Возмущения на акт налоговой проверки

Есть такое мероприятие налогового контроля, как налоговые проверки, это камеральный и выездные. Сейчас не будем углубляться в подробности про углубленные камеральные проверки, комплексные выездные налоговые проверки, тематические налоговые проверки. Кстати, камеральные налоговые проверки по проверяемому сроку по проверяемому налогу в принципе отчасти похожи на тематические выездные налоговые проверки.

Итак, проверки могут для налогоплательщика закончиться, если камеральная налоговая проверка еще в бОльшей своей массе благополучно заканчиваются для налогоплательщика, а вот выездная налоговая проверка практически всегда заканчивается доначислениями. Правда, и при камеральной налоговой проверке такое тоже может произойти, и процедуры проверки почти, повторюсь, в некоторых моментах похожи.
И (иногда) камеральные налоговые проверки и выездные налоговые проверки заканчиваются актом налоговой проверки, на который налогоплательщик может подать возражения, и дальше решение по результатам налоговой проверки, которое практически в 90% или более заканчивается вменением вины и доначислениями, которое можно оспаривать в вышестоящий налоговый орган, и далее решения налогового органа и решение вышестоящего налогового органа по жалобе можно оспаривать в суде, а там, в суде, скорее как повезет.

Вы можете готовить возражения на акт и подготавливаться доказательства своей невиновности, а можете не делать этого. А вот если не проходить процедуру обжалования решения территориального налогового органа в вышестоящий налоговый орган, то вы не сможете в дальнейшем обратиться в суд, такая процессуальная особенность налоговых споров.

Надеяться, что ваши жалобы (мольбы) услышат в вышестоящем налоговом органе, ну… это… так себе занятие, потому что если налогоплательщику вручили решение о выездной налоговой проверке, то сумма недоимки, которую можно так или иначе выудить у налогоплательщика, уже согласована с вышестоящим налоговым органом. С камеральными проверками немного иначе работает, но результаты проверки такие же, как в выездной налоговой проверке, это акт, может быть дополнительный акт, и далее решение и сумма вменяемой недоимки так же согласовывается с вышестоящим налоговым органом.

Это, так сказать, было введение в тему для тех, кто не сталкивался или неплотно сталкивался с мероприятиями налогового контроля.

Ко мне периодически попадают кейсы, где налогоплательщик или его представитель (штатный или заштатный представитель) готовят различные процессуальные документы, такие как возражения на акт налоговой проверки и/или апелляционная жалоба.

С точки зрения построения документа вроде бы делает всё более-менее нормально, но… но… но…

Я как-то писал об этом в одном паблике:

Сегодня клиент звонит.

Прислал на ознакомления документы по ВНП:

Акт на 272 страницы, допы на 44 страницы, решение ТНО - около 250 страниц, решение УФНС по апелляционной жалобе на 20 страницах.
Возражения налогоплательщика на 4 страничках.

Помимо этого..., это нет, того нет, сего нет.

В общем, как всегда.... всё на русский авось и беспечность.

Я говорю налогоплательщику:

"это не возражения на акт, это даже сложно назвать возмущениями на акт".

Нет, я не говорю, что нужно всегда готовить возражения, похожие на лонгриды, акты и решения бывают на 2-3-4-х страничках, и там вменяется налоговое нарушение по одному какому-то эпизоду. Такое может встретиться у налогоплательщиков-граждан или у небольших предпринимателей, у которых мало операций. Вот там да, акт и решение на 3-4-х страничках - вот и весь налоговый контроль. И в этих случаях возражения могут быть компактными, но у меня лично все равно в таких случаях возражения получаются 10-15 страниц плотного текста.

Кстати, обычно в таких случаях налоговый орган себя не особенно-то утруждает проводить полноценные процедуры налогового контроля. В основном закидывают требования о предоставлении документов, в нагрузку могут вызвать на допрос, который может оказаться налоговой комиссией или наоборот, запудривают мозги налогоплательщику и психологически надавить, напугав чем-то.

Налоговый контроль, налоговые комиссии в частности, часто построены на психологическом давлении и иногда на обмане налогоплательщиков.

А уж как инспекторы понятия коверкают и искажают, я диву даюсь.

Действуют в большинстве случаев безотказно, и налогоплательщик «с радостью» раскошеливается и осчастливливает ненасытный бюджет, даже если этого и не требовалось вовсе.

Бюджет счастлив, начальник территориального органа рад, потому что выполняется план, а это серьёзные премии, может, от премий перепадет начальнику отдела, который проверял налогоплательщика, а может, и инспектору что-то перепадет, но вероятность сильно меньше, может закончиться хвалебно-одобрительным похлопыванием по плечу.

И только налогоплательщик остается с финансовой брешью в кошельке.

Я скажу больше, даже более-менее покрупнее бизнес так же запугивают, обманывают, и это так же эффективно работает.

Наверно, возникает вопрос, что-то я пишу всё про объем страниц, а не про качество или полезность или неполезность возражений на акт и последующее обжалование и оспаривание недоимки.

И вот как раз мы подошли к этому моменту, продолжим.

В различных электронных изданий мне на глаза стала попадать довольно странная информация об изменения в порядке представления письменных возражений на акты налоговых проверок, связанных с принятием приказа ФНС России от 11.08.2026 № ЕД-1-2/568@, и первая странность в то, что текстовая часть электронных возражений ограничена 2000 знаками».

Прежде всего эта информация была преподнесена так как будто налогоплательщика фактически лишают права защищаться, а именно создают максимальные трудности, существенные технические ограничения для подачи возражений на акты налоговой проверки.

Я не буду цитировать дословно, чтобы не компрометировать источник, но постараюсь выразить основной посыл публикаций:

«ФНС ограничила электронные возражения на акты налоговых проверок 2000 знаками

С 30 сентября 2026 года действует приказ ФНС России от 11.08.2026 № ЕД-1-2/568@, которым утверждены формат и порядок представления электронных возражений на акты налоговых проверок, дополнения к ним и акты о выявленных налоговых правонарушениях.

Самое интересное - текстовая часть электронных возражений ограничена 2000 знаками.

Для понимания: это примерно половина страницы А4.

Между тем возражения на акт выездной налоговой проверки нередко занимают десятки, а иногда и сотни страниц. Налогоплательщику необходимо изложить обстоятельства дела, опровергнуть выводы инспекции, привести нормы права, судебную практику и собственные доказательства.

Как всё это уместить в 2000 знаков?

ФНС предусмотрела возможность приложения подтверждающих документов. Однако возникает вопрос: можно ли направить полноценный текст возражений отдельным PDF-файлом или приложения предназначены исключительно для документов, подтверждающих изложенные доводы?

Это принципиально разные вещи.

Пункт 6 статьи 100 НК РФ предоставляет налогоплательщику право представить письменные возражения. При этом НК РФ не устанавливает ограничений на их объём.

Если утверждённый электронный формат фактически препятствует представлению развёрнутой правовой позиции, возникает вопрос о допустимости такого ограничения ведомственным приказом.

Особенно с учётом того, что несоответствие электронному формату является основанием для отказа в приёме возражений, а дополнительного срока на исправление ошибок приказ не предусматривает.»

Признаюсь, поначалу я сильно удивился. Первая мысль была: «Ну совсем уже…». Но потом эмоции улеглись, и я решил разобраться, действительно ли ФНС додумалась до такого ограничения. Всё-таки трудно представить, чтобы ведомственным приказом настолько откровенно ограничили право налогоплательщика на защиту. Поэтому я открыл сам приказ, внимательно изучил его вместе с приложениями. И вот что выяснилось.

Оказалось, что информация в публикациях не совсем точно передаёт содержание приказа. Документ действительно устанавливает новый электронный формат представления возражений на акты камеральных и выездных налоговых проверок, дополнения к ним, а также акты о выявленных налоговых правонарушениях, рассматриваемых по статье 101.4 НК РФ.

В приложении № 1, в таблице 4.8, для элемента «Текстовая часть» действительно предусмотрено ограничение в 2000 знаков. Но здесь есть одна важная деталь: речь идёт об отдельном поле электронного документа, а вовсе не об общем объёме возражений. Более того, это поле необязательное, а сама структура электронного документа позволяет неоднократно указывать оспариваемые обстоятельства.

Самое интересное находится в таблице 4.5 приложения № 1. Она прямо предусматривает возможность приложения к электронному документу файлов с возражениями. Для этого установлен отдельный элемент «Приложенные возражения», который является обязательным и может повторяться. Приказ допускает представление таких файлов в форматах PDF, JPG, PNG и TIF. Иными словами, налогоплательщик может подготовить полноценные письменные возражения на 30, 50 или 100 страниц, оформить их отдельным файлом PDF и приложить к электронному документу. Никакого ограничения общего количества знаков или страниц в самом приказе я не обнаружил. Утверждение, что ФНС разрешила налогоплательщикам защищаться исключительно в пределах 2000 знаков, неправильно.

При этом приказ действительно меняет техническую сторону представления возражений. Для электронного документооборота утверждён специальный формат версии 5.01, часть 879_01, с кодом КНД 1188281. Организации и индивидуальные предприниматели могут направлять возражения по телекоммуникационным каналам связи, а физические лица и предприниматели через личный кабинет налогоплательщика или Госуслуги. Если электронный документ не соответствует установленному формату либо нарушены требования к электронной подписи, инспекция вправе отказать в его приёме. Налогоплательщик получит уведомление и сможет направить исправленные возражения повторно. Однако приказ не предусматривает дополнительного времени на устранение ошибок, поэтому технические проблемы, особенно при отправке документов в последний день установленного срока, могут создать вполне реальные трудности.

В результате получается несколько иная картина, чем та, которую можно представить после прочтения некоторых публикаций.

ФНС не ограничила право налогоплательщика на изложение полноценной правовой позиции двумя тысячами знаков. Она установила технические требования к электронному документу, предусмотрев возможность приложения развёрнутых письменных возражений отдельными файлами. Пункт 6 статьи 100 НК РФ предоставляет налогоплательщику право представить письменные возражения на акт проверки и не устанавливает ограничений на их объём. Сам приказ этого права также не отменяет и не запрещает представлять возражения на бумаге. Поэтому оснований говорить о введении ФНС лимита на объём налоговой защиты я не вижу. А вот насколько удобно будет пользоваться новым электронным форматом на практике и не возникнут ли проблемы с приёмом объёмных документов, это вопрос, который заслуживает отдельного внимания.

Но на этом изменения в порядке защиты прав налогоплательщиков не заканчиваются. Пока бухгалтерские издания обсуждают ограничение электронных возражений двумя тысячами знаков, с 1 сентября 2026 года изменился и порядок рассмотрения жалоб на решения налоговых органов.

Причём здесь изменения куда существеннее. Теперь жалобу налогоплательщика может рассматривать не только вышестоящий налоговый орган его региона, но и другой налоговый орган, специально уполномоченный ФНС. Фактически речь идёт о переходе к экстерриториальному рассмотрению налоговых жалоб.

Основание - пункт 1.1 статьи 140 НК РФ в редакции Федерального закона от 28.11.2025 № 425-ФЗ. При этом решение по жалобе по-прежнему принимает вышестоящий налоговый орган. Получается довольно любопытная конструкция, рассматривать доводы налогоплательщика может одна инспекция, а принимать окончательное решение - другая.

То есть вы понимаете, к чему может привести такой порядок рассмотрения жалоб? Разумеется, пострадает качество их рассмотрения не в пользу налогоплательщиков.

Одно дело, когда жалобу рассматривает вышестоящий налоговый орган, который знаком с региональной практикой, обстоятельствами спора и особенностями работы подчинённых инспекций. И совсем другое, когда материалы передают в другой регион, где сотрудники впервые видят налогоплательщика и его дело. При этом окончательное решение всё равно принимает вышестоящий налоговый орган. Получается, что одни будут изучать жалобу, а другие - принимать по ней решение. Возникает вполне обоснованное опасение, что вместо полноценного рассмотрения доводов налогоплательщика мы получим формальную проверку документов и очередной отказ по шаблону.

И, на мой взгляд, шансы на полноценное и справедливое рассмотрение жалобы могут существенно сократиться. Ведь фактически изучать обстоятельства дела и доводы налогоплательщика будет один налоговый орган, а принимать окончательное решение - другой.

При такой системе возникает вполне обоснованное опасение, что уполномоченный налоговый орган будет ориентироваться прежде всего на позицию вышестоящего налогового органа, которому предстоит принимать решение, даже в тех случаях, когда доводы налогоплательщика объективно свидетельствуют о незаконности решения инспекции.

Конечно, само по себе экстерриториальное рассмотрение ещё не означает снижения качества, но такая организация процедуры создаёт существенные дополнительные риски.

Насколько такая система позволит повысить объективность рассмотрения налоговых споров и не превратится ли она в очередное перераспределение документов между инспекциями, покажет практика, но мне кажется, ничего хорошего из этой конструкции не выйдет.

На мой взгляд, при таком порядке рассмотрения жалоб ФНС должна обеспечить максимальную открытость своей досудебной практики. Причём публиковать следует не отдельные, наиболее интересные с точки зрения самой налоговой службы решения, а все решения по жалобам, разумеется, с соблюдением налоговой тайны и защитой персональных данных. Примером может служить практика антимонопольных органов, решения которых широко доступны для изучения.

А тут ещё и извечная проблема  - куцесть решений вышестоящих налоговых органов по жалобам налогоплательщиков. Нередко налогоплательщик представляет подробную жалобу с доказательствами, ссылками на нормы права и судебную практику, а в ответ получает несколько страниц общих рассуждений, из которых совершенно непонятно, почему его доводы отклонены. Вместо полноценного правового анализа - частичный  пересказ позиции инспекции и вывод о законности принятого ею решения.

У меня вообще давно сложилось впечатление, что досудебное обжалование налоговых решений в вышестоящем налоговом органе зачастую напоминает довольно странную картину. Это равносильно тому, как если бы собака жаловалась на поводок хозяину, где собака - это налогоплательщик, поводок - это территориальный налоговый орган, а хозяин - это вышестоящий налоговый орган. Хозяин, конечно, может немного ослабить хватку, сделать поводок подлиннее, но отпускать собаку никто не собирается.

Вот примерно так, на мой взгляд, нередко и работает ведомственное обжалование. Вышестоящий налоговый орган может уменьшить доначисления, отменить отдельные эпизоды, исправить очевидные ошибки подчинённой инспекции. Но рассчитывать на то, что ведомство будет столь же независимо оценивать доводы налогоплательщика, как суд, точнее, как мог бы суд, было бы слишком оптимистично. Особенно если позиция инспекции уже проходила согласование внутри самой налоговой службы. Да и судами по налоговым спорам всё не слава Богу.

У ФНС уже существует сервис «Решения по жалобам», но сама служба указывает, что в нём размещаются наиболее значимые решения. А кто определяет их значимость и по каким критериям? Налогоплательщик должен иметь возможность видеть не только те решения, которые налоговый орган посчитал нужным опубликовать, но и общую картину досудебного обжалования, включая случаи отмены незаконных решений инспекций.

Если государство меняет порядок рассмотрения налоговых жалоб, оно должно одновременно создавать условия для общественного и профессионального контроля за этой процедурой. Иначе оценить, насколько объективно работает новая система, будет практически невозможно.

Итак, история с ограничением письменных возражений 2000 знаков, будем надеяться,  оказалась не такой страшной, как её преподнесли некоторые издания. Приказ ФНС России от 11.08.2026 № ЕД-1-2/568@ не запрещает налогоплательщикам представлять полноценные возражения на десятках и сотнях страниц. Ограничение касается отдельного поля электронного документа, а сами возражения можно приложить в формате PDF. Поэтому прежде чем делать громкие выводы об очередном ущемлении прав налогоплательщиков, иногда полезно просто открыть нормативный акт и внимательно его прочитать. Впрочем, технические требования к электронным документам тоже не стоит недооценивать. Ошибка при отправке возражений может обернуться их непринятием, а пропущенный срок никто автоматически восстанавливать не будет.

Вот и получается, что налогоплательщик оказывается перед выбором, либо быть на сто процентов уверенным, что налоговый орган примет направленные возражения с первого раза, либо подавать их заранее, оставляя время на получение уведомления и исправление возможных ошибок. Но кто может гарантировать, что возражения не отклонят по формальным, а иногда и надуманным основаниям? А если направлять их заблаговременно, то налогоплательщик фактически вынужден добровольно сокращать срок, который ему предоставлен пунктом 6 статьи 100 НК РФ для подготовки своей правовой позиции. И это уже вопрос соблюдения его процессуальных прав. На мой взгляд, здесь необходим специальный механизм защиты. Например, если налогоплательщик направил возражения в установленный законом срок, но получил отказ в их приёме из-за технических недостатков, за ним должно сохраняться право устранить эти недостатки в течение определённого времени без риска пропустить срок. Причём датой первоначального представления возражений следовало бы считать дату их первой отправки, если недостатки были своевременно устранены. Иначе получается довольно странная ситуация, государство устанавливает обязательные технические требования к электронному документообороту, а все риски их применения перекладывает исключительно на налогоплательщика.

Техническая ошибка не должна лишать налогоплательщика права на защиту, тем более когда речь идёт о налоговых доначислениях на миллионы рублей.

А вот новый порядок рассмотрения налоговых жалоб вызывает у меня куда больше вопросов. ФНС фактически разделяет рассмотрение жалобы и принятие решения по ней между разными налоговыми органами. Объясняется это необходимостью перераспределить нагрузку, но налогоплательщика должно интересовать не то, насколько удобно организована работа налоговой службы, а насколько объективно и полно рассматриваются его доводы. Я не исключаю, что экстерриториальный порядок позволит ускорить рассмотрение отдельных жалоб. Однако существует и противоположный риск,  вместо самостоятельной оценки обстоятельств дела мы получим дополнительное звено в уже достаточно формализованной процедуре досудебного обжалования. И самое неприятное, что проверить обоснованность таких опасений будет непросто.

Поэтому, на мой взгляд, новые правила должны сопровождаться гораздо большей открытостью досудебной практики ФНС. Налогоплательщики и их представители должны видеть не выборочные решения, а всю обезличенную практику рассмотрения жалоб, включая решения в пользу налогоплательщиков. Только тогда можно будет оценить, насколько последовательно налоговые органы применяют закон, как часто исправляют ошибки инспекций и действительно ли новая система повышает качество рассмотрения споров.

В конечном счёте эффективность налогового контроля должна измеряться не количеством доначислений и отказов по жалобам, а законностью принимаемых решений.

Иначе любые изменения процедуры останутся лишь изменениями самой процедуры, а не реальным улучшением защиты прав налогоплательщиков.

Налоговые споры редко бывают простыми. Недостаточно просто не согласиться с выводами инспекции. Нужно разобраться в обстоятельствах проверки, оценить собранные доказательства, выявить ошибки налогового органа и грамотно изложить свою правовую позицию. И, как мы видим, теперь приходится учитывать ещё и технические особенности представления процессуальных документов.

За годы работы с налоговыми проверками и спорами я неоднократно убеждался: ошибки, допущенные ещё на стадии подготовки возражений на акт проверки, впоследствии бывает крайне сложно исправить даже в суде. Поэтому считаю, что к защите своих интересов необходимо подходить профессионально с самого начала. Именно такими вопросами я и занимаюсь в своей практике - от анализа материалов налоговой проверки и подготовки возражений до обжалования решений ФНС и представительства в арбитражных судах.

Москва

2026 г.