Дело N А53-34943/2019
Резолютивная часть постановления объявлена 11 июня 2020 года.
Полный текст постановления изготовлен 14 июня 2020 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Стрекачева А.Н.,
судей Сулименко Н.В., Сурмаляна Г.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лавриновой Т.Г.
при участии:
индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю.: лично;
от индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю.: представитель Романенко Р.В. (ордер N 76848);
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области: представитель Приходько Т.В. по доверенности от 27.08.2019,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Войченко Елены Юрьевны на решение Арбитражного суда Ростовской области от 05.03.2020 по делу N А53-34943/2019 по заявлению индивидуального предпринимателя Войченко Елены Юрьевны к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области о признании незаконным решения от 18.03.2019 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
установил:
индивидуальный предприниматель Войченко Елена Юрьевна (далее - заявитель, предприниматель) обратилась в суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 18.03.2019 N 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (уточненный в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации круг заинтересованных лиц: ответчик - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области, третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области, как пояснил представитель заявителя в судебном заседании, необходимо потому что отказало в удовлетворении жалобы). Данное устное уточнение от заявителя судом принято.
Решением Арбитражного суда Ростовской области от 05.03.2020 по делу N А53-34943/2019 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением Арбитражного суда Ростовской области от 05.03.2020 по делу N А53-34943/2019, индивидуальный предприниматель Войченко Е.Ю. обратилась в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт.
Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судом первой инстанции не приняты во внимание доводы заявителя о неправильной квалификации его предпринимательской деятельности налоговым органом, как деятельности по перевозке грузов автомобильным транспортом. ИП Войченко Е.Ю. осуществляет деятельность по оказанию услуг по организации перевозок, что относится к элементам договора транспортной экспедиции.
В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области просит решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.
Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ростовской области от 05.03.2020 по делу N А53-34943/2019 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, перечисления и уплаты налога, взимаемого с налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов за период с 01.01.2015 по 31.12.2016; налога на доходы физических лиц с доходов, источником которых является налоговый агент за период с 01.01.2015 по 31.12.2016.
Результаты выездной налоговой проверки отражены в акте проверки N 2 от 08.02.2019 (далее акт N 2 от 08.02.2019), который вместе с извещением N 5 от 08.02.2019 о рассмотрения материалов налоговой проверки 18.03.2019, получен предпринимателем Войченко Е.Ю. 14.02.2019.
Войченко Е.Ю. не воспользовалась правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), и не представила письменные возражения на акт налоговой проверки N 2 от 08.02.2019.
14.03.2019 предприниматель представила в инспекцию дополнительные документы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт N 2 от 08.02.2019, материалы проверки и представленные дополнительные документы рассмотрены инспекцией в срок, указанный в извещении N 5 от 08.02.2019 - 18.03.2019 в присутствии индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю. Рассмотрение материалов налоговой проверки и представленных дополнительных документов осуществлялось при ведении протокола N 7 от 18.03.2019.
По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения N 22 от 18.03.2019, которым предпринимателю Войченко Е.Ю. произведено доначисление налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 1 342 084 руб., начислены пени в размере 431 415,40 руб., штраф в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ в размере 67 104 руб. с учетом смягчающих вину обстоятельств (отсутствие задолженности на момент принятия решения, отсутствие умысла на совершение правонарушения).
Предприниматель, не согласившись с решением о привлечении ее к ответственности за совершение налогового правонарушения N 22 от 18.03.2019, на основании положений статьи 139.1 НК РФ обжаловала его в вышестоящий налоговый орган. Апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения решением УФНС России по Ростовской области от 18.06.2019 N 15-19/2203.
Воспользовавшись правом на судебную защиту, считая решение инспекции не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, заявитель обратился в арбитражный суд с требованием об оспаривании ненормативного правового акта налогового органа.
Изучив материалы дела, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд пришел к выводу о том, что заявленные требования не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.
Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дела об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемого акта или отдельных положений, решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт, действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Таким образом, исходя из указанных выше правовых норм, в предмет судебного исследования по настоящему делу входят следующие обстоятельства:
нарушение оспариваемым решением инспекции прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности;
несоответствие оспариваемого решения инспекции закону или иному нормативному правовому акту.
Отношения, связанные с уплатой налогов регулируются Налоговым кодексом Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные пунктом 1 данной статьи Кодекса.
При этом, указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, предъявляемым к расходам по налогу на прибыль.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Само по себе документальное подтверждение формального факта несения затрат не может служить единственным критерием и основным квалифицирующим признаком, служащим безусловным основанием для признания указанных расходов обоснованными.
Статьей 346.24 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Министерства финансов Российской Федерации от 22.10.2012 N 135н "Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения".
В соответствии с вышеуказанным приказом Минфина России операции, регистрируемые в книгах учета, должны быть подтверждены первичными документами. Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога.
Как установлено судом, предприниматель полагает, что инспекцией нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, так как Войченко Е.Ю. была допрошена должностным лицом налогового органа 12.03.2018 вне рамок налоговой проверки, которая на основании решения о проведении выездной налоговой проверки проводилась в период с 31.05.2018 по 07.12.2018, поэтому Войченко Е.Ю. заблуждалась относительно предмета допроса, не могла в полной мере осознавать характер и суть задаваемых вопросов, была лишена возможности приводить контраргументы и пояснения в свою защиту. Кроме того, на страницах 69 и 85 обжалуемого решения сказано, что после вручения акта проверки налогоплательщиком были представлены дополнительные документы, подтверждающие обоснованность расходов и взаимоотношения с контрагентами, однако анализ указанных документов проведен без учета возражений предпринимателя. Так, документы приняты к рассмотрению 14.03.2019, а оспариваемое решение вынесено 18.03.2019, поэтому предприниматель полагает, что документы оставлены были без рассмотрения по существу.
Предприниматель считает, что налоговый орган ошибочно квалифицировал ее деятельность как "перевозку пассажиров и грузов" и применил нормы главы 40 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ). Деятельность Войченко Е.Ю. сводится к оказанию услуг по транспортной экспедиции. Взаимоотношения предпринимателя с контрагентами регулируются нормами главы 41 ГК РФ.
Предприниматель указывает, что не принятие налоговым органом в состав расходов платежей с пластиковой карты Войченко Е.Ю. на пластиковые карты физических лиц за перемещение грузов в интересах заказчиков, оплативших данные услуги Войченко Е.Ю., не обоснованно и носит формальный характер. Отсутствие у Войченко Е.Ю. ряда товарных и товарно-транспортных накладных обусловлено спецификой оказываемых ею транспортно-экспедиционных услуг. Законодательством не предусмотрено дублирование ТТН для экспедитора, в случае если он не совпадает с перевозчиком, в этом случае первичные документы остаются у грузоотправителя, перевозчика и грузополучателя.
По этим основаниям Войченко Е.Ю. просит полностью отменить решение N 22 от 18.03.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной ИФНС России N 18 по Ростовской области.
Из материалов дела и налоговой проверки следует, что в проверяемом периоде с 01.01.2015 по 31.12.2016 индивидуальный предприниматель Войченко Е.Ю. являлась плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов".
Согласно представленных налогоплательщиком за проверяемый период деклараций Войченко Е.Ю. осуществляла деятельность, связанную с автомобильным грузовым транспортом.
В проверяемом периоде у предпринимателя отсутствовали в собственности грузовые транспортные средства.
Документы о наличии у налогоплательщика на правах владения либо иного законного пользования и распоряжения грузовых транспортных средств в ходе проверки не представлено.
Согласно данным выписок банка налогоплательщика за проверяемый период арендные платежи за аренду транспортных средств, ГСМ, запчасти, а также иных платежей, связанных с расходами на транспортные средства, предприниматель Войченко Е.Ю. не осуществляла, и документов, подтверждающих расчеты за аренду транспортных средств, ГСМ, запчасти также не представлено.
У предпринимателя нет автохозяйства, пункта медицинского осмотра водителей и т.п.
Наемные работники, осуществляющие деятельность по трудовым договорам за период с 01.01.2015 по 31.12.2016 у индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю. отсутствовали, справки по форме 2-НДФЛ на работников в налоговый орган не предоставлялись, налог на доходы физических лиц в бюджет Российской Федерации индивидуальным предпринимателем Войченко Е.Ю., как налоговым агентом за работников не уплачивался.
В ходе проверки установлено, что на расчетный счет индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю. в отчетный период поступали денежные средства от оказания транспортных услуг и услуг по организации перевозок грузов. Доход от оказания вышеуказанных услуг составил в 2015 году - 16 124 113,88 руб., в 2016 году - 23 383 863,00 руб., что соответствует сведениям, отраженным налогоплательщиком в декларациях по УСН о суммах доходов за 2015 и 2016 годы соответственно.
При проверке установлено, что предпринимателем списывались с расчетного счета денежные средства на оплату за транспортные услуги, услуги банка, оплату страховых взносов в Пенсионный фонд РФ. Всего сумма произведенных расходов на указанные цели согласно данным анализа движения денежных средств по дебету счета составляет в 2015 году - 1 988 682,34 руб., в 2016 году - 793 011,05 руб.
Основной поток денежных средств списывается с расчетного счета и зачисляется на личный счет Войченко Е.Ю. по реестру с целью производства платежа "Прочие выплаты" и денежные средства переводятся на пластиковые карты физических лиц. Сумма списаний денежных средств на получение наличных и на перевод денежных средств на пластиковую карту в 2015 году составляет 14 100 374,63 руб., в 2016 году - 22 643 592,31 руб.
Согласно представленных налоговых деклараций по УСН сумма произведенных расходов составила в 2015 году - 16 044 108 руб., в 2016 году - 23 178 056 руб.
Согласно показаниям индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю. при проведении допроса 12.03.2018 поступившие на расчетный счет от контрагентов - заказчиков денежные средства переводятся далее на счета контрагентов-перевозчиков за оказанные услуги по перевозке грузов. Иных расходов, а именно за топливо, суточные, стоянки и прочее налогоплательщик не имел.
В ходе проверки у налогоплательщика были истребованы документы, подтверждающие факт несения расходов, отраженных в налоговых декларациях.
В подтверждение произведенных расходов Войченко Е.Ю. были предоставлены выписки о движении денежных средств по лицевым счетам (пластиковым картам), а также первичные документы: товарно-транспортные накладные, транспортные накладные, заявки и др., подтверждающие, по мнениюпредпринимателя, обоснованность произведенных расходов по оплате через пластиковые карты услуг привлеченных водителей.
Однако, как установлено при проверке, по части произведенных переводов денежных средств с карты Войченко Е.Ю. на лицевые счета физических лиц (перевозчиков), налогоплательщиком не представлены первичные документы, подтверждающие факт оказания и оплаты, произведенных данными физическими лицами услуг по перевозке грузов.
В ходе анализа представленных налогоплательщиком документов инспекцией установлено следующее.
Согласно представленной выписки движения денежных средств по лицевому счету пластиковой карты Войченко Е.Ю. за 2015 год неустановленному физическому лицу - "Игорь Михайлович Д." было переведено 59 700 руб.
Документы, подтверждающие наличие договорных отношений по оказанию транспортных услуг между предпринимателем и "Игорем Михайловичем Д.", а также документы, подтверждающие исполнение договорных обязательств по перевозке указанным лицом, в ходе проверки налогоплательщиком не представлены. Договоры на аренду транспортного средства у "Игоря Михайловича Д." предпринимателем в налоговый орган так же не предоставлялись.
Установить взаимосвязь между произведенными денежными расчетами, отраженными в выписке и платежами за оказание транспортных услуг, либо аренду транспортных средств не представляется возможным: все платежи обезличены, отсутствуют какие-либо указания на назначения платежей, нет указаний на номер и дату договора оказания услуг, не указан период, за который осуществляется оплата, и т.д.
Кроме того, на основании пункта 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога на доходы физических лиц налоговым агентом производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляется в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ.
Следовательно, предприниматель при заключении договоров на оказание транспортных услуг с физическим лицом либо заключении с физическим лицом договора аренды транспортного средства являлась налоговым агентом по отношению к выплаченным ею данным физическим лицам доходам, и обязана была на основании статьи 226 НК РФ исчислить, удержать и уплатить в бюджет Российской Федерации налог на доходы физических лиц. Выплата доходов физическим лицам по указанным договорам, должна была быть отражена в сведениях по форме 2-НДФЛ за 2015 год.
Справки по форме 2-НДФЛ в налоговый орган, подтверждающие выплату дохода физическому лицу с именем и отчеством "Игорь Михайлович Д." в сумме 59 700,00 руб. за 2015 год, и исчислении и удержании с данного дохода налога на доходы физических лиц в налоговый орган не представлено. Уплата налога на доходы физических лиц в бюджет Российской Федерации за данное лицо не производилась.
К реестру перечисления денежных средств в адрес неустановленного лица "Игоря Михайловича Д." предпринимателем были приложены товарно-транспортные и транспортные накладные, подтверждающие, по мнению налогоплательщика, обоснованность произведенных в его адрес расходов в сумме 59 700 руб.
При анализе указанных документов установлено, что в представленных на проверку товарно-транспортных и транспортных накладных "Игорь Михайлович Д." не поименован, организациями "Грузоотправителями" указаны: ООО "ДонКомплект" ИНН 6150075870, ООО "Агро-Сервис" ИНН 6311119472, ЗАО "Металлокомплект-М" ИНН 7718134701; организациями "грузополучателями" указаны: АО "Фроловский электросталеплавильный завод", ООО ПО "ВЗРК" ИНН 3435307346, ООО "Дон-Агро" ИНН 6154569581; организациями "Перевозчиками" заявлены ООО "Лига Транс Лоджистикс" ИНН 7731642782, ООО "Агро-Сервис" ИНН 6311119472, Кравцов С.Н.
Со всеми вышеуказанными "грузоотправителями", "грузополучателями", "перевозчиками" у индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю. отсутствовали какие-либо договорные финансово-хозяйственные взаимоотношения. Фактов перечисления денежных средств от данных организаций "грузоотправителей", "грузополучателей" в адрес индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю. за услуги, связанные с перевозкой грузов не установлено, так же как и не установлено фактов перечисления Войченко Е.Ю. денежных средств в адрес указанных "перевозчиков" за перевозку грузов по данным товарно-транспортным и транспортным накладным.
На основании вышеизложенного инспекцией сделан вывод о том, что представленные предпринимателем документы не могут подтверждать факт осуществления неустановленным лицом "Игорь Михайлович Д." услуг по перевозке грузов, следовательно, денежные расчеты с "Игорь Михайлович Д.", отраженные в выписке о движении денежных средств по лицевому счету пластиковой карты Войченко Е.Ю. не могут быть включены в состав расходов индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю.
Обстоятельства, аналогичные описанным по денежным расчетам с неустановленным физическим лицом "Игорь Михайлович Д." установлены в ходе проверки в 2015 году с Софией Амирановной Ф., Александром Александровичем М., Александром Викторовичем Б., Олегом Владимировичем Д., Сергеем Александровичем Х., Ахмедом Абдулгамидовичем А., Валентиной Васильевной А., Игорем Анатольевичем В., Аманжолом Исраиновичем А., Сергеем Сергеевичем Я., Антоном Васильевичем С., Сергеем Вячеславовичем К., Алексеем Михайловичем Ч., Ксенией Александровной Ф., Владимиром Ивановичем С., Юлией Павловной Г., Еленой Александровной Б., Александром Владимировичем Т., Николаем Васильевичем М., Патимат Иманалиевной К., Мариной Шотаевной Х., Татьяной Николаевной Л., Екатериной Анатольевной Ш., Натальей Николаевной Р., Дмитрием Игоревичем У., Екатериной Михайловной Б., Ольгой Владимировной М., Александром Александровичем К., Ольгой Владимировной Д., Миннегел П., Оксаной Михайловной П., Евгением Валерьевичем К., Еленой Александровной К., Андреем Петровичем О., Эдуардом Викторовичем М., Артемом Викторовичем М., Константином Сергеевичем К., Александром Ивановичем В. и также в 2016 году с Еленой Михайловной В., Сергеем Николаевичем Я., Евгением Александровиче Н., Ириной Юрьевной Г., Сергеем Сергеевичем Л., Родионом Александровичем К., Оксаной Юрьевной К., Венерой Калсыновной М., Кетино Семеновной П., Андреем Борисовичем К., Сулейманом Даудовичем Г., Арсеном Абдулвагабовичем Д., Александром Ивановичем В., Татьяной Николаевной Б., Евгением Александровичем Б., Анастасией Николаевной З., Ириной Сергеевной Е., Людмилой Валерьевной О., Валерием Ивановичем Г., Василием Геннадьевичем Я., Романом Игоревичем М., Александром Александровичем Ф., Геннадием Владимировичем К., Денисом Игоревичем Т., Владимиром Ивановичем С., Константином Сергеевичем К., Шота Давидовичем К., Артемом Александровичем Ш.
После вручения акта выездной налоговой проверки налогоплательщиком в налоговый орган были представлены документы, подтверждающие по ее мнению, обоснованность произведенных расходов через пластиковые карты.
Налоговым органом был проанализирован каждый предоставленный документ и в оспариваемом решении (стр. 69-78, стр. 85-92) отражены замечания к документам. Налоговым органом не приняты дополнительно представленные налогоплательщиком первичные документы, так как они не соответствуют критериям пунктов 1, 2 статьи 346.16 НК РФ, пункта 1 статьи 252 НК РФ, и не могут являться документальным подтверждением произведенных и обоснованных расходов, относящихся к предпринимательской деятельности проверяемого лица Войченко Е.Ю.
Эти же документы предоставлены и суду в материалы дела, документы судом первой инстанции исследованы и отклонены, поскольку некоторые ТТН не подписаны, указан водитель один, а деньги перечислены не ему на карту и т.п., то есть причинно-следственная связь между понесенными расходами и видом предпринимательской деятельности не прослеживается из представленных документов и эти обстоятельства не оспариваются, предприниматель и его представитель поясняют, что это формальный подход, однако налогооблагаемая база формируется доходы минус расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, поэтому причинно-следственная связь между деятельностью и расходами должна прослеживаться и документально подтверждаться.
Разногласий у налогового органа и предпринимателя нет по размеру полученного дохода и все подтвержденные расходы, также приняты, но факт необходимости перечисления денежных средств на пластиковые карточки физических лиц именно в связи с осуществлением предпринимательской деятельности не подтвержден, поэтому эти расходы не приняты налоговым органом и произведено доначисление налогов и соответствующих пени и штрафов.
Выводы инспекции о завышении расходов основаны на следующей совокупности обстоятельств:
отсутствие документов, подтверждающих наличие договорных отношений по оказанию транспортных услуг между индивидуальным предпринимателем Войченко Е.Ю. и неустановленными физическими лицами, которым согласно выпискам о движении денежных средств по лицевым счетам пластиковых карт за 2015 и 2016 годы переведены денежные средства, а также документов, подтверждающих исполнение именно этими лицами условий договоров;
отсутствие в налоговом органе справок по форме 2-НДФЛ, подтверждающих выплату доходов физическим лицам, указанным в выписках о движении денежных средств по лицевым счетам пластиковых карт за 2015 и 2016 годы, в том числе за 2015 год в сумме 3 614 166,76 руб., за 2016 год в сумме 10 531 877,00 руб., а также подтверждающих исчисление и удержание с данных доходов налога на доходы физических лиц;
отсутствие уплаты в бюджет Российской Федерации сумм налога на доходы физических лиц с сумм доходов, выплаченных физическим лицам, указанным в выписках о движении денежных средств по лицевым счетам пластиковых карт за 2015 и 2016 годы;
отсутствие договорных отношений с "грузоотправителями", "грузополучателями" и "перевозчиками" указанными в первичных документах (ТТН, ТН);
отсутствие денежных расчетов с "грузоотправителями", "грузополучателями" и "перевозчиками", указанными в первичных документах (ТТН, ТН);
наличие на одну и ту же перевозку грузов документов с разными водителями-перевозчиками (стр. 74 решения по факту расчетов с Екатериной Михайловной Б.).
Предприниматель указывает, что не принятие налоговым органом в составе расходов платежей с пластиковой карты индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю. на пластиковые карты физических лиц, по факту осуществивших перемещение грузов в интересах заказчиков, оплативших данные услуги Войченко Е.Ю., не обосновано и носит формальный характер. Отсутствие у индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю. в ряде случаев товарных и товарно-транспортных накладных обусловлено спецификой оказываемых ею транспортно-экспедиционных услуг. Законодательством не предусмотрено дублирование ТТН для экспедитора, в случае если он не совпадает с перевозчиком, в этом случае первичные документы остаются у грузоотправителя, перевозчика и грузополучателя.
Однако, в соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные пунктом 1 данной статьи Кодекса.
При этом, указанные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, предъявляемым к расходам по налогу на прибыль. То есть расходы должны быть:
обоснованы;
направлены на получение дохода;
документально подтверждены.
Как указано в письме Минфина России от 17 октября 2017 года N 03-11-11/67498 под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, в случае, если расходы не могут быть документально подтверждены, такие расходы не могут учитываться при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Статьей 346.24 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Министерства финансов Российской Федерации от 22.10.2012 N 135н "Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения".
В соответствии с вышеуказанным приказом Минфина России операции, регистрируемые в книгах учета, должны быть подтверждены первичными документами. Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога.
Таким образом, для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, подтверждением сумм расходов по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) являются первичные документы (платежные документы, акты приемки-передачи, товарные накладные, транспортные накладные, заключенные договоры и др.), оформленные надлежащим образом.
Как указано в определении Верховного Суда РФ от 13.10.2015 N 302-КГ15-10500 по делу N А69-2105/2014 при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления единого налога по упрощенной системе налогообложения необходимо исходить из того, что расходы должны подтверждаться представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.
Именно на налогоплательщике лежит обязанность подтверждать правомерность заявленных расходов надлежащим образом оформленными документами, достаточность которых определяется налоговым органом с учетом требований законодательства о необходимости их наличия.
Порядок осуществления транспортно-экспедиционной деятельности: оказания услуг по организации перевозок грузов, оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей, иных услуг, связанных с перевозкой грузов, регулируется главой 41 "Транспортная экспедиция" Гражданского кодекса Российской Федерации и Федеральным законом от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности".
В соответствии с пунктом 1 статьи 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
При этом неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции являются экспедиторские документы, а именно поручение экспедитору, экспедиторская расписка, складская расписка (пункты 5, 7 Постановления Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 N 554 "Об утверждении Правил транспортно-экспедиционной деятельности"), оформленные по установленным формам, которые утверждены Приказом Министерства транспорта Российской Федерации от 11.02.2008 N 23 "Об утверждении Порядка оформления и форм экспедиторских документов".
Как указано в Письме Минфина России от 01.03.2019 N 03-03-06/1/13567, в целях подтверждения расходов при оказании услуг транспортной экспедиции достаточно экспедиторских документов, а также любых документов, подтверждающих фактическое выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
В данном случае Войченко Е.Ю. не представлены документы, подтверждающие произведенные ею расходы в 2015 году в сумме 5 716 360,69 руб., в 2016 году в сумме 11 329 407,94 руб.
Довод налогоплательщика о том, что налоговым органом нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку Войченко Е.Ю. была допрошена должностным лицом налогового органа 12.03.2018 вне рамок налоговой проверки, проводившейся в период с 31.05.2018 по 07.12.2018 судом рассмотрен и отклонен, поскольку данный допрос Войченко Е.Ю. относится к предпроверочному анализу финансово-хозяйственной деятельности индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю.
Как указано в письме ФНС России от 23.04.2014 N ЕД-4-2/7970@ НК РФ не содержит запрета на проведение допросов свидетелей вне рамок налоговых проверок. Использование их в качестве доказательств совершенного налогоплательщиком правонарушения по уже завершенной налоговой проверке признается судами неправомерным, доказательства признаются недопустимыми в силу статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Признаются допустимыми указанные доказательства только в случае принятия налоговым органом всех необходимых мер для их получения в пределах своих полномочий в рамках налоговой проверки.
Кроме того, налоговый орган, руководствуясь нормой абзаца второго пункта 4 статьи 101 НК РФ, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать также документы, полученные в установленном Кодексом порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки.
Аналогичный вывод содержится в пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Данный вывод подтверждается и сложившейся судебной практикой (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 17.10.2018 N Ф06-38436/2018 по делу N А55-28997/2017; Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 30.08.2018 N Ф02-3980/2018 по делу N А19-17927/2017; Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 06.09.2017 N Ф02-4308/2017, Ф02-4650/2017 по делу N А10-3798/2016; Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.11.2013 по делу N А27-21787/2012; Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.06.2012 N А19-14702/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 31.08.2012 N ВАС-10752/12), Постановление ФАС Московского округа от 21.06.2010 N КА-А40/4744-10 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 25.08.2010 N ВАС-11403/10).
Поэтому отражение налоговым органом в решении по результатам выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю. сведений, полученных ранее в ходе проведения мероприятий налогового контроля, не противоречит нормам НК РФ.
Довод о том, что поскольку допрос проводился не в ходе выездной налоговой проверки, предприниматель заблуждалась относительно предмета допроса, не могла в полной мере осознавать характер и суть задаваемых вопросов, была лишена возможности приводить контраргументы и пояснения в свою защиту, отклонен судом первой инстанции, поскольку согласно протоколу N 2844 допроса свидетеля от 12.03.2018 Войченко Е.Ю. перед проведением опроса разъяснены ее права и обязанности, установленные статьей 51 Конституции РФ и статьей 90 НК РФ, свидетель предупреждена была об ответственности, предусмотренной статьей 128 НК РФ. Замечания к протоколу допроса не поступали, о чем свидетельствует подпись Войченко Е.Ю., в связи с чем, указанный довод предпринимателя не является достаточным основанием для признания нормативного правового акта недействительным.
В отношении довода о том, что инспекцией нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки суд первой инстанции исходил из следующего.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Каких-либо нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ безусловным основанием для отмены решения налогового органа, инспекцией не допущено: налогоплательщиком получен акт выездной налоговой проверки, о времени и месте его рассмотрения он извещен надлежащим образом, т.е. возможность представить возражения инспекцией была предоставлена налогоплательщику. Невозможность воспользоваться данным правом была вызвана действиями (бездействием) самого налогоплательщика. Правом на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки Войченко Е.Ю. воспользовалась, о чем свидетельствует протокол рассмотрения N 7 от 18.03.2019.
Документы, представленные Войченко Е.Ю. в инспекцию 14.03.2019 после получения акта проверки, были рассмотрены инспекцией в присутствии индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю. 18.03.2019 в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки, что также подтверждается протоколом рассмотрения N 7 от 18.03.2019, который подписан лично налогоплательщиком без замечаний.
Налогоплательщик указывает, что анализ указанных документов проведен без учета возражений индивидуального предпринимателя Войченко Е.Ю.
Однако, предприниматель Войченко Е.Ю. не представляла в инспекцию письменные возражения, а также не заявляла устные возражения в ходе рассмотрения материалов проверки, о чем, свидетельствует протокол рассмотрения N 7 от 18.03.2019.
При таких обстоятельствах, налоговым органом сделан вывод о завышении суммы произведенных расходов, связанных с предпринимательской деятельностью, индивидуальным предпринимателем Войченко Е.Ю., и, как следствие, допущено занижение налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в 2015 году на сумму 5 716 360,69 руб., в 2016 году на сумму 11 329 407,94 руб., что повлекло за собой занижение сумм единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2015 год в сумме 422 401 руб. (с учетом начисления и уплаты минимального налога), за 2016 год в сумме 919 683 руб. (с учетом начисления и уплаты минимального налога).
Дополнительно представленные суду и налоговому органу в процессе рассмотрения дела документы первичного учета, не устраняют сомнения в причинно-следственной связи между деятельностью предпринимателя и понесенными расходами, не соответствуют критериям пунктов 1, 2 статьи 346.16 НК РФ, пункта 1 статьи 252 НК РФ, и не могут являться документальным подтверждением произведенных и обоснованных расходов, относящихся к предпринимательской деятельности проверяемого лица Войченко Е.Ю., подробный анализ сделан налоговым органом в процессе рассмотрения спора на основании определения суда и отражен в пояснениях от 27.01.2020, который не опровергнут предпринимателем.
Таким образом, повторно исследовав все доказательства индивидуального предпринимателя и факты, отраженные в выписке о движении денежных средств по лицевому счету пластиковой карты Войченко Е.Ю. за 2016 год относительно денежных расчетов с неустановленными физическими лицами в сумме 10 531 878 руб., суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии основания для признания их достаточными по причине отсутствия причинно-следственной связи между расходами и предпринимательской деятельностью, поэтому они не могут быть отнесены на расходы при формировании налоговой базы по упрощенной системе налогообложения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 2 ГК РФ гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя свои субъективные права, они должны избирать такой способ реализации этих прав, при котором не затрагиваются интересы никаких иных субъектов, в том числе государства.
Оценив доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, а также, учитывая вышеназванные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к основанному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявления предпринимателя.
При рассмотрении апелляционной жалобы обстоятельств, предусмотренных статьями 109, 111 Налогового кодекса Российской Федерации, помимо установленных инспекцией и учтенных при принятии решения в соответствии со статьей 112, 114 НК РФ, апелляционным судом не установлено.
Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают выводы суда.
Апелляционная жалоба не содержит доводов, которые бы могли повлиять на правовую оценку спорных правоотношений и которые не были бы учтены судом.
Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.
Оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у судебной коллегии не имеется.
Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд,
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 05.03.2020 по делу N А53-34943/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу.
Председательствующий
А.Н.СТРЕКАЧЕВ
Судьи
Н.В.СУЛИМЕНКО
Г.А.СУРМАЛЯН