Резолютивная часть решения объявлена 24 ноября 2025 года
Решение изготовлено в полном объеме 05 декабря 2025 года
Арбитражный суд Ставропольского края в составе судьи Наваковой И.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Никифоровой А.Ю., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Голына Андрея Васильевича, г. Ставрополь, ИНН503208155010, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12 по Ставропольскому краю, г. Ставрополь, о признании недействительным решения налогового органа,
с привлечением Генеральной прокуратуры Российской Федерации,
при участии представителя заявителя - Миронова С.А. по доверенности от 29.05.2023, налогового органа - Лябуховой Е.В. по доверенности от 03.12.2024, Орлянского С.В. по доверенности от 03.09.2025, представителей Прокуратуры - Иванченко А.А. по доверенности от 29.11.2023, Щелканова А.А. по доверенности от 04.09.2025,
установил:
индивидуальный предприниматель Голына Андрей Васильевич (далее - ИП Голына А.В., заявитель, индивидуальный предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 12 по Ставропольскому краю (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 06.06.2025 N 3393 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Определением суда от 11.11.2025 удовлетворено ходатайство о вступлении в дело Генеральной прокуратуры Российской Федерации в порядке статьи 52 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее также - АПК РФ).
В судебном заседании представителем налогоплательщика заявлено ходатайство о привлечении к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора - Уполномоченного по правам предпринимателей в Ставропольском крае. В обоснование указано, что рассматриваемый спор затрагивает вопросы правового регулирования предпринимательской деятельности и его результат имеет значение для формирования единообразия практики в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства Ставропольского края.
Налоговый орган возражал против удовлетворения названного ходатайства заявителя, сославшись на несоблюдение порядка вступления в дело указанного должностного лица, установленного статьей 53.1 АПК РФ.
Представители Генеральной Прокуратуры Российской Федерации также возражали против удовлетворения ходатайства заявителя по аналогичным основаниям, дополнительно указав, что действия заявителя по подаче не мотивированных ходатайств направлены на затягивание судебного процесса по делу.
Рассмотрев ходатайство налогоплательщика о привлечении к участию в деле Уполномоченного по правам предпринимателей в Ставропольском крае, суд отказал в его удовлетворении по следующим основаниям.
Согласно части 1 статьи 51 АПК РФ третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон. Они могут быть привлечены к участию в деле также по ходатайству стороны или по инициативе суда.
Правовое положение, основные задачи и компетенцию Уполномоченного при Президенте Российской Федерации по защите прав предпринимателей, а также уполномоченных по защите прав предпринимателей в субъектах Российской Федерации определяет Федеральный закон от 07.05.2013 N 78-ФЗ "Об уполномоченных по защите прав предпринимателей в Российской Федерации" (далее - Закон 78-ФЗ).
Согласно пункту 2 части 3 статьи 10 Закону 78-ФЗ при осуществлении своей деятельности уполномоченный в субъекте Российской Федерации вправе обращаться в суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, признании незаконными решений и действий (бездействия) органов государственной власти субъекта Российской Федерации, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц в случае, если оспариваемые ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы субъектов предпринимательской деятельности в сфере предпринимательской деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской деятельности.
В силу части 1 статьи 53.1 АПК РФ уполномоченные по защите прав предпринимателей в субъектах Российской Федерации, обратившиеся в арбитражный суд, пользуются процессуальными правами и несут процессуальные обязанности истца.
Из анализа приведенных норм права следует, что Уполномоченный в субъекте Российской Федерации имеет право на обращение в арбитражный суд соответствующим заявлением о признании недействительными ненормативных актов, при этом отдельной процессуальной нормой предусмотрено, что право вступления в дело на стороне истца или ответчика, в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований предоставлено только Уполномоченному при Президенте Российской Федерации по защите прав предпринимателей, который также вправе обжаловать вступившие в законную силу судебные акты по правилам, установленным статьей 42 Кодекса (части 2 и 3 статьи 53.1 АПК РФ).
Из буквального толкования данной норм не следует, что уполномоченные по защите прав предпринимателей участвуют в деле по ходатайству другого участника дела независимо от волеизъявления самого уполномоченного.
Они вправе вступить в арбитражное дело по собственной инициативе.
Учитывая, что уполномоченный по защите прав предпринимателей в Ставропольском крае соответствующего заявления о вступлении в дело не подавал, а условия, предусмотренные частью 1 статьи 51 АПК РФ, для привлечения его к участию в дело по инициативе заявителя отсутствуют, правовых оснований для удовлетворения указанного ходатайства у суда не имеется.
В судебном заседании представители Прокуратуры и налогового органа поддержали ранее заявленное ходатайство об изменении территориальной подсудности и передаче дела на рассмотрение в арбитражный суд иного субъекта Российской Федерации.
В свою очередь представитель заявителя поддержал ранее озвученные возражения по существу ходатайства об изменении территориальной подсудности, указал на отсутствие оснований для его удовлетворения.
По результатам рассмотрения названного ходатайства суд вынес отдельное определение об отказе в его удовлетворении.
Суд перешел к рассмотрению дела по существу.
В судебном заседании представитель налогоплательщика поддержал заявленные требования в полном объеме. В обоснование заявленных требований налогоплательщиком указано, что оспариваемое решение вынесено в нарушение положений пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), выводы налогового органа противоречат обстоятельствам, требованиям положений статьи 54.1, глав 21, 23, 26.2, 26.3 НК РФ, разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации. Полагает, что налоговым органом нарушена процедура проведения проверки, отказ в отложении рассмотрения материалов проверки инспекция лишила налогоплательщика права на участие в рассмотрении материалов проверки; нарушена процедуры выемки документов. Считает, что налоговым органом в нарушение пункта 6.1 статьи 101 НК РФ результаты проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля не содержат допустимых доказательств; дополнение к акту налоговой проверке не содержит опровержение контррасчета налогоплательщика. Налогоплательщик не согласен с выводом инспекции о создании им схемы "дробления" бизнеса с участием взаимозависимых и подконтрольных лиц - ИП Барчевской А.Е., ИП Демченко П.В., ИП Смирнова М.В., ИП Акимова В.Ю., ИП Дьяконовой Л.М., ООО "Континент", ООО "Континент плюс" с целью соблюдения условий для применения специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения. Утверждает, что налоговым органом не представлены необходимые документы, подтверждающие нарушение налогоплательщиком налогового законодательства, в то числе доказательства номинального характера деятельности спорных контрагентов. По мнению заявителя, акт налоговой проверки не содержит надлежащий расчет порядка доначисления налоговых обязательств, включая эпизод "дробления" бизнеса; налоговым органом не установлен действительный размер дополнительно вмененных заявителю налоговых обязательств. Также заявитель оспаривает расчет НДС, который, по его мнению, подлежит расчету по ставке 16,67%; выражает несогласие с доначислением НДФЛ по факту дарения земельных участков супругой заявителя; считает, что доначисление налога на доходы физических лиц по неполученному им доходу не соответствует требованиям статьи 57 Конституции Российской Федерации, НК РФ. Указывает, что невключение в решение о назначении выездной проверки конкретного вида налога влечет отсутствие права у должностных лиц налогового органа, проводящих проверку, проверять правильность и своевременность уплаты данного налога. Просит отменить оспариваемое решение в полном объеме как вынесенное в нарушение существенных условий рассмотрения материалов проверки или отменить оспариваемое решение в полном объеме, за исключением доначисления по УСН за 2022 год, обусловленные продажей Барчевской А.В. имущества с кадастровым номером 26:12:030109:558 на общую сумму 412 000 рублей.
Представитель заинтересованного лица в судебном заседании выразил несогласие с требованиями заявителя по основаниям, изложенным в отзыве на заявление, считает оспариваемое решение законным и обоснованным; установленным факт занижения заявителем суммы налога, подлежащей уплате в бюджет в результате реализации земельных участков ниже кадастровой стоимости, а также невключение в налогооблагаемую базу, стоимости имущества и земельных участков, используемых в предпринимательской деятельности, полученных по договорам дарения от Голына Е.А. Указал на то, что проведенной выездной налоговой проверкой собраны доказательства, свидетельствующие о совершении ИП Голына А.В. умышленных согласованных действий с ИП Барчевской А.Е., ИП Демченко П.В., ИП Смирновым М.В., ИП Акимовым В.Ю., ИП Дьяконовой Л.М., ООО "Континент", ООО "Континент плюс" по созданию схемы ухода от налогообложения путем разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц, применявших специальные режимы налогообложения, ведущей к минимизации налоговых обязательств посредством уклонения ИП Голына А.В. от уплаты налогов по общей системе налогообложения. Настаивал, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству Российской Федерации. Дополнительно сослался на необоснованность доводов заявителя о нарушении процедуры проведения налоговой проверки.
Представитель Прокуратуры поддержал позицию налогового органа, просил суд отказать ИП Голына А.В. в удовлетворении требований в полном объеме по мотивам, изложенным в отзыве на заявление.
Выслушав представителей сторон, Прокуратуры, изучив представленные в материалы дела письменные доказательства в их совокупности, суд приходит к выводу о том, что требования заявителя не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, в отношении ИП Голына А.В. на основании решения Межрайонной ИФНС России N 12 по Ставропольскому краю от 08.08.2024 N 2 проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2022 по 31.12.2024, по итогам которой налоговым органом вынесено решение от 06.06.2025 N 3393 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Названным решением заявителю доначислены суммы налогов в общем размере 181 888 907,00 руб., в том числе: налог, взимаемый при применении упрощенной системы налогообложения с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы - 299 902 руб., налог на добавленную стоимость (НДС) - 106 826 954 руб., налог на имущество физических лиц - 2 986 872 руб., налог на доходы физических лиц, полученных от осуществления деятельности физическими лицами, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей- 71 775 179 рублей.
Кроме того, заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119, пунктом 3 статьи 122 НК РФ, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, в виде штрафа в размере 11 868 288 рублей.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю (далее - УФНС по СК).
Решением УФНС России по Ставропольскому краю от 18.08.2025 N 2600-2025/001027/И апелляционная жалоба ИП Голына А.В. оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решение инспекции от 06.06.2025 N 3393 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, ИП Голына А.В. обратился в Арбитражный суд Ставропольского края с настоящим заявлением.
В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Таким образом, для признания ненормативного акта, решения органа государственной власти незаконными необходимо соблюдение двух условий: несоответствие оспариваемого акта, решения закону и нарушение им прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.
В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:
1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;
2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.
Согласно пункту 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 указанной статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.
Статья 2 ГК РФ определяет, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Согласно пункту 1 статьи 346.11 НК РФ индивидуальными предпринимателями УСН применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
На основании пункта 4 статьи 346.13 НК РФ (в ред. в ред. Федеральных законов от 31.07.2020 N 266-ФЗ, от 02.07.2021 N 305-ФЗ) если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и с подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 200 млн. рублей, и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным подпунктами 1 - 11, 13, 14 и 16 - 21 пункта 3 и пунктом 3 статьи 346.14
НК РФ, и (или) средняя численность работников налогоплательщика превысила ограничение, установленное подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ, более чем на 30 человек, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанные превышения доходов налогоплательщика и (или) средней численности его работников и (или) несоответствие указанным требованиям.
В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2007 N 667-О-О разъяснено, что УСН распространяется на всю осуществляемую налогоплательщиком деятельность, а не на ее отдельные виды. При этом, из положений как гражданского, так и налогового законодательства следует, что квалификация деятельности, как предпринимательской, зависит только от характеристик данной деятельности. Последующее принятие налоговым органом ненормативных правовых актов не влияет на характеристики уже осуществленной налогоплательщиком деятельности и на ее квалификацию.
В качестве общего правила пункт 1 статьи 52 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено НК РФ. Пункт 2 статьи 346.21 НК РФ также предусматривает, что сумма налога по УСН по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно. Статья 346.23 НК РФ регламентирует обязанность налогоплательщика УСН по самостоятельному представлению налоговой декларации по данному налогу.
Соответственно, как общие положения НК РФ, так и специальные нормы, регламентирующие исчисление и уплату налога по УСН, презюмируют, что налогоплательщик данного налога по итогам налогового (отчетного) периода обладает всей полнотой информации о налогозначимых фактах его собственной предпринимательской деятельности, влияющих на размер указанного налога, вследствие чего он может его самостоятельно исчислить, продекларировать и уплатить.
На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.
Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.
На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода.
Согласно п. 27 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" при оценке бизнес-моделей ведения хозяйственной деятельности в рамках группы лиц, часть из которых применяют специальные налоговые режимы (упрощенную систему налогообложения, систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности), необходимо исходить из следующего.
При налоговой проверке налогоплательщика, входящего в группу лиц, в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, необходимо помимо оценки соблюдения требований, предусмотренных статьями 346.12, 346.26 НК РФ, также оценивать, ведется ли налогоплательщиком и иными лицами соответствующая деятельность самостоятельно и на свой риск с использованием собственных достаточных трудовых, производственных и иных ресурсов с принятием управленческих решений органами управления налогоплательщика или, напротив, от имени нескольких формально самостоятельных субъектов осуществляется организационно единая деятельность, координируемая одними и теми же лицами, с задействованием общих материально-технических и (или) трудовых ресурсов и (или) средств индивидуализации.
Вывод о нарушении требований подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ и об исключительно или преимущественно налоговых мотивах организации ведения бизнеса в рамках группы лиц с применением преференциальных специальных налоговых режимов может быть сделан, в частности, в случае, если:
а) налогоплательщиком ведется деятельность через применяющих специальные налоговые режимы подконтрольных лиц, которые не осуществляют ее в своем интересе и на свой риск, не выполняют реальных функций, и принимают на себя статус участников операций с оформлением документов от своего имени в интересах контролирующего лица,
б) хозяйственная деятельность осуществляется налогоплательщиком и иными входящими в группу лицами с использованием одних и тех же работников и иных ресурсов при тесном организационном взаимодействии данных лиц,
в) осуществляются хотя и разные, но неразрывно связанные между собой направления деятельности, составляющих единый производственный процесс, направленный на получение общего результата.
Из содержание заявления следует, что налогоплательщик оспаривает доначисления по эпизоду реализации земельных участков по заниженной стоимости, по эпизоду занижения налоговой базы на стоимость имущества и земельных участков, полученных в дар от Голына Е.А. и используемых в предпринимательской деятельности, а также по эпизоду дробления бизнеса.
Проанализировав решение налогового органа и возражения заявителя по эпизоду о реализации земельных участков по заниженной стоимости, суд установил следующее.
В рамках выездной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщиком производилась реализация земельных участков, доход от продажи которых учтен не в полном объеме (фактическое получение доходов в большем размере, чем учтено для целей налогообложения).
Согласно договору купли-продажи от 08.09.2023 Голына А.В. продал Горбань А.В. земельный участок с кадастровым номером 26:31:020501:2081, находящийся в собственности с 13.07.2023, разрешенное использование - для сельскохозяйственного использования, общей площадью 10106 кв. м, расположенный по адресу г. Железноводск, пос. Иноземцево), цена земельного участка - 70 884 рублей (цена 1 кв. м- 7,01 рублей).
20 сентября 2023 года зарегистрировано право собственности на земельный участок Горбань А.В., кадастровая стоимость земельного участка в период с 13.07.2023 по 21.09.2023 составляла 101 262,12 рублей.
Актуальная кадастровая стоимость земельного участка в период с 21.09.2023, то есть на следующий день после перехода права собственности, составила 9 583 822,98 рублей, разрешенное использование - ИЖС.
Таким образом, кадастровая стоимость земельного участка с кадастровым номером 26:31:020501:2081 при смене вида разрешенного использования выросла почти в 95 раз и отличается от цены, указанной в договоре купли-продажи в 135 раз.
Согласно договору от 08.08.2023 Голына А.В. продал Кокоревой Н.Н., Ковалевой В.А. земельный участок с кадастровым номером 26:31:020446:498, находящийся в собственности с 01.08.2023, разрешенное использование - для сельскохозяйственного использования, общей площадью 400 кв. м, расположенный по адресу г. Железноводск, пос. Иноземцево), цена земельного участка - 5000 рублей (цена 1 кв. м - 12,5 рублей).
10 августа 2023 года зарегистрировано право собственности на земельный участок по 1/2 доли Кокоревой Н.Н., Ковалевой В.А., кадастровая стоимость земельного участка в период с 01.08.2023 по 07.11.2023 составляла 4 008 рублей.
Актуальная кадастровая стоимость земельного участка в период с 07.11.2023 составила 662 700 рублей, разрешенное использование - магазины.
То есть, кадастровая стоимость земельного участка с кадастровым номером 26:31:020446:498 при смене вида разрешенного использования выросла почти в 165 раз и отличается от цены, указанной в договоре купли-продажи в 132 раза.
Указанные обстоятельства послужили основанием для вывода налогового органа о существенном отклонении договорной цены реализации земельных участков от их кадастровой стоимости, а также предполагаемой стоимостью проданных земельных участков с учетом планов развития соответствующих территорий, на которых расположены спорные объекты недвижимости, и презентаций, которые имеются в материалах дела.
Налоговым органом принято во внимание распоряжение Правительства РФ от 11.09.2021 N 2540-р "Об утверждении перечня мероприятий по комплексному развитию городов-курортов региона Кавказские Минеральные Воды до 2030 года и внесении изменений в распоряжение Правительства РФ от 29.12.2016 N 2899-р", которое предусматривает реконструкцию и благоустройство территорий г. Железноводска.
Направленность действий Голыны А.В. на занижение фактически полученного дохода при продаже земельных участков, подтверждается тем, что спустя незначительный период времени после продажи налогоплательщиком земельных участков, цена реализации которых в соответствующих договорах купли-продажи необоснованно занижена, произведено изменение их разрешенного вида использования, а именно с разрешенного вида использования земельных участков для сельскохозяйственного использования в разрешенный вид использования для индивидуального жилищного строительства или для размещения объектов розничной торговли.
Допрошенный свидетель Мельников А.В. (протокол допроса б/н от 05.08.2024), принимавший участие в процедуре изменения категории земельных участков, расположенных в одном земельном массиве с земельными участками, проданными
Голыной А.В., показал, что изменение вида разрешенного использования земельных участков с земель, предназначенных для сельскохозяйственного производства на земли для индивидуального жилищного строительства занимает от 10 рабочих дней до 1,5 лет, в зависимости от месторасположения земельных участков.
Суд, с учетом представленных налоговым органом документов, считает обоснованным вывод инспекции о том, что указанная налогоплательщиком в договорах купли-продажи цена земельных участков умышленно занижена относительно рыночной стоимости с целью уклонения от уплаты налогов.
Отсутствие учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, является основанием для определения суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем (пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Из разъяснений, изложенных в п. 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57) следует, что изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.
В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика (п. 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57).
Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 07.06.2024 N 309ЭС23-30097 по делу N А76-5542/2022, в случае совершения налогоплательщиками действий, направленных на уклонение от уплаты налогов, в том числе отсутствие учета доходов и расходов, либо ведение учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, в силу пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, подлежит определению расчетным способом на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения: всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О, от 23.04.2013 N 488-О, от 29.09.2015 N 1844-О, от 29.09.2020 N 2314-О и др.).
В случае применения расчетного метода начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2010 N 5/10).
При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов (п. 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57).
Исчисление налогов расчетным путем предполагает значительную степень гибкости производимых налоговым органом расчетов, поскольку именно налогоплательщик, не обеспечивший надлежащий учет своих доходов и расходов спровоцировал возникновение ситуации, при которой точное определение налоговой обязанности стало невозможным (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 07.06.2024 N 309-ЭС23-30097 по делу N А76-5542/2022).
Поскольку проведенной налоговой проверкой установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщиком производилась реализация земельных участков, доход от продажи которых не был в полном объеме учтен при определении налоговой базы (фактическое получение доходов в большем размере, чем учтено для целей налогообложения), то есть проверяемым лицом не была обеспечена достоверность налогового учета полученных им доходов, размер налоговых обязательств определяется налоговым органом расчетным путем по правилам пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.
Судом установлено, что налоговая база по реализации вышеуказанных земельных участков определена налоговым органом в размере 10 246 522 руб., что равняется кадастровой стоимости указанных земельных участков с учетом изменения вида разрешенного использования, поскольку кадастровая стоимость объекта недвижимости наиболее приближена к его рыночной стоимости (Письмо Минфина России от 11.11.2016 N 03-05-06-01/66015, Письмо Минфина России от 28.01.2015 N 03-01-11/2990).
На основании вышеизложенного, суд приходит к выводу, что при определении суммы полученных налогоплательщиком доходов от продажи земельных участков и применении расчетного способа определения размера налоговых обязательств проверяемого лица, налоговым органом обоснованно используются сведения о размере кадастровой стоимости проданных объектов недвижимости, определенной с учетом их назначения, исходя из которого налогоплательщиком производилось продажа соответствующей недвижимости.
По эпизоду занижения налоговой базы на стоимость имущества и земельных участков, полученных заявителем в дар от Голына Е.А. и используемых в предпринимательской деятельности, судом установлено следующее.
В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что по договорам дарения от 21.09.2021, от 15.09.2021, от 16.11.2021, от 21.10.2022 Голына Е.А. безвозмездно передала своему супругу Голына А.В. в собственность нежилые помещения и земельные участки.
Голына А.В. (одаряемый) зарегистрирован в качестве ИП 25.04.2016, основной вид деятельности - аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом (ОКВЭД 68.20).
В свою очередь Голына Е.А. (даритель) зарегистрирована в качестве ИП 16.12.2021, после передачи в дар недвижимого имущества и земельных участков своему супругу
Голына А.В., с основным видом деятельности - аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом (ОКВЭД 68.20),
При этом, переданное в дар имущество, Голына Е.А. получила от матери - Бурлаковой Л.С. в порядке наследования, которая зарегистрирована в качестве ИП (с 07.11.2016 по 12.02.2021) с основным видом деятельности - аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом (ОКВЭД 68.20) и использовала указанное имущество (земельные участки) в предпринимательской деятельности.
Налоговым органом установлено, что после смерти ИП Бурлаковой Л.С. договоры аренды перезаключались на ИП Голына А.В., без учета наследницы Голыны Е.А.
По результатам налоговой проверки установлено, что приобретенные налогоплательщиком по договорам дарения объекты недвижимого имущества по своим свойствам, в том числе назначению, не были предназначены и не использовались им в личных целях, а использовались для получения дохода при осуществлении предпринимательской деятельности.
В целях исчисления налога по УСН при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ (пункт 1 статьи 346.15 НК РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Если недвижимое имущество, полученное по договору дарения, заключенному между близким родственниками, являющимися индивидуальными предпринимателями, не предназначено для использования в личных, семейных или домашних нуждах и используется (подлежит использованию) в предпринимательской деятельности, то доходы в виде стоимости такого имущества включаются в состав доходов по УСН.
При указанных обстоятельствах, доход в виде стоимости недвижимого имущества и земельных участков, полученных ИП Голына А.В. по договору дарения от супруги
Голына Е.А., используемых в предпринимательской деятельности, в соответствии со ст. 346.17 НК РФ обоснованно включен в состав доходов по УСН.
Размер полученного заявителем дохода по данному эпизоду определен налоговым органом с учетом размера кадастровой стоимости имущества и земельных участков, полученных в дар.
При этом, как следует из решения налогового органа от 06.06.2025 N 3393 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговым органом приняты во внимание доводы налогоплательщика относительно изменения Решением Ставропольского краевого суда от 24.03.2022 кадастровой стоимости ряда объектов недвижимости.
Также судом установлено, что налоговым органом не приняты во внимание представленные налогоплательщиком отчеты от 04.02.2025 года об определении рыночной стоимости объектов недвижимости, составленные оценщиком ООО "Арбитраж"
Маниным В.Ю.
В целях установления рыночной стоимости указанных объектов недвижимого имущества, а также отчужденных индивидуальным предпринимателем в проверяемом периоде земельных участков, постановлением от 11.03.2025 N 1 года назначено проведение оценочной экспертизы, осуществление которой поручено Шумихиной Н.Л. (ООО "ГЕС").
Налоговым органом проведен сравнительный анализ кадастровой стоимости спорных объектов и рыночной стоимости этих объектов определенной оценщиком ООО "Арбитраж" и экспертом ООО "ГЕС", в результате которого установлено существенное отклонение рыночной стоимости спорных объектов, определенной ООО "Арбитраж" от кадастровой стоимости в сторону уменьшения.
Из представленных налогоплательщиком отчетов ООО "Арбитраж" следует, что содержащиеся в них выводы основаны на расчетах и информации полученной в результате исследования рынка, а также полученной по итогам деловых встреч с заказчиком (Голыной А.В.). Также из указанных отчетов об определении рыночной стоимости объектов недвижимого имущества ООО "Арбитраж" следует, что определенная проведенным исследованием величина рыночной стоимости объектов недвижимости имеет вероятностный характер с определенными параметрами рассеивания (Раздел 4 "допущения и ограничительные условия, принятые оценщиком при проведении оценки").
Кроме того, определенная экспертом Шумихиной Н.Л. (ООО "ГЕС") рыночная стоимость объектов недвижимого имущества наиболее приближена к их кадастровой стоимости на момент возникновения на них права собственности заявителя соответствующих объектов недвижимого имущества.
Определенная проведенной экспертизой рыночная стоимость спорных объектов недвижимого имущества значительно отличается от рыночной стоимости соответствующих объектов недвижимого имущества, отраженной в отчетах об определении рыночной стоимости, составленных ООО "Арбитраж" и представленных налогоплательщиком в обоснование своих доводов.
Налоговым органом размер налоговых обязательств определен с применением для целей налогообложения кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества, так как по общему правилу, кадастровая стоимость объекта недвижимости наиболее приближена к его рыночной стоимости.
В соответствии с положениями ч. 1 ст. 3 Федерального закона от 03.07.2016 N 237-ФЗ "О государственной кадастровой оценке" (далее Закон N 237-ФЗ) кадастровая стоимость объекта недвижимости - полученный на определенную дату результат оценки объекта недвижимости, определяемый на основе ценообразующих факторов в соответствии с Законом N 237-ФЗ и методическими указаниями о государственной кадастровой оценке.
Частью 2 ст. 3 Закона N 237-ФЗ установлено, что кадастровая стоимость определяется для целей, предусмотренных законодательством Российской Федерации, в том числе для целей налогообложения, на основе рыночной информации и иной информации, связанной с экономическими характеристиками использования объекта недвижимости, в соответствии с методическими указаниями о государственной кадастровой оценке.
Проведенной Шумихиной Н.Л. на основании постановления от 11.03.2025 N 1 экспертизой рыночной стоимости недвижимого имущества и земельных участков установлено, что рыночная стоимость указанных объектов недвижимости превышает кадастровую стоимость, принятую налоговым органом для целей определения размера налоговых обязательств проверяемого лица.
Соответственно, для определения налоговой базы по проверяемым налогам налоговым органом используется кадастровая стоимость спорных объектов недвижимого имущества и земельных участков.
Таким образом, налоговым органом обосновано указано, что ИП Голына А.В. не правомерно не учтены при определении налоговой базы по УСН доходы в виде стоимости полученного в дар имущества и земельных участков, используемых в предпринимательской деятельности, в сумме 109 877 636 руб. (с учетом измененной кадастровой стоимости ряда объектов недвижимого имущества Решением Ставропольского краевого суда от 24.03.2022).
В части выводов налогового органа по финансово-хозяйственным операциям, связанным с дроблением бизнеса, судом установлено следующее.
Из материалов дела следует, что ИП Голына А.В. создана схема минимизации налоговых обязательств путем "дробления" бизнеса за счет распределения направлений осуществления деятельности гостиничного комплекса "Континент" и лимита доходов, позволяющих применять специальные налоговые режимы, между взаимозависимыми и подконтрольными хозяйствующими субъектами: ИП Барчевская А.Е. ИНН 263408273772; ИП Демченко П.В. ИНН 261402884316; ИП Смирнов М.В. ИНН 263602868562 (представитель Голына А.В. по доверенности); ИП Акимов В.Ю. ИНН 262309510685 (представитель Голына А.В. по доверенности); ИП Дьяконова Л.М. ИНН 263622866683 (представитель Голына А.В. по доверенности); ООО "Континент" ИНН 2634807824 (руководитель и учредитель Демченко П.В.); ООО "Континент плюс" ИНН 2634813610 (руководитель Барчевская А.Е., учредитель Голына А.В.).
Все участники применяют специальные налоговые режимы (УСН, Патент), осуществляют деятельность по адресу: г. Ставрополь, ул. Дзержинского, 114; участники схемы осуществляют деятельность по видам (общественное питание, услуги по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах; развлекательных услуг (боулинг); деятельность бань и т.д.) в целях обеспечения функционирования ресторанно-гостиничного комплекса "Континент"; налоговая отчетность представляется с одного IP-адреса 193.107.100.76; бухгалтерские документы размещались в одном кабинете, бухгалтерия велась на одном компьютере.
Расчетные счета группы бизнеса открыты в ПАО "Сбербанк", недвижимое имущество (административные помещения) по адресу осуществления фактической деятельности, принадлежит на праве собственности ИП Голына А.В.
При этом, в проверяемом периоде не происходит увеличение имущественной сферы субъектов предпринимательской деятельности, формально вовлеченных Голына А.В. в свою хозяйственную деятельность, при значительном приращении имущества у Голына А.В. (приобретение дорогостоящего недвижимого имущества и земельных участков).
ИП Голына А.В. за счет распределения доходов от реализации услуг между взаимозависимыми лицами, создал ситуацию, при которой видимость действий предпринимателей и организаций прикрывала фактическую деятельность одного хозяйствующего субъекта - ИП Голына А.В., не отвечавшего установленным главой 26.2 НК РФ условиям, а именно: распределение выручки, площадей используемых помещений в деятельности, таким образом, что каждый из налогоплательщиков получал доход, не превышающий максимально допустимый.
При наличии единого центра бизнеса в лице ИП Голына А.В. налогоплательщик утратил бы право применения УСН, а именно, превысил лимит полученных доходов, установленный пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ.
Кроме того, совокупная площадь зала обслуживания посетителей, заявленная участниками схемы дробления бизнеса в качестве используемой при осуществлении патентной системы налогообложения по виду деятельности в сфере услуг общественного питания и фактически используемая индивидуальным предпринимателем Голына А.В. при осуществлении указанного вида предпринимательской деятельности, превышает установленные ст. 346.43 НК РФ ограничения по площади торгового зала (зала обслуживания посетителей), а именно: более 150 квадратных метров.
Налоговым органом установлено, что здание гостиницы не разделено на участки, в здании расположена одна стойка для приема гостей, то есть, бизнес отель "Континент" представляет собой единый комплекс, вовлеченный в единый производственный процесс.
Все предметы и устройства, необходимые для оказания услуг в гостинице (вывеска, ресепшен, электрооборудование, системы водоснабжения и канализации, телефонные линии т.п.), принадлежали ИП Голына А.В., тогда как у взаимозависимых лиц основные средства, необходимые для ведения гостиничного бизнеса, отсутствовали.
Таким образом, взаимозависимые лица зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей и юридических лиц только с целью снижения ИП Голына А.В. доходов, для сохранения возможности применять упрощенную систему налогообложения, фактически данные лица деятельность не осуществляли, всю деятельность по предоставлению гостиничных услуг осуществлял заявитель.
ИП Голына А.В. с 30.05.2016 принадлежит на праве собственности недвижимое имущество (в т.ч. бизнес отель "Континент"), расположенное по адресу: г. Ставрополь, ул. Дзержинского, 114, которое в период с 13.11.2012 по 30.05.2016 находилось в собственности ИП Демченко П.В.
После приобретения имущества Демченко П.В. регистрирует ООО "Континент" ИНН 2634807824 КПП263401001, дата регистрации 14.12.2012, где является руководителем и учредителем.
Также Демченко П.В. регистрирует ООО "Континент плюс" ИНН 2634813610, дата регистрации 23.05.2014, где являлся учредителем с 23.05.2014 по 25.04.2018 (с 26.04.2018 - учредитель Голына А.В.) и руководителем с 17.02.2016 по 15.04.2019 (с 16.04.2019 руководитель Барчевская А.Е.). Основной вид деятельности - 68.20.2 Аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом.
ИП Голына А.В. 25.04.2016 регистрируется в качестве, 30.05.2016 приобретает гостиничный комплекс у ИП Демченко П.В.
После указанной сделки ИП Голына А.В. (займодавец) и ИП Демченко П.В. (заемщик) заключают договор денежного (1%) займа от 22.09.2016 на сумму 180 000 000 руб., срок возврата 01.12.2027 (по р/с погашено 126 млн.).
В свою очередь 27.02.2023 Демченко П.В. (займодавец) и Голына А.В. (заемщик) заключают договор денежного займа на сумму 142 млн. руб. (по р/с поступила сумма в полном объеме) и 31.07.2023 проводят взаимозачет по договорам займа от 22.09.2016 и от 27.02.2023.
В ходе проведения анализа аренды гостиничного комплекса, распределенной между участниками схемы, налоговым органом установлено следующее.
Гостиничный комплекс (бизнес отель "Континент"), расположенный по адресу: г. Ставрополь, ул. Дзержинского, 114, ИП Голына А.В. предоставляет в аренду ИП Демченко П.В. (с 0 по 18 этаж, площ. 10 233,6 кв. м) на основании договора от 01.10.2018 сроком до 01.10.2028 с установленной арендной платой 2 500 000 руб. в месяц (периодически арендная плата корректируется доп. соглашениями, как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения).
В свою очередь ИП Демченко П.В. на основании договора субаренды от 01.07.2018 передает часть недвижимого имущество ООО "Континент Плюс" (руководитель Барчевская А.Е., учредитель Голына А.В.).
ИП Барчевской А.Е. (помещения N 161-168, N 170-204.4, площ. 603.1 кв. м) на основании договора от 15.05.2019 сроком до 15.05.2029 с установленной арендной платой 300 000 руб. в месяц. В свою очередь ИП Барчевской А.Е. на основании договора субаренды от 25.09.2019 передает часть помещения N 204.1 площадью 50 кв. м. ООО "Континент" (Демченко П.В. является руководителем и учредителем), для ведения розничной торговой деятельности.
01 октября 2022 года к договору аренды между ИП Барчевской А.Е. и ИП Голына А.В. составляется трехстороннее соглашение о замене стороны ("Арендатора").
В соответствии с соглашением с 01.10.2022 "арендатором - правопреемником" указанных помещений является ИП Смирнов М.В.
ИП Смирнову М.В. (помещение N 95 и часть помещения 209 площ. 100 кв. м) на основании договора от 23.03.2023 сроком на 11 месяцев с установленной арендной платой 60 000 руб. в месяц.; ИП Акимову В.Ю. (помещение N 159 и 204.1 площ. 227.3 кв. м) на основании договора от 20.06.2022 сроком до 20.06.2023 с установленной арендной платой 30 000 руб. в месяц.; ИП Дьяконовой Л.М. (помещения на 3 этаже площ. 290.2 кв. м) на основании договора от 16.10.2023 сроком на 11 месяцев с установленной арендной платой 50 000 руб. в месяц; помещения N 77и N 78 на нулевом этаже, на основании договора от 01.01.2023 сроком на 11 месяцев с установленной арендной платой 30 000 руб. в месяц; ООО "Континент" (офис N 207 на 2 этаже, площ. 50 кв. м) на основании договора от 01.10.2018 сроком на 11 месяцев с установленной арендной платой 500 руб. в месяц.
При этом, стоимость арендной платы 1 кв. м по вышеуказанным договорам с зависимыми участниками группы бизнеса - арендаторами, варьируется от 10 руб. до 600 руб. за 1 кв. м, что значительно ниже стоимости арендной платы с иными арендаторами (АО Газпромбанк, ООО "Алькор и Ко", ООО "Скальса").
В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией проведен осмотр помещения (протокол осмотра от 14.08.2024), проведена выемка документов и предметов (протокол выемки документов и предметов от 14.08.2024) в помещении по адресу г. Ставрополь, ул. Дзержинского 114, бизнес отель Континент (каб. "Бухгалтерия", каб. "Главный бухгалтер").
В результате проведения указанных контрольных мероприятий установлено, что в одном кабинете хранились первичные документы и на одних компьютерах велся бухгалтерский и налоговый учет ИП Голына А.В., ООО "Континент", ООО "Континент плюс", ИП Барчевской А.Е., ИП Демченко П.В.; в каб. "Главный бухгалтер" находится рабочее место Дьяконовой Л.М., которая осуществляет ведение бухгалтерского и налогового учета ИП Голына А.В. и указанных выше участников схемы "дробления". В банковском досье ИП Демченко П.В. имеется доверенность от 13.04.2021, выданная Дьяконовой Л.М. на совершение операция по банковскому счету.
В проверяемом периоде у ИП Голына А.В. численность работников отсутствовала.
Дьяконова Л.М. (ведет бухгалтерский и налоговый учет ИП Голына А.В.) в проверяемом периоде являлась индивидуальным предпринимателем, а также согласно справкам 2-НДФЛ, осуществляла трудовую деятельность в ООО "Континент плюс", ИП Демченко П.В. являлся индивидуальным предпринимателем и руководителем ООО "Континент", Барчевская А.Е. в проверяемом периоде являлась индивидуальным предпринимателем и руководителем ООО "Континент Плюс".
Смирнов М.В. и Акимов В.Ю. в проверяемом периоде являлись индивидуальными предпринимателями, а также, согласно справкам 2НДФЛ, осуществляли трудовую деятельность у ИП Демченко П.В.
Кроме того, в ходе проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что от имени нескольких формально самостоятельных субъектов осуществляется организационно - единая деятельность, координируемая одними и теми же лицами.
По результатам анализа выписок по расчетным счетам участников схемы установлено, что участники "дробления бизнеса" в проверяемом периоде обналичивают значительные суммы денежных средств, при этом существенного обогащения в проверяемом периоде не установлено. В свою очередь Голына А.В. в период 2021-2023 годы приобретено более 30 объектов недвижимого имущества общей кадастровой стоимостью более 200 млн. руб. и более 40 земельных участков общей кадастровой стоимостью более 130 млн. руб.
Таким образом, суд приходит к обоснованности вывода налогового органа о том, что фактически выгодоприобретателем является Голына А.В., который влияет на результаты деятельности формально самостоятельных лиц и контролирует эту деятельность. В свою очередь, указанные лица действуют в интересах собственника имущества - Голына А.В., следовательно, заявителем создана схема минимизации налоговых обязательств в виде "дробления бизнеса" с вовлечением в схему подконтрольных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.
Довода заявителя о том, что налоговым органом не установлены факты номинального характера деятельности ИП Барчевской А.Е., ИП Демченко П.В., ИП Смирнова М.В., ИП Акимова В.Ю., ИП Дьяконовой Л.М., ООО "Континент", ООО "Континент плюс"; не представлены доказательства того, что указанные лица на момент совершения сделок имели пороки в регистрации либо признаны налоговым органом субъектами, не ведущими хозяйственную деятельность, судом отклоняются, как несоответствующие фактическим обстоятельствам дела.
В обоснование своих доводов относительно отсутствия схемы "дробления" бизнеса заявитель вместе с апелляционной жалобой представил в УФНС России по Ставропольскому краю комиссионное заключение экспертов по вопросу определения наличия экономически обоснованных признаков схемы "дробления бизнеса" от 12.02.2025 N 02/25, которое налогоплательщик провел по собственной инициативе.
В решении УФНС России по Ставропольскому краю от 18.08.2025 N 2600-2025/001027/И по апелляционной жалобе заявителя указано, что представленное экспертное заключение не является основанием для отмены оспариваемого решения.
Вышестоящий налоговый орган критически оценил представленное экспертное заключение, усомнившись в его объективности и обоснованности, поскольку его заказчиком является ИП Голына А.В., т.е. лицо, напрямую заинтересованное в опровержении выводов оспариваемого решения.
Кроме того, изИз содержания комиссионного заключения экспертов от 12.02.2025 следует, что привлеченные эксперты уведомлены судом об ответственности за дачу заведомо ложного заключения по статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации.
В то же время указанное комиссионное заключение экспертов составлено до обращения налогоплательщика в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением о признании решения налогового органа от 06.06.2025 N 3393 недействительным.
Таким образом, отметка о предупреждении судом экспертов об уголовной ответственности, предусмотренной статьей 307 Уголовного кодекса Российской Федерации, не соответствует фактическим обстоятельствам.
Принимая во внимание вышеизложенное, суд приходит к выводу, что указанное комиссионное заключение экспертов не является доказательством обоснованности доводов налогоплательщика, так как не соответствует требованиям Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" и само по себе не опровергает совокупность установленных налоговым органом обстоятельств.
Ссылки заявителя на то, что акт налоговой проверки не содержит надлежащий расчет налоговых обязательств, включая эпизод "дробления бизнеса", также не состоятельны.
Из материалов дела следует, что акт налоговой проверки, приложение к акту налоговой проверки N 11, дополнение к акту налоговой проверки, а также оспариваемое решение содержат подробный расчет и пояснения относительно структуры доначислений налоговых обязательств и обстоятельств, послуживших основанием для их вменения налогоплательщику.
Оспариваемое решение соответствует положениям ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 12.07.2024 N 176-ФЗ) в части порядка доначисления налоговых обязательств.
Статьей 6 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ предусмотрены особенности механизма прекращения обязанности по уплате налогов, возникшей за налоговые периоды 2022 - 2024 годов, соответствующих пеней и штрафов, предусмотренных статьями 119, 120 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в части правонарушений, связанных с фактом дробления бизнеса, при добровольном полном или частичном отказе лицами, участвующими в дроблении, от дробления бизнеса в отношении налоговых периодов 2025 и 2026 годов (налоговая амнистия дробления бизнеса).
В соответствии с п. 4 ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ со дня вступления в силу указанного Федерального закона (т.е. с 12.07.2024) приостанавливается вступление в силу решений о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налоговых правонарушений, вынесенных по результатам налоговых проверок за налоговые периоды 2022 - 2024 годов, в части правонарушений, связанных с фактом дробления бизнеса. Указанное приостановление не отменяет право налогоплательщика на обжалование такого решения налогового органа в порядке и сроки, которые установлены Налоговым кодексом Российской Федерации, и не прерывает течение сроков на обжалование такого решения налогового органа.
Согласно п. 10 ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ в акте налоговой проверки и решении, вынесенном по результатам налоговой проверки за налоговые периоды 2022 - 2024 годов, описание выявленных нарушений и расчет суммы подлежащих уплате налогов, пеней и штрафов, доначисленных в связи с фактом дробления бизнеса и доначисленных по иным основаниям, производятся отдельно в описательной и резолютивной частях акта и решения. Указанное положение не применяется в отношении актов и решений, врученных налогоплательщикам до дня вступления в силу указанного Федерального закона.
Акт налоговой проверки от 17.12.2024 N 6783 и решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.06.2025 N 3393 вынесены после вступления в силу Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ, проверяемые периоды 2022-2023 гг. подпадают под налоговую амнистию дробления бизнеса.
При этом налоговым органом в полном объеме соблюдены требования п. 10 ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ.
Так, в акте налоговой проверки от 17.12.2024 N 6783 (стр. 42-45) указан расчет доначислений по финансово-хозяйственным операциям, связанным с дроблением бизнеса за налоговые периоды 2022-2023.
В итоговой части акта налоговой проверки от 17.12.2024 N 6783 (стр. 46-50) строки доначислений, по налоговым периодам 2022-2023, подпадающие под амнистию дробления бизнеса имеют примечание "Д".
Также в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.06.2025 N 3393 (стр. 38-42) указан расчет доначислений по финансово-хозяйственным операциям, связанным с дроблением бизнеса за налоговые периоды 2022-2023. В итоговой части оспариваемого решения (стр. 46-49) строки доначислений, по налоговым периодам 2022-2023, подпадающие под амнистию дробления бизнеса, имеют примечание "Д": 1Д; 4Д, 6Д, 7Д, 8Д, 9Д, 10Д, 11Д, 14Д, 17Д, 20Д, 21Д, 22Д, 23Д, 25Д, 26Д, 27Д, 28Д, 30Д, 31Д, 32Д, 33Д, 34Д, 40Д, 43Д, 44Д.
В рамках судебного заседания, налоговый орган пояснил, что в строке 22Д п. 3.1 резолютивной части оспариваемого решения указаны начисления штрафа, предусмотренного п. 3 ст. 122 НК РФ, по НДС за 3 квартал 2022 года в размере 3 292 284 руб.
В то же время указанная сумма штрафа является суммой штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 119 НК РФ по НДС за налоговые периоды 2022-2023 года, что согласуется с описательной частью решения, а именно расчетами, изложенными на страницах 41-42 решения налогового органа.
Налоговый орган указал на то, что неверное указание в строке 22Д основания начисления штрафа обусловлено особенностями автоматизированной информационной системы Федеральной налоговой службы Российской Федерации (АИС "Налог-3"), имеющимися на момент вынесения оспариваемого решения и позволяющими присвоить примечание "Д" в отношении начислений штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ и не позволяющими присвоить примечание "Д" в отношении начислений штрафа по п. 1 ст. 119 НК РФ.
В целях соблюдения права налогоплательщика на налоговую амнистию дробления бизнеса, предусмотренную ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ, налоговый орган указал в качестве основания штрафа ссылку на п. 3 ст. 122 НК РФ.
Изучив содержание решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.06.2025 N 3393, суд пришел к выводу, что указанное несоответствие не привело к ухудшению положения налогоплательщика и не лишило его прав, предусмотренных ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ.
В качестве довода о недействительности оспариваемого решения налогоплательщик также указывает о том, что налоговым органом не установлен действительный размер дополнительно вмененных предпринимателю налоговых обязательств, что обусловлено использованием методики расчетов налогов ввиду неправомерного "смешения" кассового метода для налога на доходы физических лиц и метода начисления для налога на добавленную стоимость.
По мнению заявителя, налоговый орган исчислил НДС, применив ставку 20% к сводной выручке всех участников вменяемой "группы", в то время как, НДС должен был исчисляться в составе выручки и по расчетной ставке 16,67%.
Оценивая данную позицию, как не обоснованную, суд принимает во внимание, что в ходе проведения проверки, налоговым органом доказано получение ИП Голына А.В. необоснованной налоговой выгоды при применении схемы дробления бизнеса. При этом, заинтересованным лицом проведена налоговая реконструкция, действительные налоговые обязательства налогоплательщику доначислены расчетным методом.
Налоговым органом доначисления по налогам произведены по общей системе налогообложения с учетом соответствующих расходов, налоговых вычетов по НДС и налогов, уплаченных в рамках специальных налоговых режимов всеми участниками схемы, что соответствует правовым подходам, выработанным Верховным Судом Российской Федерации.
Расчет налогового органа согласуется с пунктом 28 раздела VIII "Оценка моделей ведения хозяйственной деятельности в рамках группы лиц, в которую входят налогоплательщики, применяющие специальные налоговые режимы" письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которому при выявлении схем "дробления бизнеса" доначисление сумм налогов осуществляется с целью возмещения ущерба бюджетам публично-правовых образований таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений. Это означает необходимость определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика на основании обстоятельств, которые подлежат установлению налоговым органом с учетом имеющихся у него сведений и документов и при содействии налогоплательщика в их установлении, учитывая как вменяемые доходы, так и соответствующие расходы, налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, налоги, уплаченные в рамках специальных налоговых режимов.
Из пункта 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018) следует, что схема "дробления бизнеса" представляет собой особый вид незаконной минимизации налоговой обязанности, когда посредством распределения доходов от реализации товаров между взаимозависимыми лицами налогоплательщик создает ситуацию, при которой видимость действий нескольких юридических лиц прикрывает фактическую деятельность одного хозяйствующего субъекта, не отвечавшего установленным главой 26.2 Налогового кодекса условиям для применения упрощенной системы налогообложения. При таких обстоятельствах у налогового органа имеются основания для определения прав и обязанностей указанных юридических лиц исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения применительно к подпункту 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса.
Налоговая реконструкция проведена инспекцией на основании имеющихся сведений и документов, в свою очередь налогоплательщиком не представлены дополнительные документы и собственные расчеты.
Вопреки доводу заявителя, из оспариваемого решения следует, что налоговый орган рассчитал НДС по расчетной ставке 20/120 (подробный расчет представлен в Приложении N 11 к акту налоговой проверки).
При таких обстоятельствах применение налоговым органом по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки расчетной ставки по НДС 20/120 не противоречит нормам действующего законодательства.
В письменных возражениях ИП Голына А.В. указал, что налоговым органом необоснованно не учтены положения п. п. 19 п. 1 ст. 164 и п. 3 ст. 149 НК РФ, в соответствии с которыми услуги по предоставлению мест для временного проживания подлежат обложению по ставке 0%, а также указал на то, что оказание услуг общественного питания через объекты общественного питания, являются операциями, не подлежащими налогообложению.
Согласно пункту 2 статьи 2 и пункту 4 статьи 10 Федерального закона от 02.07.2021 N 305-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" с 1 января 2022 года освобождение от налогообложения НДС применяется в отношении услуг общественного питания, оказываемых организациями и индивидуальными предпринимателями через объекты общественного питания (рестораны, кафе, бары, предприятия быстрого обслуживания, буфеты, кафетерии, столовые, закусочные, отделы кулинарии при указанных объектах и иные аналогичные объекты общественного питания), а также услуг общественного питания вне объектов общественного питания по месту, выбранному заказчиком (выездное обслуживание), при соблюдении за календарный год, предшествующий году, в котором применяется освобождение от налога на добавленную стоимость, следующих условий: - сумма доходов не превысила в совокупности 2 млрд рублей; - удельный вес доходов от реализации услуг общественного питания в общей сумме доходов составил не менее 70 процентов; - среднемесячный размер выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц, не ниже размера среднемесячной начисленной заработной платы в каждом субъекте Российской Федерации по соответствующему виду экономической деятельности (условие будет применяться с 1 января 2024 года).
Учитывая изложенное, при реализации продукции общественного питания, в том числе приобретенной у стороннего производителя, а также приготовленных напитков (кофе, коктейли, чай) кафе вправе с 1 января 2022 года применять освобождение от налогообложения НДС услуг общественного питания при выполнении вышеуказанных условий.
Вместе с тем, удельный вес доходов ИП Голына А.В. от услуг общественного питания в общей сумме доходов по годам составил в 2020-0%, в 2021-48%, в 2022-53%. Таким образом, освобождение от налогообложения НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ к налогоплательщику не применяется, так как не соблюдено обязательное условие по доли выручки от реализации услуг общественного питания.
Оценивая довод ИП Голына А.В. о том, что налоговым органом не учтены положения ст. 164 НК РФ при доначислении налога на добавленную стоимость, суд принимает во внимание то обстоятельство, что расчет действительных налоговых обязательств налогоплательщиком не представлен.
По этой причине размер налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика по обстоятельствам, связанным с искусственным разделением единой хозяйственной деятельности, в том числе коммерческой деятельности связанной с предоставлением мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения, произведен с учетом имеющихся в налоговом органе сведений.
В частности, по данным контрольно-кассовой техники и банковских выписок лиц, вовлеченных ИП Голына А.В. в осуществляемую им коммерческую деятельность, в 20212023 годах услуги по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения предоставлялись ИП Демченко П.В.
Согласно подпункту 19 пункта 1 статьи 164 НК РФ с 1 июля 2022 года налогообложение налогом на добавленную стоимость при реализации услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения, производится по налоговой ставке НДС в размере 0%.
Положения подпункта 19 пункта 1 статьи 164 НК РФ применены при исчислении суммы подлежащего уплате налога на добавленную стоимость в отношении объектов налогообложения (реализации услуг), возникших при предоставлении в 2022-2023 годах ИП Голына А.В. мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения в лице ИП Демченко П.В.
При этом установлено, что в период с 01.07.2022 года по 31.12.2023 года (период действия положений подпункту 19 пункта 1 статьи 164 НК РФ в проверяемом периоде) ИП Голына А.В. в лице ИП Демченко П.В. были оказаны услуги по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения на общую сумму 245 281 665 руб., в том числе в 3 квартале 2022 года на сумму 29 920 718 руб., в 4 квартале 2022 года на сумму 51 711 511 руб., в 1 квартале 2023 года на сумму 31 739 067 руб., в 2 квартале 2023 года на сумму 41 841 893 руб., в 3 квартале 2023 года на сумму 37 327 596 руб., в 4 квартале 2023 года на сумму 52 740 880 руб.
Учитывая изложенное, налоговая ставка по налогу на добавленную стоимость в размере 0 процентов подлежит применению при определении размера налоговых обязательств по указанным выше хозяйственным операциям, что повлекло уменьшение суммы исчисленного в акте налоговой проверки налога на добавленную стоимость в размере 40 880 277 руб., в том числе в 3 квартале 2022 года на сумму 4 986 786 руб., в 4 квартале 2022 года на сумму 8 618 585 руб., в 1 квартале 2023 года на сумму 5 289 844 руб., в 2 квартале 2023 года на сумму 6 973 649 руб., в 3 квартале 2023 года на сумму 6 221 266 руб., в 4 квартале 2023 года на сумму 8 790 147 руб.
Иных доводов о несоответствии либо ошибочности произведенных налоговым органом расчетов налогоплательщиком не заявлено, контррасчет в материалы дела предпринимателем не представлен.
Довод заявителя о допущенных налоговым органом процессуальных нарушениях, допущенных при проведении выездной налоговой проверки, не принимается, как противоречащий фактическим обстоятельствам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
К акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок (пункт 3.1 статьи 100 НК РФ).
В соответствии пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 НК РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
Пунктом 2 статьи 101 НК РФ установлено, что руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. В случае подачи лицом, в отношении которого проводилась налоговая проверка, заявления об ознакомлении с материалами дела налоговый орган обязан ознакомить такое лицо (его представителя) с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля не позднее двух дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки.
В соответствии с пунктом 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.
При рассмотрении материалов налоговой проверки ведется протокол. Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.
Пунктом 7 статьи 101 НК РФ установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение: о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Как следует из материалов дела, налоговым органом по результатам проверки составлен акт от 17.12.2024 N 6783, который с приложениями на 384 листах и 1 Диск CD-R вручены 20.12.2024 представителю налогоплательщика Миронову С.А., что подтверждается его подписью на экземпляре акта.
Извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 17.12.2024 N 14471 получено представителем налогоплательщика Мироновым С.А. 20.12.2024.
Заявитель, воспользовавшись своим правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 НК РФ, представил 24.01.2025 в налоговый орган возражения на акт налоговой проверки.
Материалы налоговой проверки рассмотрены 24.01.2025 в присутствии представителя заявителя Миронова С.А., что подтверждается его подписью в протоколе рассмотрения материалов налоговой проверки от 24.01.2025 N 1.
В связи с получением письменных возражений налогоплательщика с приложением документов (их заверенных копий), подтверждающих обоснованность возражений, налоговым органом принято решение от 03.02.2025 N 104 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки еще на месяц.
Материалы налоговой проверки рассмотрены 12.02.2025 в присутствии представителя заявителя Миронова С.А., что подтверждается его подписью в протоколе рассмотрения материалов налоговой проверки от 12.02.2025 N 2.
Извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 12.02.2025 N 1347 получено представителем налогоплательщика Мироновым С.А. лично.
13.02.2025 налогоплательщиком заявлено ходатайство об отложении срока рассмотрения материалов налоговой проверки, по причине нахождения представителя налогоплательщика в командировке 14.02.2025.
Материалы налоговой проверки рассмотрены 14.02.2025 в отсутствие лица, в отношении которого проведена проверка, и его представителя, что подтверждается протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки от 14.02.2025 N 3.
Как следует из протокола рассмотрения материалов налоговой проверки от 14.02.2025 N 3, должностным лицом налогового органа не установлено оснований для удовлетворения ходатайства об отложении. При этом учтено надлежащее извещение ИП Голына А.В. о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, отмечено, что невозможность обеспечения участия уполномоченного представителя налогоплательщика в рассмотрении материалов налоговой проверки не является препятствием к рассмотрению указанных материалов, принимая во внимание возможность налогоплательщика принять участие в рассмотрении соответствующих материалов лично либо обеспечить участие в рассмотрении материалов налоговой проверки иного уполномоченного представителя налогоплательщика.
В протоколе рассмотрения материалов налоговой проверки от 14.02.2025 N 3 также отмечено, что налогоплательщиком не представлено документов, подтверждающих невозможность участия его уполномоченного представителя при рассмотрении материалов налоговой проверки 14.02.2025, в связи с нахождением в командировке.
При этом рассмотрение материалов налоговой проверки в пределах продленного решением 03.02.2025 N 104 срока рассмотрения материалов налоговой проверки, при соблюдении установленных налоговым законодательством правил извещения лица, в отношении которого проведена налоговая проверка, о времени и месте рассмотрения соответствующих материалов, не противоречит положениям ст. 101 НК РФ.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, с учетом представленных возражений, с целью получения дополнительных доказательств совершения нарушений законодательства о налогах и сборах, налоговым органом принято решение от 03.03.2025 N 24 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Налоговым органом по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту от 24.04.2025 N 37, которое с приложениями на 1458 листах получено ИП Голына А.В. по телекоммуникационным каналам связи 14.05.2025.
ИП Голына А.В. в соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ, в адрес налогового органа поданы письменные возражения (вх. N 018928 от 30.05.2025), в которых налогоплательщик, выразил свое несогласие с выводами, изложенными в дополнении к акту налоговой проверки от 24.04.2025 N 37, заявил ходатайство об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на более поздний срок с целью обеспечения возможности представления налогоплательщиком мотивированных возражений после ознакомления с расчетами (включая доводы по вменению дробления бизнеса и результатов экспертизы), а также реализации права на защиту.
Извещение от 24.04.2025 N 4172 о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, получено налогоплательщиком 15.05.2025 по телекоммуникационным каналам связи.
Как следует из протокола рассмотрения материалов налоговой проверки от 05.06.2025 N 4, их рассмотрение с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось в отсутствие ИП Голына А.В. (его представителя), извещенного надлежащим образом, по результатам принято оспариваемое решение.
Должностным лицом налогового органа не установлено оснований для удовлетворения ходатайства заявителя об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на более поздний срок, поскольку акт налоговой проверки и дополнение к акту налоговой проверки, содержащие сведения о произведенных налоговым органом расчетах размера налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика были получены в установленный законом срок с приложением документов, подтверждающих выявленные нарушения налогового законодательства, следовательно, права налогоплательщика не нарушены.
Принимая во внимание изложенное, а также учитывая, что акт налоговой проверки, дополнение к акту налоговой проверки с приложениями вручены заявителю и им представлены возражения, заявитель извещен надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, суд приходит к выводу о том, что налоговым органом не допущено существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся основанием для отмены оспариваемого решения.
Налогоплательщик полагает, что сотрудниками налогового органа выемка документов и оборудования налогоплательщика проведена с превышением должностных полномочий и в нарушение пункта 1 статьи 94 НК РФ. По мнению ИП Голына А.В., для производства выемки налоговый орган должен доказать, что изъятые документы ранее были истребованы и не были представлены в установленный срок, либо подтвердить, что налогоплательщик действительно собирался уничтожить, скрыть или подменить изъятые документы. Заявитель ссылается на то, что налоговым органом не было представлено доказательств, подтверждающих наличие оснований для производства выемки документов, предусмотренных статьями 93, 94 НК РФ, в связи с чем действия должностных лиц налогового органа в данной части не могут быть признаны законными и обоснованными.
Кроме того, ИП Голына А.В. указывает на внесение изменений в Постановление о производстве выемки документов и предметов от 14.08.2024 N 3, не согласованных с руководителем (его заместителем) налогового органа, что, по мнению налогоплательщика, не соответствует НК РФ, а также Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@. Полагает, что постановление о производстве выемки документов и предметов от 14.08.2024 N 3 не мотивировано, содержит письменные правки (пункт 15 - программа 1С Бухгалтерия, системные блоки, дописан ручным способом в ходе производства выемки).
Оценивая указанные претензии заявителя как не обоснованные, суд принимает во внимание следующие обстоятельства.
Право налоговых органов производить выемку документов у налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента при проведении налоговых проверок установлено подпунктом 3 пункта 1 статьи 31 НК РФ в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.
Выемка документов и предметов заключается в изъятии должностными лицами налогового органа, проводящими налоговую проверку, документов и предметов проверяемого лица, имеющих отношение к предмету налоговой проверки и свидетельствующих о совершении им налоговых правонарушений, из определенного помещения, с фиксацией соответствующих процессуальных действий и изъятых документов и предметов в протоколе в установленном законом порядке (подпункт 3 пункта 1 статьи 31, пункт 14 статьи 89, пункт 4 статьи 93, статьи 94 и 99 НК РФ).
По своей правовой природе выемка носит исключительный характер и производится в том случае, если обычный порядок проведения выездной налоговой проверки, предполагающий свободное ознакомление должностных лиц налоговых органов с документами проверяемого налогоплательщика, не может быть реализован вследствие действий (бездействия) последнего или требуется принять меры к сохранности подлинников первичных документов плательщика в целях получения объективной информации, недопущению изменения первичных документов и данных бухгалтерского и налогового учета.
Поскольку в период выездной налоговой проверки в отношении ИП Голына А.В. налоговым органом установлено применение схемы минимизации налоговых обязательств в виде "дробления бизнеса" с вовлечением в схему подконтрольных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, у налогового органа имелись достаточные основания полагать, что первичные документы, а также машинные носители информации, находящиеся в помещениях по адресу: г. Ставрополь, ул. Дзержинского, 114, свидетельствующие о совершении установленного правонарушения, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.
В связи с наличием указанных оснований налоговым органом принято законное и обоснованное постановление о проведении выемки документов, предметов в соответствии со статьей 94 НК РФ.
Согласно постановлению о производстве выемки документов и предметов от 14.08.2024 N 3 на основании статьи 94 Налогового кодекса с участием Миронова С.А., являющегося представителем налогоплательщика, изъяты копия программы "1С Бухгалтерия", системные блоки N 1 и N 2 и первичные документы ИП Голына А.В., что подтверждается протоколом б/н от 14.08.2024 о производстве выемки, изъятия документов и предметов.
В ходе проведения выемки документов и предметов в помещении ИП Голына А.В. должностным лицам налогового органа был запрещен доступ к месту нахождения персонального компьютера главного бухгалтера, неустановленным лицом произведено хищение системного блока персонального компьютера, что является доказательством сокрытия документов, относящихся к деятельности ИП Голына А.В., о чем составлен акт б/н от 14.08.2024 о воспрепятствовании доступу должностных лиц налогового органа, проводящих налоговую проверку, на территорию или в помещение (за исключением жилых помещений) проверяемого лица.
Учитывая вышеизложенное, суд соглашается с выводами налогового органа о наличии в данном случае оснований полагать возможным уничтожение, сокрытие, изменение или замену проверяемым лицом подлинников документов.
Отклоняя доводы налогоплательщика о незаконности произведенной налоговым органом выемки документов и предметов в силу отсутствия признаков намеренного уклонения со стороны налогоплательщика и противодействия осуществлению мероприятий налогового контроля, суд, принимая во внимание положения статей 89, 94 НК РФ приходит к выводу, что решение о проведении выемки может приниматься вне зависимости от представления или непредставления налогоплательщиком документов по требованию, а также вне зависимости от истребования документов, поскольку принятие такого решения обусловлено наличием оснований для проведения выемки, в том числе угрозы уничтожения или сокрытия документов.
Судом также отклоняются доводы заявителя, касающиеся письменных правок, внесенных в постановление о производстве выемки документов и предметов от 14.08.2024 N 3, поскольку заполнение постановления о производстве выемки рукописным текстом не является нарушением, не свидетельствуют о незаконности принятого постановления.
Постановление о производстве выемки документов и предметов от 14.08.2024 N 3 получено представителем налогоплательщика Мироновым С.А., замечания к постановлению отсутствуют.
Суд, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь положениями ст. ст. 21, 31, 82, 89, 92, 94 НК РФ, пришел к выводу о том, что у инспекции имелись правовые основания для проведения выемки документов и предметов, а действия сотрудников инспекции при производстве выемки соответствуют требованиям ст. 94 НК РФ, в то время как заявителем не представлено доказательств нарушения его прав и законных интересов при совершении налоговым органом указанного мероприятия налогового контроля.
ИП Голына А.В. обращался в УФНС России по Ставропольскому краю с жалобой действия сотрудников Межрайонной ИФНС России N 12 по Ставропольскому краю при проведении выемки документов рамках Постановления N 3 о производстве выемки документов и предметов от 14.08.2024, решением УФНС России по Ставропольскому краю N 07-20/024481@ от 06.12.2024 указанная жалоба ИП Голына А.В. оставлена без удовлетворения.
Также налогоплательщик полагает, что в нарушение пункта 6.1 статьи 101 НК РФ в корреспонденции с положениями статьи 100 НК РФ результаты проведенных мероприятий налогового контроля не содержат допустимых доказательств, способных устранить ранее изложенные заявителем обоснованные сомнения в правильности акта налоговой проверки. Указывает на то, что налоговым органом не приведены опровержения доводов налогоплательщика о недоказанности факта "дробления бизнеса", алгоритм и порядок расчета налоговых обязательств.
В свою очередь налоговый орган указал, что вопреки доводам налогоплательщика в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля получены доказательства (заключения эксперта), подтверждающие изложенные в акте налоговой проверки выводы. Отнесение налогоплательщиком полученных налоговым органом доказательств к несущественным, выражает субъективное мнение ИП Голына А.В. и не является безусловным основанием для отмены оспариваемого решения.
Оснований не согласится с выводами налогового органа, у суда не имеется.
Заявитель указывает на отсутствие права налогового органа на проведение проверки и доначисления налогов, не указанных в решении о проведении проверки и справке об окончании проверки.
Вместе с тем, в ходе выездной налоговой проверки получены доказательства применения ИП Голына А.И. схемы дробления бизнеса с целью уплаты налога по УСН, в связи с чем, неправомерность применения УСН установлена только по результатам проверки и произведен расчет налогов по общей системе налогообложения расчетным путем в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.
Суд учитывает, что налоговый орган до проведения выездной налоговой проверки может не располагать информацией, убедительным образом свидетельствующей о неправомерности применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения, а, следовательно, при назначении выездной налоговой проверки налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения, у руководителя (заместителя руководителя) налогового органа объективно отсутствует возможность включения в решение сведений о проверке иных, помимо предусмотренных применением упрощенной системы налогообложения, налогов.
В то же время могут существовать обстоятельства, наличие которых свидетельствует о том, что налогоплательщик теряет право на применение упрощенной системы налогообложения. Указанные основания могут быть установлены, в том числе, и в ходе проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика.
В свою очередь, доначисление по итогам выездной налоговой проверки налогов по общей системе налогообложения, в том числе налога на добавленную стоимость и налога на имущество физических лиц, обусловлено выводом налогового органа об утрате ИП Голына А.В., права на применение упрощенной системы налогообложения с 3 кв. 2021 года по причине несоблюдения установленных п. 4 ст. 346.13 НК РФ ограничений в части размера полученного дохода в налоговом периоде 2021 года, при применении им схемы минимизации налоговых обязательств в виде "дробления бизнеса" с вовлечением в схему подконтрольных лиц.
В Письме ФНС России от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@ "О направлении обзора судебной практики, связанной с обжалованием налогоплательщиками ненормативных актов налоговых органов, вынесенных по результатам мероприятий налогового контроля, в ходе которых установлены факты получения необоснованной налоговой выгоды путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц" указано, что в рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами устанавливаются факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается применением инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.
Определением Конституционного Суда РФ от 04.07.2017 N 1440-О по результатам изучения жалобы суд отказал заявителю в ее рассмотрении по существу, придя к выводам о том, что правоприменительная практика с учетом всего многообразия хозяйственных отношений в сфере осуществления предпринимательской деятельности ориентируется на признание налоговой выгоды необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.
Как установлено в п. 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Признание налоговой выгоды необоснованной предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (п. 1 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в третьем квартале 2017 года по вопросам налогообложения (Приложение к Письму ФНС России от 11.10.2017 N СА-4-7/20486@)).
Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (пункт 7 постановления Пленума N 53).
Следовательно, установив, что имело место искусственное распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность одного хозяйствующего субъекта, не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН (так называемое "дробление бизнеса"), налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по общей системе налогообложения.
Аналогичная позиция изложена в п. 13 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023.
По смыслу пункта 3 статьи 100 и пункта 8 статьи 101 НК РФ при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика.
Таким образом, поскольку по итогам проведения выездной налоговой проверки выявлены нарушения налогового законодательства, в том числе признаки дробления бизнеса, налоговый орган по результатам налоговой проверки правомерно доначислил ИП Голына А.В. налоги по общей системе налогообложения, в том числе НДС, налог на имущество физических лиц, несмотря на то, что данные налоги не были указаны в решении о проведении выездной налоговой проверки.
Согласно части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные правомочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.
На основании вышеизложенного, оценив представленные в дело доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, суд приходит к выводу о том, что оспариваемое решение инспекции о доначислении заявителю спорных сумм налогов, пеней и штрафных санкций в полном объеме соответствует закону, в связи с чем, правовых оснований для удовлетворения требований предпринимателя не имеется.
Руководствуясь статьями 167, 168, 169, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
решил:
в удовлетворении ходатайства заявителя о привлечении к участию в деле уполномоченного по правам предпринимателей в Ставропольском крае, отказать.
В удовлетворении заявления индивидуального предпринимателя Голына Андрея Васильевича, г. Ставрополь, ИНН503208155010, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12 по Ставропольскому краю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.06.2025 N 3393, отказать.
Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Ставропольского края в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления в полном объеме) и в Арбитражный суд Северо - Кавказского округа в двухмесячный срок со дня вступления в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.
Судья
И.В.НАВАКОВА