Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:
председательствующего Шутиковой Т.В.,
судей Радченковой Н.Ш., Чигракова А.И.,
при участии представителей от заявителя: Дацюк О.Г (доверенность от 20.10.2006 N 33-юро), Зиминой Е.Н. (доверенность от 01.08.2007 N 10д-юро),
от заинтересованного лица: Печорской Г.В. (доверенность от 15.01.2007 N 1), Королева И.В. (доверенность от 20.03.2007 N 11),
рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Владимирской области и закрытого акционерного общества "Муром" на решение Арбитражного суда Владимирской области от 26.01.2007 и на постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 24.05.2007 по делу N А11-12269/2006-К2-25/764, принятые судьями Мокрецовой Т.М., Кирилловой М.Н., Протасовым Ю.В., Москвичевой Т.В., по заявлению закрытого акционерного общества "Муром" о признании частично незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Владимирской области и установил:
закрытое акционерное общество "Муром" (далее - ЗАО "Муром", Общество) обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании частично незаконным решения от 30.09.2006 N 02-40/386 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Владимирской области (далее - Инспекция, налоговый орган).
Решением Арбитражного суда Владимирской области от 26.01.2007 заявленное требование удовлетворено частично.
Решение Инспекции от 30.09.2006 N 02-40/386 признано незаконным в части начисления 334 632 рублей налога на прибыль, 6 184 рублей пеней по нему и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 16 991 рубля. Решение Инспекции в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 67 960 рублей производство по дел# прекращено.
В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано.
Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 24.05.2007 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Инспекция не согласилась с принятыми судебными актами в части признания незаконным ее решения и обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.
Заявитель жалобы считает, что суды неправильно истолковали пункт 2 статьи 266 и не применили пункт 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации. По его мнению, момент признания в налоговом учете расходов в виде безнадежных долгов совпадает с моментом признания таких расходов безнадежными; положения статей 265, 266, 272 Налогового кодекса Российской Федерации не ставят признание расходов при методе начисления в зависимость от возможности погашения должником безнадежной задолженности в дальнейшем в добровольном порядке.
ЗАО "Муром" в отзыве на кассационную жалобу Инспекции не согласилось с изложенной в ней позицией, просит оставить кассационную жалобу без удовлетворения.
Общество посчитало незаконными судебные акты в части отказа в признании недействительным решения Инспекции о доначислении 388 122 рублей налога на добавленную стоимость, 139 955 рублей пеней и 4 028 рублей налоговых санкций и также обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.
Общество полагает, что суды применили не подлежащий применению пункт 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации. На его взгляд, взаимозачет не признается товарообменной операцией, поэтому при взаимозачете не применяются положения пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации; суммы налога на добавленную стоимость при взаимозачете принимаются к вычету на общих основаниях, то есть сразу после принятия товара на учет.
В отзыве на кассационную жалобу Общества Инспекция также возразила против приведенных в ней доводов, считает принятые судебные акты в данной части законными и обоснованными.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, подтвердили позиции, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них.
Рассмотрение кассационной жалобы Инспекции откладывалось в порядке статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации до 9 часов 04.09.2007.
В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 16 часов 06.09.2007.
Законность принятых Арбитражным судом Владимирской области и Первым арбитражным апелляционным судом судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ЗАО "Муром" за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, результаты которой оформила актом от 11.09.2006 N 206.
В ходе проверки в числе прочих нарушений установлено необоснованное отнесение в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль в 2005 году списанной дебиторской задолженности в сумме 1 160 782 рублей, срок исковой давности для взыскания которой истек в 2002, 2003, 2004 годах, а также в сумме 831 079 рублей дебиторской задолженности предприятий (АООТ "Навашинский ЛПХ" и ООО "Кольчуглес"), признанных банкротами и исключенных из Единого государственного реестра юридических лиц в 2003 и 2004 годах. Данное нарушение привело к неуплате налога на прибыль в 2005 году в сумме 359 626 рублей.
Кроме того, налоговый орган выявил неуплату налога на добавленную стоимость в 2003 - 2005 годах в сумме 388 122 рублей в результате неправомерного завышения балансовой стоимости собственного имущества при расчетах с поставщиками товаров (работ, услуг) в целях исчисления вычета по налогу на добавленную стоимость.
По результатам проверки руководитель Инспекции вынес решение от 30.09.2006 N 02-40/386 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа по указанным правонарушениям в сумме 16 991 рубля по налогу на прибыль и 4 028 рублей по налогу на добавленную стоимость. В этом же решении Обществу предложено уплатить доначисленные суммы налогов и соответствующие пени.
Общество не согласилось с решением Инспекции в названной части и обжаловало его в арбитражный суд.
Руководствуясь статьей 11, пунктами 1, 2 статьи 171, пунктами 1, 2 статьи 172, статьями 247, 252, 265, пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 9, 11 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Арбитражный суд Владимирской области частично удовлетворил заявленное требование.
Суд исходил из того, что срок, в течение которого налогоплательщик обязан списать дебиторскую задолженность, признанную безнадежной, Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен. В отношении налога на добавленную стоимость суд исходил из того, что порядок определения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, предусмотренный в пункте 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежит применению во всех случаях осуществления расчетов неденежными средствами и не зависит от вида заключенных гражданско-правовых сделок.
Апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.
Рассмотрев кассационную жалобу Инспекции, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В соответствии с пунктом 2 той же статьи расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В подпункте 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.
В пункте 2 статьи 266 Кодекса определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Нереальность взыскания определяется самостоятельно хозяйствующим субъектом, который руководствуется совокупностью объективных обстоятельств, сложившихся в процессе его деятельности. Безнадежные долги подлежат включению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, в котором они признаны налогоплательщиком нереальными ко взысканию (безнадежными), с учетом положений пункта 2 статьи 266 Кодекса.
Как видно из материалов дела и установлено судами обеих инстанций, приказы о списании спорных сумм дебиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности, а также признанием должников банкротами, вынесены ЗАО "Муром" в 2005 году. На основании данных приказов Общество отнесло данную задолженность в состав внереализационных расходов. Право налогоплательщика на включение данной задолженности во внереализационные расходы Инспекция не оспаривает.
При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод о неправомерном доначислении Обществу 334 632 рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа и обоснованно удовлетворили заявленное им требование по данному эпизоду.
Таким образом, судебные акты в рассмотренной части являются законными и отмене не подлежат.
Рассмотрев кассационную жалобу ЗАО "Муром", Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа пришел к следующим выводам.
Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (пункт 2 статьи 171).
В пункте 1 статьи 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.
Согласно пункту 2 статьи 172 Кодекса при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.
В силу пункта 2 статьи 167 Кодекса оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем - векселедателем собственного векселя. Оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признается прекращение обязательства зачетом.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 N 3-П, исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы налога на добавленную стоимость не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку оно основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию, не обусловленном какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами.
При этом к суммам налога, полученным от покупателей, относятся не только денежные средства, поступившие на счета (в кассу) предприятия, но также суммы налога, начисленные исходя из отражений по счету 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" стоимости реализуемых товаров (работ, услуг).
В названном постановлении указано, что при расчетах путем зачета встречных требований суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю, считаются уплаченными и подлежат вычету на общих основаниях.
В пункте 3 определения от 08.04.2004 N 168-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что норма пункта 2 статьи 172 Кодекса определяет стоимостные показатели, исходя из величины которых исчисляется сумма налога, подлежащая вычету, то есть характеризует исключительно стоимостное выражение налогового вычета и не устанавливает условия, при выполнении которых те или иные суммы как таковые (в частности, при использовании налогоплательщиком в расчетах с поставщиками векселей третьих лиц) могут быть признаны налоговым вычетом для целей исчисления итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
В силу статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации одним из способов прекращения обязательств является зачет встречного однородного требования.
Такие операции по реализации товаров (работ, услуг) не могут рассматриваться как товарообменные, поэтому применение к ним пункта 2 статьи 172 Кодекса при исчислении налоговых вычетов неправомерно.
Суды обеих инстанций, отказав в удовлетворении заявленного требования о признании незаконным решения от 30.09.2006 N 02-40/386 Инспекции в части доначисления 388 122 рублей налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафа, исходили из того, что порядок определения вычетов по налогу на добавленную стоимость, предусмотренный в пункте 2 статьи 172 Кодекса, подлежит применению во всех случаях осуществления расчетов неденежными средствами и не зависит от вида заключенных гражданско-правовых сделок.
Данный вывод является ошибочным.
Суды не исследовали вопрос о виде гражданско-правовых сделок, в рамках которых осуществлялись указанные расчеты; не дали правовую оценку доводам Общества о том, что расчеты производились в рамках зачетов взаимных требований, а также имеющимся в материалах дела актам зачета взаимных требований ЗАО "Муром" с организациями и индивидуальными предпринимателями.
Без выяснения указанных обстоятельств нельзя сделать вывод о законности решения Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость по данному эпизоду, поэтому решение Арбитражного суда Владимирской области от 26.01.2007 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 24.05.2007 в этой части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Владимирской области, в ходе которого суду необходимо установить вид гражданско-правовых сделок, при которых осуществлялись расчеты, и в зависимости от этого решить вопрос о применении пункта 2 статьи 172 Кодекса и правильности исчисления налога на добавленную стоимость, подлежащего вычету.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине с кассационной жалобы Инспекции подлежат отнесению на ее заявителя.
Руководствуясь статьями 287 (пунктами 1, 3 части 1), 288 (частью 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа
ПОСТАНОВИЛ:
кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Муром" удовлетворить.
Решение Арбитражного суда Владимирской области от 26.01.2007 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 24.05.2007 по делу N А11-12269/2006-К2-25/764 об отказе в признании незаконным решения от 30.09.2006 N 02-40/386 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Владимирской области в части начисления 388 122 рублей налога на добавленную стоимость, 139 955 рублей пеней и 4 028 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации отменить.
Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Владимирской области.
Решение Арбитражного суда Владимирской области от 26.01.2007 и постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 24.05.2007 о признании незаконным решения от 30.09.2006 N 02-40/386 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Владимирской области в части начисления 359 626 рублей налога на прибыль, 6 184 рублей пеней и 16 991 рубля штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Владимирской области - без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Владимирской области государственную пошлину, связанную с рассмотрением ее кассационной жалобы, в сумме 1 000 рублей.
Арбитражному суду Владимирской области исполнительный лист выдать.
Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий Т.В. Шутикова
Судьи Н.Ш. Радченкова
А.И. Чиграков
Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа
Постановление