Вопрос: АО, являясь предприятием ОПК, осуществляет по правилам Федерального закона от 18.07.2011 N 223-ФЗ "О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц" (далее - Закон N 223-ФЗ) и в соответствии с Единым положением о закупке (далее - ЕПоЗ) закупки товаров/работ/услуг.
В том числе АО осуществляет строительство/реконструкцию объектов капитального строительства (далее - Объекты) в рамках реализации инвестиционных проектов "Техническое перевооружение, оснащение и реконструкция производства с использованием государственных субсидий" (далее - Проекты) за счет средств субсидии, выделенных ему на основании Соглашений с Минпромторгом России (далее - Соглашения) в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 20.10.2022 N 1867.
При формировании закупочной документации на выполнение работ по строительству/реконструкции указанных Объектов начальная максимальная цена договоров определяется АО проектно-сметным методом путем пересчета из базового уровня цен в текущий с включением в нее всех возможных расходов победителя закупки, расходов на уплату необходимых налогов и сборов (в т.ч. НДС). Таким образом, локальный сметный расчет (далее - ЛСР) на выполнение работ по строительству/реконструкции объектов включает в стоимость работ НДС 20%.
Достоверность определения сметной стоимости строительства/реконструкции Объектов, указанной в ЛСР, подтверждается положительным заключением соответствующего органа государственной экспертизы.
Проект договора, заключаемого по итогам закупки, формируется заказчиком путем внесения в проект договора, включенного в состав извещения и/или документации о закупке, условий исполнения договора (в т.ч. о цене), предложенных лицом, с которым заключается договор.
То есть договоры с победителями закупок подлежат заключению на сумму, предложенную победителями закупки, вне зависимости от применяемой ими системы налогообложения.
По итогам проведения закупочных процедур победителями закупок могут быть признаны лица, применяющие УСН. При этом у заказчика возникают затруднения в корректном оформлении договорных документов в части отражения в них суммы, заложенной в ЛСР на уплату НДС.
Возможность при проведении торгов, заключении и исполнении договора корректировать цену договора в зависимости от применяемой победителем закупки системы налогообложения, если подрядчик использует УСН, без согласия победителя закупки Законом N 223-ФЗ не предусмотрена. Указанные выводы подтверждаются судебной практикой.
В соответствии с налоговым законодательством заказчик также не вправе понудить контрагента, применяющего УСН, к уплате НДС.
Механизм приведения заказчиками ЛСР, сформированного с учетом НДС, к ценовому предложению победителя закупки, применяющего УСН, действующим законодательством не предусмотрен.
На практике приведение ЛСР, сформированного с учетом НДС, к ценовому предложению победителя закупки, применяющего УСН, без использования заказчиком повышающих коэффициентов, не предусмотренных Законом 223-ФЗ и документацией о закупке и рассчитанных математическим способом, невозможно.
Однако использование заказчиком подобного метода приведения цены договора к ценовому предложению победителя закупки зачастую признается судами и контрольно-надзорными органами неправомерным.
Кроме того, поскольку начальная (максимальная) цена договора изначально в ЛСР определяется с учетом всех потенциальных затрат победителя закупки, влияющих на цену договора (в т.ч. включает сумму НДС), выплата суммы, заложенной в ЛСР в счет расходов на уплату НДС победителю закупки, применяющему УСН и не уплачивающему НДС в бюджет, признается судами его неосновательным обогащением, а в случае уплаты этой суммы за счет средств бюджетной субсидии - нецелевым использованием бюджетных средств (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 22.07.2024 N Ф03-3075/2024 по делу N А04-9074/2023).
Таким образом, при исполнении таких договоров у заказчика возникает неопределенность в вопросах:
- об обязанности и правомерности выплаты заказчиком подрядчику суммы, заложенной в ЛСР на уплату НДС, в том случае, когда подрядчик применяет УСН и добровольно не уплачивает НДС в бюджет;
- о порядке документального приведения заказчиком ЛСР, сформированного с учетом суммы НДС, к ценовому предложению победителя закупки, применяющего УСН, без использования повышающих коэффициентов.
В связи с указанным:
- правомерна ли выплата заказчиком подрядчику суммы, заложенной на уплату НДС в ЛСР при формировании начальной (максимальной) цены договора, в случае заключения договора с подрядчиком, применяющим УСН и добровольно не уплачивающим НДС в бюджет (условие о выставлении подрядчиком счета-фактуры подрядчик в договор вносить отказывается);
- каков порядок приведения первоначального ЛСР (включает сумму НДС) к цене договора, предложенной победителем закупки, применяющим УСН (НДС подрядчик не уплачивает, счет-фактуру не выставляет);
- каков механизм документального отражения в актах формы N КС-2 суммы, заложенной в первоначальном ЛСР на уплату НДС, но подлежащей выплате победителю закупки, применяющему УСН и не уплачивающему добровольно НДС в бюджет?
Ответ: В связи с обращением, зарегистрированным в Минфине России 28 апреля 2025 г., по вопросам применения налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в ситуации и при условиях, изложенных в обращении, Департамент налоговой политики сообщает, что решение поставленных в обращении вопросов предполагает проведение анализа договоров, заключенных организацией в соответствии с Федеральным законом от 18 июля 2011 г. N 223-ФЗ "О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц" (далее - Закон N 223-ФЗ).
В то же время согласно пункту 11.8 Регламента Министерства финансов Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 194н, в Минфине России не рассматриваются по существу обращения организаций по проведению экспертиз договоров, учредительных и иных документов организаций, а также по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.
В связи с этим, а также учитывая, что положениями Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не регулируются вопросы, касающиеся порядка определения цены договоров, дать ответ по существу вопросов, изложенных в обращении, не представляется возможным.
Одновременно сообщаем, что согласно части 1 статьи 2 Закона N 223-ФЗ при закупке товаров, работ, услуг заказчики руководствуются Конституцией Российской Федерации, Гражданским кодексом Российской Федерации, Законом N 223-ФЗ, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, а также принятыми в соответствии с ними и утвержденными с учетом положений части 3 статьи 2 Закона N 223-ФЗ правовыми актами, регламентирующими правила закупки (положение о закупке).
Законом N 223-ФЗ установлена правовая конструкция, предусматривающая самостоятельность заказчика в осуществлении закупочной деятельности и возможность установить оптимальный порядок осуществления закупок с учетом специфики своей хозяйственной деятельности.
Таким образом, согласно части 1 статьи 2 Закона N 223-ФЗ при закупке товаров, работ, услуг заказчики руководствуются в том числе Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс), Законом N 223-ФЗ, а также принятыми в соответствии с ними и утвержденными правовыми актами, регламентирующими правила закупки (далее - положение о закупке), которые должны содержать требования к закупке, в том числе порядок исполнения договоров.
В этой связи договор, заключенный по результатам осуществленной в соответствии с Законом N 223-ФЗ закупки, подлежит исполнению в том числе в части оплаты заказчиком поставленного товара, выполненной работы (ее результатов), оказанной услуги в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, в том числе Гражданским кодексом, положением о закупке и условиями, предусмотренными договором.
Также с учетом частей 1 и 2 статьи 2 Закона N 223-ФЗ основания и порядок изменения и расторжения договора регулируются Гражданским кодексом и положением о закупке.
Таким образом, заказчик самостоятельно определяет в положении о закупке требования к закупке, в том числе порядок определения и обоснования начальной (максимальной) цены договора, порядок осуществления закупок, порядок заключения и исполнения договоров, с учетом предусмотренных Законом N 223-ФЗ требований. При этом вопросы, связанные с изменением договора, решаются сторонами договора в соответствии с нормами Гражданского кодекса, положением о закупке и заключенным договором.
Также отмечаем, что Закон N 223-ФЗ не содержит специальных положений, связанных с НДС и упрощенной системой налогообложения (далее - УСН).
С 1 января 2025 года вступили в силу положения Кодекса, согласно которым организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, признаются налогоплательщиками НДС.
В то же время указанным организациям и индивидуальным предпринимателям предоставляется освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 145 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса.
В случае если с 1 января 2025 года организация или индивидуальный предприниматель, применяющие УСН, не имеют оснований для освобождения от НДС, предусмотренного статьей 145 Кодекса, операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, осуществляемые с 1 января 2025 года такими организацией или индивидуальным предпринимателем, облагаются НДС в общеустановленном порядке. В связи с этим указанными организацией или индивидуальным предпринимателем при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежащих налогообложению НДС в соответствии со статьей 146 Кодекса, могут применяться налоговые ставки в размере 0, 10 или 20 процентов, указанные в пунктах 1 - 3 статьи 164 Кодекса, если этими организацией или индивидуальным предпринимателем решение о применении норм пункта 8 статьи 164 Кодекса не принято. При этом организация или индивидуальный предприниматель вправе перейти на исчисление и уплату НДС по налоговым ставкам в размере 5 или 7 процентов, указанным в пункте 8 статьи 164 Кодекса, а также 0 процентов (в отношении операций, указанных в подпунктах 1 - 1.2, 2.1 - 3.1, 7 и 11 пункта 1 статьи 164 Кодекса).
Согласно пункту 1 статьи 166 Кодекса сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма НДС, полученная в результате сложения сумм НДС, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. При этом согласно пункту 1 статьи 154 Кодекса налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, и без включения в них НДС.
В соответствии с пунктом 1 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщики НДС дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязаны предъявить к уплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС.
Учитывая изложенное, налоговая база по НДС в отношении товаров (работ, услуг), реализуемых с 1 января 2025 года организацией или индивидуальным предпринимателем, применяющими УСН и не имеющими оснований для освобождения от НДС, предусмотренного статьей 145 Кодекса, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, и без включения в них НДС. При этом сумма НДС, исчисленная такими организацией или индивидуальным предпринимателем исходя из указанной налоговой базы, предъявляется к уплате покупателю товаров (работ, услуг) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых ими товаров (работ, услуг).
Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора Департамента
Н.А.КУЗЬМИНА
26.05.2025