Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Боглачевой Е.В., судей Журавлевой О.Р., Никитушкиной Л.Л., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области Кулдиловой В.Н. (доверенность от 27.01.2009 N 05-33/34), рассмотрев 13.08.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 02.02.2009 (судья Голубева Л.Ю.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2009 (судьи Виноградова Т.В., Пестерева О.Ю., Тарасова О.А.) по делу N А66-9458/2008,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Ворота плюс" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области (далее - Инспекция) от 26.09.2008 N 53 (с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 11.11.2008 N 23-10/340) в части:
- доначисления Обществу 74 811 руб. налога на прибыль, начисления 11 696 руб. 76 коп. пеней и 14 962 руб. штрафа;
- доначисления 56 108 руб. 40 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 8 973 руб. 60 коп. пеней и 11 221 руб. 70 коп. штрафа;
- доначисления 17 949 руб. 12 коп. единого социального налога (далее - ЕСН), начисления 3 429 руб. 40 коп. пеней и 7 179 руб. 64 коп. штрафа;
- доначисления 20 940 руб. 64 коп. страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации и начисления 1 331 руб. 48 коп. пеней;
- предложения удержать 19 445 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) из доходов налогоплательщиков, начисления 4 349 руб. 10 коп. пеней и 3 889 руб. штрафа;
- привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 23 000 руб. штрафа за несвоевременное представление документов.
Решением суда первой инстанции от 02.02.2009 заявление удовлетворено.
Постановлением от 13.05.2009 апелляционный суд изменил решение суда от 02.02.2009, отказав заявителю в удовлетворении требования о признании недействительным решения Инспекции от 26.09.2008 N 53 в части начисления 233 руб. 95 коп. пеней по НДФЛ. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам, просит отменить судебные акты и отказать заявителю в удовлетворении требований.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы жалобы.
Общество о времени и месте слушания дела извещено надлежащим образом, однако представители в суд не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов в соответствии с требованиями статьи 286 АПК РФ проверена в пределах доводов, приведенных в кассационной жалобе.
Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку соблюдения Обществом налогового законодательства за период с 06.04.2006 по 31.12.2007, в том числе правильности исчисления, уплаты и перечисления в бюджет НДФЛ - с 06.04.2006 по 29.04.2008, НДС - с 06.04.2006 по 31.03.2008.
По результатам проверки налоговый орган принял решение от 26.09.2008 N 53 о привлечении Общества к ответственности в виде взыскания штрафов за неполную уплату налога на прибыль и НДС (пункт 1 статьи 122 НК РФ), ЕСН (пункт 3 статьи 122 НК РФ), за неправомерное неперечисление НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом (статья 123 НК РФ), за непредставление в установленный срок по требованию налогового органа запрошенных документов (пункт 1 статьи 126 НК РФ). Обществу также предложено уплатить доначисленные суммы налогов, сборов и соответствующие пени.
По жалобе налогоплательщика Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области решением от 11.11.2008 N 23-10/340 частично изменило решение Инспекции от 26.09.2008 N 53.
Заявитель оспорил решение Инспекции от 26.09.2008 N 53 (с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области) в судебном порядке.
Суды удовлетворили заявление Общества, признав экономически оправданными и документально подтвержденными понесенные им расходы по договору субподряда, а также заявленные налоговые вычеты по НДС. Выводы налогового органа о занижении Обществом ЕСН и НДФЛ в результате невключения в налогооблагаемую базу фактически выплаченных физическим лицам наличных денежных средств (без отражения этих выплат в регистрах бухгалтерского учета) признаны судами необоснованными. Кроме того, суды не установили вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, предусмотренного статьей 126 НК РФ.
Суд кассационной инстанции, проверив доводы жалобы и исследовав материалы дела, считает, что суды первой и апелляционной инстанций обоснованно удовлетворили заявление Общества, исходя из следующего.
Как видно из материалов дела, Общество (подрядчик) и ООО "Магрико-Тверь" (заказчик) заключили договор подряда от 08.09.2006 N 17, предметом которого является выполнение работ по изготовлению, доставке и установке оборудования, указанного в спецификации.
Для выполнения части работ, предусмотренных договором подряда от 08.09.2006 N 17, Общество (подрядчик) заключило с ЗАО "МосСтройМеханизация" договор субподряда от 20.09.2006 N 25.
В ходе проверки налоговый орган установил, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ Общество включило в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, 311 712 руб. экономически неоправданных и документально не подтвержденных затрат, что повлекло неуплату 74 811 руб. налога на прибыль за 2006 год. По мнению налогового органа, расходы по договору субподряда превышают доходы, полученные Обществом по договору подряда, поэтому не могут считаться экономически оправданными. Кроме того, Инспекция считает, что представленные налогоплательщиком в обоснование понесенных расходов первичные документы не отвечают требованиям статьи 252 НК РФ и статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ), поскольку в них выявлены расхождения по количеству выполненных работ и их цене.
В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.
К расходам относятся обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 252 НК РФ).
Согласно пункту 1 части 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).
В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53) указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суды установили, что понесенные Обществом затраты на оплату выполненных субподрядчиком работ отвечают требованиям статьи 252 НК РФ, поскольку документально подтверждены и экономически обоснованны (направлены на получение дохода).
Доказательствами убыточности договора подряда в связи с заключением Обществом договора субподряда Инспекция не располагает. Более того, согласно имеющемуся в материалах дела расчету по результатам выполнения договора подряда Общество получило прибыль.
Документы (акт выполненных работ, счета-фактуры, платежные поручения), представленные заявителем в подтверждение выполненных субподрядчиком работ и понесенных Обществом затрат, содержат все необходимые реквизиты, предусмотренные статьей 9 Федерального закона N 129-ФЗ. Каких-либо претензий к оформлению и содержанию указанных документов налоговый орган не заявлял.
Довод Инспекции о наличии в первичных документах расхождений в количестве работ и их цене отклонен апелляционным судом как несостоятельный. Как правильно указал суд, приведенный довод не опровергает фактов выполнения субподрядчиком работ и их оплату Обществом; указанные в акте сдачи работ наименование, количество и стоимость полностью соответствуют данным, содержащимся в счете-фактуре.
При таких обстоятельствах суды правомерно признали недействительным решение Инспекции от 26.09.2008 N 53 в части доначисления заявителю налога на прибыль, начисления пеней и налоговых санкций по эпизоду, связанному с включением в состав расходов экономически оправданных и документально подтвержденных затрат на оплату субподрядчику работ, выполненных по договору от 20.09.2006 N 25.
Суды также признали необоснованным доначисление Обществу 58 108 руб. 40 коп. НДС в связи с завышением налоговых вычетов на сумму налога, уплаченного субподрядчику - ЗАО "МосСтройМеханизация" в составе стоимости выполненных работ.
В силу статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
Судами установлено и материалами дела подтверждается, что в обоснование права на налоговые вычеты по НДС Общество представило счета-фактуры, выставленные ему контрагентом, а также документы, подтверждающие уплату НДС в составе стоимости выполненных работ, и принятие этих работ на учет. Следовательно, заявитель выполнил предусмотренные налоговым законодательством условия для возмещения НДС из бюджета, а ссылка Инспекции на наличие признаков недобросовестности в действиях его контрагента не может служить основанием для отказа Обществу в праве на налоговые вычеты.
По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Налогоплательщик не несет ответственности за действия своих контрагентов, являющихся самостоятельными налогоплательщиками (отсутствие их по адресам, указанным в учредительных документах; непредставление ими в налоговый орган бухгалтерской отчетности; неуплату в бюджет полученных от покупателей сумм НДС).
Как указано в постановлении Пленума ВАС РФ N 53, факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
Доказательств осведомленности Общества о невыполнении его контрагентом требований налогового законодательства Инспекцией не представлено.
При таких обстоятельствах выводы налогового органа о завышении Обществом налоговых вычетов на сумму НДС, фактически уплаченную контрагенту в составе стоимости выполненных работ, правомерно признаны судами несостоятельными, а решение Инспекции от 26.09.2008 N 53 в указанной части - противоречащим нормам налогового законодательства.
В ходе проверки налоговый орган также установил занижение Обществом базы, облагаемой ЕСН и НДФЛ, в результате частичной выплаты работникам заработной платы без отражения этих выплат в регистрах бухгалтерского и налогового учета.
Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК РФ).
В силу пункта 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
Пунктом 2 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии с этой статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам (пункт 1 статьи 236 НК РФ).
Из пункта 1 статьи 237 НК РФ следует, что налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).
Согласно статье 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.
Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (пункт 1 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ).
Как видно из материалов дела, основанием для доначисления Обществу налогов, пеней и штрафов по данному эпизоду послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком в бухгалтерском и налоговом учете размера заработной платы по сравнению с заработной платой, фактически выплаченной лицам, работающим по трудовым договорам.
Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность по доказыванию данного обстоятельства, послужившего основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган.
Из положений статей 210 и 237 НК РФ следует, что для правильного определения базы, облагаемой НДФЛ и ЕСН, Инспекция должна была установить конкретный размер полученных работниками доходов.
В обоснование правомерности произведенных доначислений НДФЛ и ЕСН Инспекция ссылается на свидетельские показания работников Общества, из которых не представляется возможным достоверно установить величину заработной платы, фактически выплачиваемой Обществом своим работникам за каждый месяц.
Совершение налогоплательщиком налогового правонарушения не может подтверждаться только свидетельскими показаниями. Свидетельские показания, полученные налоговым органом в порядке статьи 90 НК РФ, могут быть использованы для установления факта налогового правонарушения наряду с другими доказательствами, добытыми и исследованными в рамках мероприятий налогового контроля.
Заявки на подбор персонала, которые Общество направляло в кадровые агентства и в Центр занятости населения города Твери, представленные Инспекцией в подтверждение выплаты работникам неучтенной заработной платы, суды не приняли в качестве допустимых и относимых доказательств, поскольку указанные заявки содержат сведения о заработной плате, предлагаемой кандидату на вакантное место, а не о суммах заработной платы, фактически выплаченных Обществу своим работникам.
Из имеющихся в материалах дела бухгалтерских документов (в том числе платежных ведомостей) не следует, что опрошенным в качестве свидетелей работникам Общества выплачивалась заработная плата в размере большем, чем Общество учитывало для целей налогообложения.
Иные документы, подтверждающие факты выплаты работникам Общества неучтенной заработной платы, Инспекцией в ходе проверки не исследовались и в суд не представлялись.
Таким образом, в нарушение статьи 65 АПК РФ Инспекция не доказала совершения Обществом действий, направленных на необоснованное уменьшение налоговой базы, облагаемой НДФЛ и ЕСН.
В соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
В силу статей 286 и 287 АПК РФ суд кассационной инстанции не наделен полномочиями переоценки фактических обстоятельств дела, установленных судами первой и апелляционной инстанций.
Кассационная коллегия согласна и с выводами судов первой и апелляционной инстанций о необоснованном привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщик обязан представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
Согласно статье 93 НК РФ налоговый орган имеет право запросить у налогоплательщика необходимые для проведения налоговой проверки документы. Непредставление налогоплательщиком в установленные сроки запрашиваемых документов признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 126 НК РФ.
Оспариваемым решением Инспекция на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ привлекла Общество к налоговой ответственности в виде взыскания 115 000 руб. штрафа за несвоевременное представление 2 300 документов по требованию налогового органа от 29.04.2008 N 91. Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области с учетом положений статей 112 и 114 НК РФ снизило размер штрафа до 23 000 руб.
Как видно из материалов дела, в связи с большим количеством запрошенных документов Общество ходатайствовало о продлении срока для их представления. Инспекция отказала в удовлетворении ходатайства и привлекла заявителя к ответственности за несвоевременное представление части запрошенных документов. При этом запрошенные Инспекцией документы, количество которых превышало 5 тыс., были представлены Обществом с просрочкой всего в 1 - 5 дней.
Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.
Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности (статья 110 НК РФ).
На основании исследования и оценки имеющихся в деле доказательств и пояснений заявителя суды установили, что незначительная численность работников Общества и большой объем затребованных документов объективно не позволили ему исполнить требование Инспекции в установленный срок. Кроме того, Общество не уклонялось от представления документов, а напротив, - регулярно представляло их в налоговый орган по мере изготовления копий. Данные обстоятельства правомерно признаны судами свидетельствующими об отсутствии вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения.
В силу пункта 2 статьи 109 НК РФ отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения исключает возможность его привлечения к налоговой ответственности.
Следовательно, вывод судов о том, что решение Инспекции в части привлечения Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, не соответствует нормам налогового законодательства, является правильным.
При рассмотрении дела суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (часть 3 статьи 286 АПК РФ).
Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций с учетом полного и всестороннего исследования имеющихся в нем доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, кассационная коллегия не находит оснований для отмены судебных актов и удовлетворения жалобы Инспекции.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Тверской области от 02.02.2009 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2009 по делу N А66-9458/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области - без удовлетворения.
Председательствующий
Е.В.БОГЛАЧЕВА
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Л.Л.НИКИТУШКИНА