ФНС письмом от 07.05.2026 № БС-36-21/3766@ направила в нижестоящие инспекции Обзор налоговых споров по налогу на имущество организаций. Документ примечателен тем, что в нем разобраны две прямо противоположные ситуации: в одной инспекции запретили облагать налогом асфальт, в другой — обязали taxing самострой, которого «формально нет». Разбираем правовые основания обоих подходов и учимся отличать одно от другого.
Ситуация №1. Асфальт — это не сооружение (п. 10 Обзора)
Организация использовала заасфальтированные площадки в производственных целях — размещала на них временные сооружения и конструкции. Инспекция квалифицировала такие площадки как сооружения и доначислила налог на имущество. Суды первой инстанции поддержали налоговиков.
В основе решения лежит системное толкование нескольких норм:
1. Земельные участки прямо выведены из-под налогообложения.
Согласно пп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ, земельные участки не признаются объектом налогообложения по налогу на имущество организаций. Это императивная норма, не допускающая расширительного толкования.
2. Асфальтовое покрытие — это улучшение земельного участка, а не самостоятельный объект.
ФНС исходит из того, что возникновение самостоятельного объекта возможно лишь в случае, когда выполненные работы привели к появлению на земельном участке объекта недвижимого имущества, отличного от самого участка.
Асфальтовое покрытие:
не обладает самостоятельными полезными свойствами в отрыве от земельного участка;
лишь улучшает качественные характеристики земли, обеспечивая ровную и твердую поверхность;
подлежит демонтажу при рекультивации нарушенных земель по окончании аренды.
3. Вывод: организация понесла затраты на улучшение качественного состояния земельного участка. Поскольку сам участок не является объектом налогообложения (пп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ), его улучшения также не образуют объект налогообложения.
Ситуация №2. Самострой облагается, даже если его нет в ЕГРН (п. 5 Обзора)
Организация возвела сооружение, но не поставила его на кадастровый учет и не зарегистрировала право собственности в ЕГРН. Инспекция доначислила налог на имущество. Организация возражала: раз объект не зарегистрирован, значит, и налогооблагаемого имущества у нее нет.
Здесь ФНС и суды применили совершенно иной подход, основанный на п. 1 ст. 130 ГК РФ и п. 1 ст. 374 НК РФ:
1. Недвижимость признается таковой в силу объективных свойств, а не регистрации.
Согласно п. 1 ст. 130 ГК РФ, к недвижимым вещам (недвижимому имуществу и недвижимости) относятся земельные участки, участки недр, объекты, прочно связанные с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно.
Государственная регистрация права на вещь не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости в целях налогообложения.
2. Критерии капитальности сооружения.
В силу п. 1 ст. 374 НК РФ сооружения облагаются налогом на имущество организаций при условии, что они:
отвечают критериям объектов основных средств;
являются капитальными, то есть имеют несущие конструкции, размещаемые на земельном участке посредством проведения строительных работ.
Сооружения, не имеющие прочной связи с землей, конструктивные характеристики которых позволяют осуществить их перемещение или демонтаж и последующую сборку без ущерба, признаются некапитальными и не формируют объект налогообложения.
Если спорное строение имело прочную связь с землей, было установлено на фундаменте и его перемещение невозможно без причинения ущерба целостности конструкции — оно признается налогооблагаемой недвижимостью. Самовольное строительство недвижимости, равно как и отсутствие регистрации прав на нее в ЕГРН, не освобождает от уплаты налога на имущество организаций.
Сравнительный анализ: как разграничить объекты
На основе обоих пунктов Обзора можно вывести систему критериев разграничения:
Критерий | Асфальтированная площадка (не облагается) | Капитальное сооружение (облагается) |
|---|---|---|
Связь с землей | Улучшение земельного участка, не образующее самостоятельного объекта | Прочная связь с землей, невозможность перемещения без ущерба |
Фундамент | Отсутствует как самостоятельная конструкция | Имеется, сооружение на нем размещено |
Несущие конструкции | Отсутствуют | Имеются |
Самостоятельные полезные свойства | Не обладает, лишь улучшает свойства земельного участка | Обладает самостоятельными полезными свойствами |
Возможность демонтажа без ущерба | Покрытие подлежит демонтажу при рекультивации | Демонтаж невозможен без разрушения конструкции |
Правовое основание исключения из налогообложения | пп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ (земельные участки) | Объект соответствует признакам недвижимости по п. 1 ст. 130 ГК РФ |
Значение регистрации в ЕГРН | Не имеет значения | Не имеет значения для возникновения обязанности по уплате налога |
Резюме
ФНС в одном документе продемонстрировала два подхода к налогообложению объектов, связанных с землей:
улучшения земельных участков (асфальт, покрытия) не образуют самостоятельного объекта налогообложения в силу пп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ;
капитальные сооружения облагаются налогом на имущество независимо от регистрации прав в ЕГРН в силу п. 1 ст. 130 ГК РФ и п. 1 ст. 374 НК РФ.
Ключевой критерий разграничения — наличие прочной связи с землей и возможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению. Бухгалтеру следует квалифицировать объекты исходя из их конструктивных характеристик, а не из факта государственной регистрации или наличия записи в ЕГРН.
Евгений Сивков, кандидат экономических наук, автор книг по налогообложению
Источники: письмо ФНС России от 07.05.2026 № БС-36-21/3766@; Налоговый кодекс РФ (ст. 374); Гражданский кодекс РФ (ст. 130).
Интересно, а по геотекстилю подобные дела есть?