
4904 | Закладные к оплате | 4904 | |
4905 | Векселя к оплате | 44905,54905 | |
4906 | Проценты к оплате | 54906 | |
4907 | Обязательства по пенсионным планам | 44907, 54907 | |
4908 | Актуарное снижение стоимости обязательств | 44908 | |
4909 | Обязательства предназначенные для продажи | 54909 | |
98 | 498 | Доходы будущих периодов | 4498 |
5. Финансовые вложения | |||
58 | 558 | Финансовые вложения | 1558, 2558 |
5581 | Инвестиции в связанные стороны | 15581 | |
55811 | Инвестиции в дочерние организации | 155811 | |
55812 | Инвестиции в ассоциированные организации | 155812 | |
55813 | Инвестиции в совместные организации | 155813 | |
5582 | Инвестиции в несвязанные стороны | 15582 | |
5583 | Финансовые вложения, удерживаемые до погашения | 15583 | |
5584 | Финансовые вложения, удерживаемые для торговли | 15584, 25584 | |
5585 | Финансовые вложения в наличии для продажи | 25585 | |
5586 | Займы и кредиты выданные | 15586, 25586 | |
5587 | Долгосрочные вклады по простому товариществу | 15587 | |
5588 | Депозиты | 15588, 25588 | |
5589 | Прочие финансовые вложения | 15589, 25589 | |
59 | 559 | Резервы под обесценивание финансовых вложений | 2559 |
6. Денежные средства | |||
50 | 650 | Касса | 2650 |
51 | 651 | Расчетные счета | 2651, 1651 |
52 | 652 | Валютные счета | 2652, 1652 |
55 | 655 | Специальные счета в банках | 2655 |
57 | 657 | Переводы в пути | 2657 |
659 | Прочие финансовые активы | 2659 | |
7. Капитал | |||
80 | 780 | Уставный капитал | 3780 |
81 | 781 | Собственные акции, выкупленные у акционеров | 3781 |
83/эд | 782 | Эмиссионный доход (эд) | 3785 |
83/р | 783 | Резервы переоценки и прочие резервы (р) | 3783 |
84 | 784 | Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) | 3784 |
86 | 786 | Целевое финансирование | 3786 |
787 | Прибыли и убытки от трансляции валют | 3787 | |
788 | Прибыли и убытки по пенсионным планам | ||
99 | 799 | Прибыли и убытки текущего года | 3799 |
8. Доходы | |||
90.1 | 810 | Доходы от основной деятельности | 6810 |
811 | Доходы от продажи товаров, продукции и услуг | 6811 | |
812 | Возврат проданных товаров и скидки поставщиков | 6812 | |
814 | Доходы по договорам на строительство | 6814 | |
815 | Доходы по финансовой аренде | 6815 | |
816 | Доходы по биологическим активам | 6816 | |
817 | Доходы по операциям с финансовыми инструментами | 6817 | |
819 | Прочие доходы от основной деятельности | 6819 | |
91.1 | 820 | Доход от неосновной деятельности | 6820 |
821 | Доходы от продажи прочих активов | 6821 | |
822 | Доходы от курсовых разниц | 6822 | |
823 | Доходы от долевого участия в ассоциированных компаниях | 6823 | |
824 | Доходы от процентов | 6824 | |
825 | Доходы по отложенным налогам | 6825 | |
826 | Реверсирование убытка от обесценивания | 6826 | |
827 | Прибыли от изменения справедливой стоимости | 6827 | |
829 | Прочие доходы от неосновной деятельности | 6829 | |
9. Расходы | |||
90.2 | 910 | Расходы по основной деятельности | 7910 |
911 | Себестоимость проданных товаров, продукции и услуг | 7911 | |
44 | 912 | Расходы по реализации товаров, предоставленных услуг | 7912 |
26,25/перем | 913 | Общие и административные расходы | 7913 |
914 | Расходы по договорам на строительство | 7914 | |
915 | Расходы по финансовой аренде | 7915 | |
916 | Расходы по биологическим активам | 7916 | |
917 | Расходы по операциям с финансовым инструментами | 7917 | |
919 | Прочие расходы по основной деятельности | 7919 | |
91.2 | 920 | Расходы по неосновной деятельности | 7920 |
921 | Расходы по выбытию прочих активов | 7921 | |
922 | Убыток от курсовых разниц | 7922 | |
923 | Убыток от долевого участия в ассоциированных компаниях | 7923 | |
924 | Расходы по процентам | 7924 | |
925 | Расходы по отложенным налогам | 7925 | |
926 | Расходы по текущему налогу на прибыль | 7926 | |
927 | Расходы на резерв по сомнительным долгам | 7927 | |
928 | Убытки от обесценивания | 7928 | |
929 | Прочие расходы по неосновной деятельности | 7929 | |
В номерах счетов КДЗ с номерами V4ХХ первая буква V может принимать значения 1, 2, 4 и 5 (V = 1, 2, 4, 5), соответственно, при V = 1 это счета долгосрочной дебиторской задолженности внеоборотных активов с номерами 14ХХ, при V = 2 это счета краткосрочной дебиторской задолженности оборотных активах с номерами 24ХХ, при V = 3 это счета долгосрочной кредиторской задолженности долгосрочных обязательств с номерами 34ХХ, при V = 5 это счета краткосрочной кредиторской задолженности краткосрочных обязательств с номерами 54ХХ.
Обратим внимание на то, что во введенных десяти разделах компактной записи Типового Плана счетов после нефинансовых разделов включен дополнительный свободный раздел с номером 3, который предназначен для перенесения в него из 4-го раздела сальдо нефинансовых счетов КДЗ для записи их в Отчете о финансовом положении перед сальдо финансовых счетов КДЗ. Например, сумма краткосрочной кредиторской задолженности перед покупателями и заказчиками после оплаты ими поставки товаров отраженная на счете с номером 5462, относится на нефинансовую статью баланса с номером 5362, заменой в номере 5462 второй цифры с 4-х на 3. Аналогично заменяя номер 5466 счета «Краткосрочные кредиты и займы» на номер 4166 статьи баланса можно записать сальдо этих кредитов первыми в краткосрочных обязательствах баланса, как это традиционно принято в отчетности по РСБУ.
Таким образом предлагаемый Типовой Плана счетов МСФО решает задачу раздельной записи статей нефинансовых и финансовых активов и обязательств в Отчете о финансовом положении.
В заключение автор благодарит И. Р. Сухарева и С. Н. Щадилову за полезное и плодотворное обсуждение, рассматриваемых в работе вопросов.
Комментарии
2"В связи с планируемым Правительством РФ переводом на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) всего российского бизнеса к 2018 году"
Это что, желание привлечь внимание к своей статье таким некорректным способом? А что, других способов не нашлось? Ведь Минфин неоднократно отмечал, что МСФО - только для общественно значимых организаций. Остальные так и буду жить по стандартам, не предусматривающим выполнение требований МСФО в полном объеме. Например, малые предприятия и т.п.