Первый отчет. Он трудный самый
('Прибыльный' первенец)
Декларация по налогу на прибыль за I квартал
Журнал Московский бухгалтер N 4 2002г.
Не успели бухгалтеры отдохнуть после составления годовой отчетности, как начинаются новые испытания. Мы имеем в виду отчетность за первый квартал. Как всегда, государство решило 'играть' с налогоплательщиками по новым правилам и изменило ряд документов. Особое внимание надо обратить на заполнение новой декларации по налогу на прибыль. И дело не только в том, что при ее составлении у бухгалтеров возникают различные проблемы. Саму прибыль тоже нужно рассчитывать по-новому, руководствуясь 25 главой НК РФ. А эта глава содержит массу противоречий и недоработок.
Декларацию на переправе не меняют
Не позднее 30 апреля все налогоплательщики должны сдать новую декларацию по налогу на прибыль*. Форма этой декларации настолько усложнена, что за ее успешное предоставление любой бухгалтер заслуживает премии.
Думаем, что большинство руководителей не согласятся с нашим 'предложением'. Казалось бы, за что премировать бухгалтеров, ведь сдача отчетности - их постоянная работа. Однако посудите сами. Декларация занимает больше 20 листов. Поэтому даже для беглого ознакомления с ней нужно затратить немало времени. Справедливости ради отметим, что налоговики издали инструкцию по заполнению декларации (далее - Инструкция). Однако, по сути, документ представляет собой лишь сухой пересказ ряда статей кодекса да перечисление строк декларации. От разЪяснений по всем сложным и спорным вопросам налоговики устранились
Их позицию понять нетрудно. Налоговики ждут поправок в НК РФ, которые, скорее всего, будут введены 'задним' числом - с 1 января 2002 года. Разумеется, вслед за Налоговым кодексом будут изменены и Инструкция, и декларация.
Но налогоплательщики ждать изменений не могут, ведь за задержку со сдачей декларации те же налоговики начислят штраф. Правда, за квартал надо сдать упрощенную декларацию. (Полностью она должна быть заполнена только по итогам года.) Рассмотрим проблемы, с которыми столкнется бухгалтер при заполнении декларации за первый квартал.
Налогоплательщик категории 'икс'
Как обычно, декларация начинается с титульного листа (лист 01). Надо сказать, что этот лист имеет только одно отличие от деклараций по другим налогам. В нем нужно указать категорию налогоплательщика. По идее она определяется в 'соответствии с требованиями декларации'. Но никаких требований в самой декларации нет. В Инструкции упоминаются льготные категории плательщиков, хотя и не указывается, что эти категории надо записывать в титульном листе.
На наш взгляд, что бы бухгалтер ни записал в эту строку, претензий к нему не предЪявят. Скорее всего, большинству налогоплательщиков достаточно сделать следующую запись: 'российская организация, плательщик налога на прибыль'. Расшифровывать этот статус нужно лишь профессиональным участникам рынка ценных бумаг и негосударственным пенсионным фондам, для которых установлены особые правила заполнения декларации.
В декларации, представляемой по месту нахождения филиалов, в качестве категории можно указать 'обособленное подразделение'. Тем самым налогоплательщик покажет, что отчетность составлена только по доходам филиала.
Лист 02 - расчет налога
Лист 02 - главный раздел декларации. Он состоит из основного расчета и шести приложений. Их краткая характеристика приведена в таблице 1.
Таблица 1
Номер листа | Информация, отражаемая в листе (приложении) | Периодичность представления | |
Основной лист (02) | Указываются доходы и расходы, а также прибыль, облагаемая налогом. Определяются платежи налога за отчетный квартал и аванс на следующий квартал | Ежеквартально | |
Прил. 1 | Выручка предприятия распределяется по видам | Один раз в год | |
Прил. 2 | Отражаются расходы организации, учтенные при расчете налога на прибыль | Один раз в год | |
Прил. 3 | Показываются отдельные группы расходов, учтенные при налогообложении. Отражается стоимость амортизируемого имущества, с распределением на группы. Приводятся суммы амортизации, начисленной по каждой группе имущества | Один раз в год | |
Прил. 4 | Производится расчет убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный период | Ежеквартально | |
Прил. 5 | Оба приложения заполняют только фирмы, у которых есть обособленные подразделения. | Указывается налог, определенный в целом по организации, и налог, который надо платить по месту регистрации головной организации | Ежеквартально |
Прил. 5а | Указывается налог, который нужно платить по месту нахождения каждого обособленного подразделения | Ежеквартально | |
Рассмотрим порядок составления квартальных расчетов более подробно.
Как считать доходы и расходы?
Основные доходы и расходы налогоплательщика отражаются в строках 010 - 040 листа 02. Разумеется, здесь показываются только суммы, учтенные при расчете налога за квартал. Все данные округляются до одного рубля (п. 1.2 Инструкции).
Определяя затраты, надо правильно учесть остаток продукции, числящийся на балансе организации по состоянию на начало года. Порядок списания этого остатка зависит от того, сменила ли организация в новом году свою учетную политику.
Раньше большинство предприятий определяли выручку 'по оплате'. Теперь этот способ могут применять только фирмы с небольшими доходами. Остальные налогоплательщики должны использовать метод начислений. Для тех, ктољ изменил способ учета выручки, предусмотрен особый порядок списания расходов, 'переходящих' с 2001 на 2002 год. Подробнее мы поговорим о нем, когда будем рассматривать правила заполнения листов 12 и 13 декларации.
Как должны списывать расходы переходного периода предприятия, которые не меняют метод учета выручки? Это непраздный вопрос. Многие бухгалтеры считают, что по состоянию на 1 января из стоимости остатка продукции надо выделить все косвенные расходы и сразу их списать. Сторонники такого мнения ссылаются на статью 10 Федерального закона от 6 августа 2001 г. ? 110-ФЗ (далее - Закона ? 110-ФЗ), которым введена в действие 25 глава НК РФ.
Однако это суждение спорно. Ведь статья 10 этого закона регулирует порядок расчета налога именно при смене учетной политики. В документе прямо сказано, что в затраты включаются косвенные расходы, 'определяемые в соответствии с настоящей статьей',то есть со статьей 10. Кроме того, следует учитывать и Инструкцию. В ней особый порядок списания 'переходящих' расходов установлен только для налогоплательщиков, меняющих правила расчета выручки. Всем остальным мы рекомендуем списывать и прямые, и косвенные расходы 2001 года по мере реализации продукции.
Пример 1
По состоянию на 1 января 2002 года стоимость остатков нереализованной продукции ООО 'Мечта' составляла 140 000 руб. В I квартале было реализовано 60 процентов этого остатка.
Расходы организации за I квартал составили 500 000 руб. (в том числе прямые затраты - 400 000 руб., косвенные - 100 000 руб.)*. На реализованную продукцию предприятием было списано 50 процентов прямых затрат. Вторая половина прямых расходов списана на незавершенную и нереализованную продукцию. В 2002, как и в 2001 году, организация определяет доходы и расходы 'по отгрузке'. Что должно быть указано в декларации?
От стоимости остатка в затраты можно включить только 84 000 руб. (140 000 руб. х 60%). Кроме того, надо списать все косвенные расходы - 100 000 руб. Они сразу уменьшают прибыль (п. 2 ст. 318 НК РФ). Наконец, в декларации нужно указать 50 процентов прямых затрат, понесенных ООО 'Мечта' в I квартале. Их сумма равна 200 000 руб. (400 000 руб. х 50%).
Таким образом, затраты, учтенные при расчете налога за I квартал, составят 384 000 руб. (84 000 + 100 000 + 200 000). Эта сумма отражается по строке 020 листа 02.
-----Конец примера
Кстати, проблемы могут возникнуть и при учете внереализационных доходов. В этой связи бухгалтеру нужно обратить особое внимание на раздел 3 Инструкции, где комментируется порядок учета полученных штрафов и пеней. Правила учета этих сумм, установленные статьями 271 и 317 НК РФ, невыгодны для налогоплательщиков.
С 2002 года предприятие должно включать в доходы все штрафы и пени, которые оно может предЪявить по условиям договоров. Налоговая база возрастает, как только у организации возникло право на получение денег. Доход увеличивается даже в тех случаях, когда претензии нарушителю не предЪявлялись. Исключение из этого правила сделано только для фирм, применяющих кассовый метод. Они включают в прибыль лишь фактически полученные от нарушителей санкции.
Пример 2
ООО 'Мечта' заключила с подрядчиком договор на выполнение работ. Стоимость работ - 50 000 руб. Срок исполнения - 15 марта. Договором предусмотрено, что при несвоевременном окончании работ подрядчик обязан заплатить пени по ставке 0,1 процента от их стоимости за каждый день просрочки.
Предположим, что по вине подрядчика работы были завершены на 5 дней позже установленного срока. Сумма начисленных пени составила 250 руб. (50 000 руб. х 0,1% х 5 дней). В марте эту сумму фирма не получила.
Поскольку ООО 'Мечта' определяет доходы методом начислений, в декларации за I квартал начисленные пени следует отразить по строке 030 листа 02.
Если бы предприятие определяло выручку кассовым методом, то в декларации за I квартал эту сумму указывать было бы не нужно. Ее следовало включить в доходы только после получения пени от подрядчика.
------Конец примера
Рассмотренные нормы НК РФ далеки от современных реалий. Ведь не все штрафные санкции взыскиваются на практике. Случается предприятия 'прощают' нарушителей, не требуя с них никаких компенсаций. С нового года это перестало быть выгодным, и теперь организациям придется платить лишний налог. Сейчас Госдума рассматривает поправки к НК РФ. Если их примут, то в налоговую базу будут включаться только те санкции, которые признаны нарушителем или подтверждены решением суда.
В строке 040 листа 02 отражаются внереализационные расходы. Их перечень приведен в статье 265 НК РФ. Данные строк 010 - 040 используются при заполнении строки 050, где показывается прибыль или убыток предприятия.
Расчет налоговой базы
Сумма, которую нужно внести в строку 050, определяется по формуле:
Строка 050 = строка 010 - строка 020 + строка 030 - строка 040.
Прибыль, указанную по этой строке, нужно уменьшить на сумму доходов, облагаемых налогом по особым ставкам. Такие доходы отражаются в строках 060 - 090.
В строках 100 - 130 показываются те льготы, которые предприятие может использовать по 'старому' закону о налоге на прибыль*. В строке 140 отражается налоговая база. Она определяется как разница между прибылью предприятия (строка 050) и суммами, приведенными в строках 060 - 130 листа 02.
Пример 3
За I квартал ООО 'Мечта' получило доходы от продажи своей продукции - 420 000 руб. Расходы, связанные с ее производством и реализацией, составили 384 000 руб.
Внереализационные доходы предприятия - 5250 руб. К ним относятся дивиденды - 5000 руб., и пени, на получение которых ООО 'Мечта' имеет право (250 руб.). Дивиденды начислены российской организацией, которая удержала с них налог. Кроме того, 'Мечта' оплатила услуги банка - 1500 руб. Эти затраты относятся к внереализационным расходам (пп. 16 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Расчет налога на прибыль показан в таблице 2.
Таблица 2
Расчет налога на прибыль (строки 010 - 140)
Показатели | Код строки | Сумма, руб. |
Доходы от реализации | 010 | 420 000 |
Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации | 020 | 384 000 |
Внереализационные доходы | 030 | 5250 |
Внереализационные расходы | 040 | 1500 |
В том числе убыток, образовавшийся при уступке права требования: | 041 | -- |
Итого прибыль (убыток) | 050 | 39 750 |
: | 060 - 070 | -- |
Доходы от долевого участия в других организациях:, налог с которых удержан налоговым агентом: | 080 | 5000 |
: | 090 - 130 | : |
Налоговая база | 140 | 34 750 |
В строке 080 указываются дивиденды, выплаченные российскими предприятиями. Дивиденды, полученные от иностранных фирм, надо отражать в строке 060.
----Конец примера
Рассчитанную налоговую базу можно уменьшить на сумму убытков, полученных предприятием за прошлые отчетные периоды. Они отражаются по строке 150.
В строках 160 и 170 надо показать прибыль, освобожденную от налогообложения в связи с региональными и местными инвестиционными льготами. Впрочем, большинство организаций эти строки не заполняют. Ведь в них указываются только суммы, льготируемые по инвестиционным договорам, которые заключены до 1 июля 2001 года. Предприятия, использующие такие льготы, учитывают их при расчете налогов, зачисляемых в региональный или местный бюджет.
Определяем налог
В строках 180 - 200 показывается налогооблагаемая база для исчисления налога в бюджеты разных уровней.
В строках 210 - 240 указываются ставки, по которым налог зачисляется в федеральный, региональный и местный бюджеты. Эти ставки приведены в статье 284 НК РФ.
Надо учитывать, что региональные власти могут устанавливать иные правила распределения платежей, поступающих в бюджеты субЪектов РФ или местные бюджеты. Например, в столице местные бюджеты не формируются. Поэтому региональный и местный налоги перечисляются одной платежкой в бюджет г. Москвы. Следовательно, москвичи должны к региональной ставке налога (14,5 процентов) прибавить еще и местную - 2 процента. Полученная ставка (16,5 процента) указывается в строке 230.
Заметим, что такой порядок расчета подтвержден письмом УМНС России по г. Москве от 23 января 2002 г. ? 14-07/3254.
Кроме того, в регионах может быть снижена (не более, чем на 4 процента) ставка налога, зачисляемого в бюджет субЪекта РФ. Налогоплательщики, имеющие такие льготы, отражают их в строках 191 и 231*.
Суммы налога, начисленные и уплаченные за отчетный период, показываются в строках 250 - 440.
Пример 4
Дополним условия примера 3. Предположим, что ООО 'Мечта' зарегистрировано в Москве и платит налог по квартальным расчетам. Льгот по налогу на прибыль предприятие не имеет. Авансовые платежи, причитающиеся к уплате в I квартале, составили 6000 руб. (в том числе в федеральный бюджет - 1875 руб., в региональный - 4125 руб.).
Расчет налога приведен в таблице 3.
Таблица 3
Расчет налога на прибыль (строки 140 - 440)
Показатели | Код строки | Сумма, руб. |
Налоговая база | 140 | 34 750 |
: | 150 - 170 | -- |
Налоговая база для исчисления налога: | ||
В федеральный бюджет | 180 | 34 750 |
В бюджет субЪекта РФ | 190 | 34 750 |
В бюджет субЪекта РФ (с учетом положений пятого абзаца пункта 1 статьи 284 НК РФ) | 191 | -- |
В местный бюджет | 200 | -- |
Ставка налога на прибыль - всего, (%) | 210 | 24 |
в том числе: в федеральный бюджет | 220 | 7,5 |
в бюджет субЪекта РФ | 230 | 16,5 |
в бюджет субЪекта РФ (с учетом положений пятого абзаца пункта 1 статьи 284 НК РФ) | 231 | -- |
В местный бюджет | 240 | -- |
Сумма исчисленного налога на прибыль - всего | 250 | 8340 |
В том числе: в федеральный бюджет (строка 180 х строка 220 : 100) | 260 | 2606 |
В бюджет субЪекта РФ (строка 190 х строка 230 : 100) + (строка 191 х строка 231 : 100) | 270 | 5734 |
В местный бюджет (строка 200 х строка 240 : 100) | 280 | -- |
Сумма начисленных авансовых платежей за отчетный (налоговый) период - всего, | 290 | 6000 |
В том числе: в федеральный бюджет | 300 | 1875 |
В бюджет субЪекта РФ | 310 | 4125 |
В местный бюджет | 320 | -- |
Сумма налога, выплаченная за пределами РФ и засчитываемая в уплату налога: | 330 - 360 | -- |
Сумма налога на прибыль к доплате - всего | 370 | 2340 |
В том числе: в федеральный бюджет | 380 | 731 |
В бюджет субЪекта РФ | 390 | 1609 |
В местный бюджет | 400 | -- |
Сумма налога на прибыль к уменьшению - всего | 410 - 440 | -- |
-------Конец примера
'Авансовые' проблемы
В последних строках листа 02 (450 - 480) надо указать сумму авансовых взносов на II квартал. Эти строки заполняют только те предприятия, которые ежемесячно вносят авансовые платежи от фактической прибыли за прошлый квартал. Сумма авансовых взносов должна быть равна налогу, начисленному за истекший квартал. Значит, общая сумма авансовых платежей на II квартал должна соответствовать сумме, указанной в строке 250 листа 02 декларации за I квартал.
Пример 5
Используя условия примера 4, заполним строки 450 - 480 декларации ООО 'Мечта' за I квартал (см. табл. 4).
Таблица 4
Расчет налога на прибыль (строки 450 - 480)
Показатели | Код строки | Сумма, руб. |
Сумма авансовых платежей на второй квартал 2002 года - всего | 450 | 8340 |
В том числе по сроку 15 апреля | 460 | 2780 |
по сроку 15 мая | 470 | 2780 |
по сроку 15 июня* | 480 | 2780 |
----Конец примера
Особый порядок отражения авансов предусмотрен для тех, кто платит налог от фактической прибыли прошлого месяца. Налоговики требуют, чтобы такие предприятия сообщали им о своих ежемесячных доходах. Для этого налогоплательщики должны заполнять титульный лист и лист 02 декларации за каждый месяц (п. 1.6 Инструкции).
Пример 6
ЗАО 'Чайка' уплачивает авансовые взносы исходя из фактической прибыли прошлого месяца. В таблице 5 показано, как составить отчет в соответствии с Инструкцией.
Таблица 5
Доходы за: | Отражаются в: |
Январь | Специальном расчете за январь, состоящем из титульного листа и листа 02 декларации |
Январь - февраль | Специальном расчете за два месяца, состоящем из титульного листа и листа 02 декларации |
Январь - март | Декларации по налогу на прибыль за I квартал 2002 года |
Январь - апрель | Специальном расчете за четыре месяца, состоящем из титульного листа и листа 02 декларации |
Если бы ЗАО 'Чайка' имело обособленные подразделения, то налоговики потребовали бы дополнительно представлять приложения 5 и 5а. В них пришлось бы распределить месячную сумму налога между филиалами.
-----Конец примера
Обращаем ваше внимание на то, что Налоговым кодексом не предусмотрено составление промежуточных расчетов. Так что подобные требования налоговиков можно игнорировать. Но, чтобы не было лишних споров с инспекторами, мы рекомендуем сдавать эти расчеты вместе с декларацией за I квартал, то есть приносить по итогам квартала сразу три документа - декларацию и два расчета. Некоторые налоговые инспекции все-таки требуют подачи таких расчетов ежемесячно. Подчеркнем, что тем самым они нарушают не только НК РФ, но и указания своего ведомства, ведь срок представления дополнительных расчетов Инструкцией не установлен.
РАЗДЕЛ 2
Из года в год перелетая
В 2002 году предприятие может уменьшить свою налоговую базу на сумму убытков, полученных в предыдущих отчетных периодах. Их величина ограничена статьей 10 Закона ? 110-ФЗ, где сказано, что прибыль организации уменьшается на сумму убытков, полученных в I полугодии 2001 года.
Кроме того, из налоговой базы можно вычесть и убытки, образовавшиеся до 2001 года. Правда, по таким суммам должны быть выполнены два условия. Во-первых, переносить разрешено только ту часть убытков, которая раньше к вычету не принималась. Во-вторых, перенести на 2002 год можно лишь те убытки, которые организация начала покрывать с помощью льгот, установленных прежним налоговым законодательством.
Следует учитывать, что порядок списания убытков, полученных в прошлых отчетных периодах, зависит от величины прибыли текущего года. Убытки, учитываемые при налогообложении, не могут превышать 30 процентов налоговой базы отчетного периода (ст. 283 НК РФ). Соответственно убытки, списанные за I квартал, не могут составлять более, чем 30 процентов прибыли, полученной в январе - марте 2002 года. Такие убытки рассчитываются в приложении 4 к листу 02.
Пример
Убыток ООО 'Крайс' за 2000 год составил 650 000 руб. В 2001 году предприятие указало эту сумму в расчете налога на прибыль. Налоговая база за 2001 год была уменьшена на 20 процентов от суммы убытка, то есть на 130 000 руб. (650 000 руб. х 20%). За I квартал 2002 года прибыль предприятия составила 300 000 руб.
Таким образом, полученный, но не списанный убыток за 2000 год, составит 520 000 руб. (650 000 - 130 000). Полностью учесть его при расчете налога на прибыль за I квартал нельзя. Сумма списываемого убытка может составить только 30 процентов от прибыли отчетного периода, то есть 90 000 руб. (300 000 руб. х 30%). Она отражается в приложении 4 к листу 02 (см. табл. 1).
Таблица 1
Расчет суммы убытка, уменьшающего налоговую базу
Показатель | Год, за кото-рый получен убыток | Код строки | Сумма, руб. | |||
Остаток неперенесенного убытка на начало отчетного (налогового) периода | Х | 010 | 520 000 | |||
В том числе: убытка полученного до 1 января 2002 года | Х | 020 | 520 000 | |||
За | 1997 | 030 | -- | |||
: | Х | 040 - 050 | -- | |||
За | 2000 | 060 | 520 000 | |||
: | : | 070 - 130 | -- | |||
Налоговая база за отчетный (налоговый) период (строка 140 Листа 02) | Х | 140 | 300 000 | |||
Сумма убытка:уменьшающего налоговую базу | Х | 150 | 90 000 | |||
Остаток неперенесенного убытка на конец отчетного (налогового) периода: | Х | 160 | 430 000 | |||
Показатель | Код строки | Сумма, руб. |
Налоговая база | 140 | 300 000 |
Сумма убытка или части убытка, полученного в предыдущем налоговом периоде: | 150 | 90 000 |
Налоговая база для исчисления налога (с распределением по бюджетам) | 180 - 200 | 210 000 |
----Конец примера
Не исключено, что после внесения поправок в Закон ? 110-ФЗ порядок списания убытков будет изменен. Ожидается, что можно будет списывать все убытки как полученные в 2001 году, так и сложившиеся раньше.
РАЗДЕЛ 3
Филиалы отдельно, налог отдельно
Налогоплательщики, имеющие обособленные подразделения, сдают декларации как по месту регистрации головной организации, так и по местонахождению каждого подразделения (п. 1 ст. 289 НК РФ).
По местонахождению филиалов нужно платить и налог на прибыль. Имеется в виду та его часть, которая зачисляется в региональный и местный бюджеты. Налог, начисленный в федеральный бюджет, полностью уплачивается по местонахождению головной организации (п. 1 ст. 288 НК РФ).
Бухгалтеру фирмы, имеющей обособленные подразделения, нужно заполнить приложения 5 и 5а к листу 02 декларации. В приложении 5 отражается общая сумма налога по предприятию, а также суммы, которые надо уплатить по месту нахождения головной организации. В приложении 5а показывается налог, который следует заплатить по месту нахождения подразделений.
Пример
ЗАО 'Стек' зарегистрировано в Москве. Предприятие имеет филиалы в Санкт-Петербурге и в городе Одинцово Московской области. В Санкт-Петербурге, как и в Москве, налог в местный бюджет не начисляется.
В Одинцове налог перечисляется в соответствии со статьей 284 НК РФ. То есть 7,5 процента прибыли филиала перечисляется в федеральный бюджет, 14,5 процента - в бюджет Московской области и 2 процента - в бюджет города.
Прибыль ЗАО 'Стек' за I квартал составила 800 000 руб. Она распределяется между головным предприятием и филиалами в соответствии со статьей 288 НК РФ. (Порядок распределения налогов между организациями и обособленными подразделениями рассмотрен отдельно в конце статьи.)
В таблице 1 показана прибыль филиалов и сумма налогов, уплаченных по месту нахождения каждого из них.
Таблица 1
Распределение прибыли ЗАО 'Стек'
Показатель и место нахождения подразделения | Головная организация | Санкт-Петербург | Одинцово | Итого |
Прибыль головной организации или филиала, руб. | 368 000 | 336 000 | 96 000 | 800 000 |
Авансовый налог, уплаченный в региональный бюджет, руб. | 29 500 | 56 000 | 14 500 | 100 000 |
Авансовый налог, уплаченный в местный бюджет, руб. | -- | -- | 2000 | 2000 |
Используя эти данные, надо заполнить приложения 5 и 5а. Эти приложения составляются, даже если у организации есть хотя бы один филиал. В обоих приложениях различаются только первые четыре графы.
В приложении 5 в этих графах указываются данные организации, а в приложении 5А - наименование, адрес и КПП подразделения. Для наглядности мы несколько видоизменили формы приложений и обЪединили их (см. табл. 2).
Таблица 2
Приложения 5 и 5а к листу 02 декларации по ЗАО 'Стек' за I квартал
(руб.)
Показатель | Код гра-фы | В целом по орга-низации | По органи-зации без под-разде-лений | Подраз-деление в Санкт-Петер-бурге | Подра-зделе-ние в Одинцово | |
Доля налоговой базы (%) | 5 | 100 | 46 | 42 | 12 | |
Налоговая база, исчисленная исходя из доли, руб. | 6* | 800 000 | 368 000 | 336 000 | 96 000 | |
Налоговая база, исходя из доли и доп. льгот** | В бюджет субЪекта РФ | 7 | -- | -- | -- | -- |
В местный бюджет | 8 | -- | -- | -- | -- | |
Ставка налога (%) | В бюджет субЪекта РФ | 9 | Х | 16,5 | 16,5 | 14,5 |
В местный бюджет | 10 | Х | -- | -- | 2 | |
Сумма налога | В бюджет субЪекта РФ | 11 | 130 080 | 60 720 | 55 440 | 13 920 |
В местный бюджет | 12 | 1920 | -- | -- | 1920 | |
Начислено налога | В бюджет субЪекта РФ | 13 | 100 000 | 29 500 | 56 000 | 14 500 |
В местный бюджет | 14 | 2000 | -- | -- | 2000 | |
К доплате | В бюджет субЪекта РФ | 15 | 30 080 | 31 220 | -- | -- |
В местный бюджет | 16 | -- | -- | -- | -- | |
К уменьшению | В бюджет субЪекта РФ | 17 | -- | -- | 560 | 580 |
В местный бюджет | 18 | 80 | -- | -- | 80 | |
Отметка о возложении обязанности по уплате налога на подразделение (+) | 19 | Х | Х | + | -- | |
Авансовые платежи на 11 квартал | В бюджет субЪекта РФ | 20 | 130 080 | 60 720 | 55 440 | 13 920 |
В местный бюджет | 21 | 1920 | -- | -- | 1920 | |
Обратим внимание на заполнение графы 19 приложения 5а. В ней надо ставить знак '+' напротив тех филиалов, с расчетного счета которых перечисляется налог. У ЗАО 'Стек' такой филиал находится в Санкт-Петербурге. За филиал, расположенный в Одинцове, налог перечисляется со счета головной организации.
---Конец примера
Сводная информация по предприятию нужна только для заполнения декларации. Для расчетов с бюджетами разных регионов общие данные использовать нельзя. Это видно из только что рассмотренного примера. По расчету выходит, что ЗАО 'Стек' должно доплатить в региональные бюджеты 30 080 рублей. Но фактически предприятие заплатит больше. Ведь в бюджет г. Москвы ему нужно перечислить 31 220 рублей. Такая разница возникла, поскольку предприятие переплатило налог в других регионах. Однако зачет между различными бюджетами невозможен (п. 4. ст. 78 НК РФ).
Как сдать отчет по филиалу
Данные приложения 5 нужны, чтобы заполнить расчет налога на прибыль (лист 02). Составляя этот расчет надо учитывать ряд специальных требований, установленных разделом 3 Инструкции.
Если у предприятия есть обособленные подразделения, то в листе 02 по строке 220 указывается только 'федеральная' ставка налога (7,5 процента).
Вся информация о налоге, зачисляемом в региональный и местный бюджеты, переносится в лист 02 из приложения 5. Поэтому организации, имеющие филиалы, заполняют приложения 5 и 5а ежеквартально. Эти приложения включаются в декларацию, представляемую по месту регистрации головной организации.
В ИМНС по месту учета каждого филиала надо подать только титульный лист декларации и приложение 5а. В каждое приложение вносятся данные только по одному филиалу. На приложении должен быть штамп налоговой инспекции, контролирующей головную организацию. Он подтверждает, что доходы обособленного подразделения учтены в основной декларации налогоплательщика.
О суммах налога, приходящихся на филиал, организация должна уведомить не только налоговиков. Вместе с представлением декларации такие сведения нужно передать и в подразделение, по месту учета которого платится налог. Специальной формы уведомления Инструкцией не предусмотрено, и мы считаем, что в подразделение достаточно направить копию приложения 5а.
РАЗДЕЛ 4
Что делать с прибылью переходного периода
Налогоплательщикам, которые с 1 января отказались от метода определения выручки 'по оплате', в 2002 году придется рассчитывать прибыль, сложившуюся в результате изменения учетной политики. Она рассчитывается в соответствии со статьей 10 Закона ? 110-ФЗ и отражается в листах 12 и 13 декларации.
Плательщики, переходящие на метод начислений, должны включить в свои доходы выручку по отгруженной, но не оплаченной продукции*. Однако по состоянию на 1 января в доходы включается не вся выручка. Налог следует платить только с той суммы, которая не превышает 10 процентов от выручки, учтенной при налогообложении в 2001 году. Эта сумма отражается в листе 12.
Если задолженность покупателей составляет больше 10 процентов от выручки за прошлый год, то эту сумму надо включать в доходы в течение пяти лет. Другими словами, в каждом новом квартале доходы нужно увеличивать на 5 процентов от сверхнормативной выручки. Правда, если поступающая оплата за отгруженную продукцию превышает эту сумму, в доходы необходимо включить всю фактически полученную выручку. Для расчета налога со сверхнормативной выручки используется лист 13.
Пример 1
С 1 января 2002 года ООО 'Лед' определяет выручку по методу начислений. Выручка предприятия, учтенная при налогообложении прибыли в 2001 году, равна 5 000 000 руб. Задолженность покупателей на 1 января 2002 года составила 780 000 руб.
В доходы предприятия по состоянию на 1 января надо включить 500 000 руб. (5 000 000 руб. х 10%). Эту сумму следует указать в строке 010 листа 12 декларации. Оставшаяся сумма - 280 000 руб. (780 000 - 500 000) - списывается постепенно. Исчисление налога с такой суммы зависит от темпов погашения дебиторской задолженности.
В любом случае предприятие должно включить в выручку I квартала не менее 14 000 руб. (280 000 руб. : 5 лет : 4 квартала). Всю сумму поступлений от покупателей нужно включить в доходы I квартала, только если величина дебиторской задолженности по состоянию на 31 марта будет меньше 266 000 руб. (780 000 - 500 000 - 14 000).
----Конец примера
Как списать косвенные расходы
Доходы, увеличенные так, как это показано в примере 1, уменьшаются на сумму расходов, связанных с производством и реализацией отгруженной, но неоплаченной продукции.
При переходе с кассового метода на метод начислений по состоянию на 1 января 2002 года в затраты нужно включить косвенные расходы, списанные на остатки незавершенной и нереализованной продукции (ст. 10 Закона ? 110-ФЗ). Сумму таких расходов тоже следует определять в соответствии с упомянутой статьей. А в ней предусмотрено списание только тех затрат, которые связаны с получением доходов, учтенных при налогообложении.
Получается замкнутый круг. С одной стороны, разрешено списывать все косвенные затраты сразу. С другой - они должны рассчитываться только по тем доходам, с которых уплачивается налог.
Правда, налоговики решили это противоречие в пользу налогоплательщика. В разделе 18 Инструкции сказано, что косвенные расходы, относящиеся к остаткам незавершенной продукции, готовой продукции на складе и товарам отгруженным включаются в состав расходов на 1 января 2002 года. Такие расходы следует записывать в строке 060 листа 12 декларации.
Пример 2
Изменим условия примера 1. Допустим, что выручка ООО 'Лед' по отгруженной, но неоплаченной продукции составила 500 000 руб. Другими словами, она не превысила 10 процентов от выручки за прошлый год. Себестоимость продукции составила 350 000 руб. Предположим, что других расходов, которые надо списать в соответствии со статьей 10 Закона ? 110-ФЗ, у предприятия нет.
ООО 'Лед' зарегистрировано в Москве и платит налог в региональный бюджет по ставке 16,5 процентов.
Порядок заполнения листа 12 показан в таблице 1.
Таблица 1
Показатели | Код строки | Сумма, руб. |
Выручка от реализации товаров:отгруженных, но не оплаченных на 01 января 2002, в пределах10% выручки от реализации учтенной для целей налогообложения в 2001 г. | 010 | 500 000 |
Себестоимость отгруженных, но не оплаченных на 01 января 2002 товаров:, выручка от реализации которых отражена в строке 010 | 020 | 350 000 |
: | 030 - 060 | -- |
Прибыль | 070 | 150 000 |
: | 080 - 130 | -- |
Налоговая база (указывается отдельно по федеральному и региональному бюджету) | 140 - 150 | 150 000 |
Налоговая база в местный бюджет | 160 | -- |
Ставки налога (%): в федеральный бюджет | 170 | 7,5 |
В бюджет субЪекта РФ | 180 | 16,5 |
В местный бюджет | 190 | -- |
Сумма налога на прибыль: | 200 | 36 000 |
В федеральный бюджет (строка 140 х строка 170 : 100) | 210 - 250* | 11 250 |
В бюджет субЪекта РФ (строка 150 х строка 180 : 100) | 260 -300 | 24 750 |
В местный бюджет (строка 160 х строка 190 : 100) | 310 -350 | -- |
---Конец примера
К сожалению, из обновленной редакции Закона ? 110-ФЗ порядок уплаты 'переходного' налога исключен. Раньше было четко написано, что начисленный налог надо уплачивать ежеквартально по ¼ от начисленной суммы - до 30 апреля, до 30 июня, до 30 октября 2002 года и до 31 марта 2003 года. Теперь в Законе ? 110-ФЗ сказано лишь о том, что налог следует перечислять начиная со II квартала 2002 года.
На наш взгляд, в такой ситуации нужно руководствоваться статьей 285 НК РФ. Поскольку налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год, дополнительные платежи надо вносить в бюджет в течение всего года.
Организации, уплачивающие квартальные платежи, должны перечислить 'переходный' налог в те сроки, что названы выше. Те же, кто уплачивает налог ежемесячно, в первый раз должны перечислить налог не позднее 30 апреля 2002 года. Окончательно рассчитаться с бюджетом им следует до 30 января 2003 года.
Лист тринадцатый, и последний
Лист 13 придется заполнять фирмам, у которых по состоянию на 1 января 2002 года числится большая дебиторская задолженность.
Пример 3
Вернемся к условиям примера 1. ООО 'Лед' должно отразить в декларации сверхнормативную выручку - 280 000 руб. Расходы, связанные с получением этой выручки, - 196 000 руб. Организация платит налог исходя из прибыли за прошлый квартал.
Общая сверхнормативная прибыль предприятия составила 84 000 руб. (280 000 - 196 000). Предположим, что в течение I квартала реализованная продукция не была оплачена. Тогда надо начислить налог с 5 процентов сверхнормативной прибыли, то есть с 4200 руб. (84 000 руб. х 5%). Порядок заполнения листа 13 показан в таблице 2.
Таблица 2
Показатели | Код строки | Сумма, руб. |
Выручка от реализации товаров:отгруженных, но не оплаченных на 01 января 2002 в преде-лах, превышающих 10 процентов выручки :учтенной для целей налогообложения в 2001 г. | 010 | 280 000 |
Себестоимость отгруженных, но не оплаченных на 01 января 2002 товаров:, выручка от реализации которых отражена в строке 010 | 020 | 196 000 |
Прибыль (строка 010 - строка 020) | 030 | 84 000 |
: | 040 - 090 | -- |
Налоговая база в федеральный бюджет | 100 | 84 000 |
Налоговая база в региональный бюджет | 110 | 84 000 |
Налоговая база в местный бюджет | 120 | -- |
Налоговая база, учитываемая при исчислении налога за отчетный (налоговый) период: в федеральный бюджет | 130 | 4200 |
в региональный бюджет | 140 | 4200 |
в местный бюджет | 150 | -- |
Ставки налога (%): в федеральный бюджет | 160 | 7,5 |
в бюджет субЪекта РФ | 170 | 16,5 |
в местный бюджет | 180 | -- |
Сумма налога на прибыль: | Х | Х |
В федеральный бюджет (строка 130 х строка 160 : 100) | 190 | 315 |
В бюджет субЪекта РФ (строка 140 х строка 170 : 100) | 200 | 693 |
В местный бюджет (строка 150 х строка 180 : 100) | 210 | -- |
--------------Конец примера
В заключение отметим, что прибыль переходного периода рассчитывается отдельно. Таким образом, показатели, отраженные в листах 12 и 13 в лист 02 переносить не надо.
РАЗДЕЛ 5
Распределение налогов по филиалам
На конкретном примере мы покажем, как распределить основные налоги между головной организацией и обособленным подразделением.
Пример
ЗАО 'Келме' зарегистрировано в Москве и имеет подразделение в Московской области. Филиал выделен на отдельный баланс и имеет счет в банке.
Приведем показатели, которые необходимы для расчета и распределения налогов в I квартале 2002 года.
Выручка от реализации продукции (без НДС и налога с продаж) составила 5 000 000 руб., в том числе по филиалу - 2 450 000 руб. Налогооблагаемая прибыль в целом по предприятию равна 800 000 руб. Общая сумма начисленного НДС - 1 000 000 руб., а НДС, предЪявленного к вычету, - 850 000 руб. Таким образом, в бюджет надо перечислить 150 000 руб. (1 000 000 - 850 000).
Общая база для исчисления налога на имущество равна 5 600 000 руб. Стоимость основных средств, материалов и товаров, облагаемых налогом на имущество по месту нахождения филиала, составляет 2 000 000 руб.
Остаточная стоимость амортизируемого имущества (основных производственных фондов) - 2 500 000 руб., в том числе по филиалу - 1 200 000 руб. Нематериальных активов у фирмы нет.
Среднесписочная численность работников в целом по организации составила 50 человек. Сотрудникам была начислена зарплата в сумме 495 000 руб. Численность работников филиала - 30 человек, зарплата составляет 300 000 руб.
Расчетным путем предприятие распределяет два налога - налог на прибыль и НДС. Сразу отметим, что в текущем году НДС распределять необязательно. Этот налог может полностью уплачиваться по месту нахождения головной организации. Основание - письма МНС России от 16 января 2002 г. ? ВГ-6-03/41@ и от 12 февраля 2001 г. ? ВГ-6-03/130@. На наш взгляд, НДС проще уплачивать централизованно. Однако для тех, кто предпочитает перечислять налог по месту нахождения филиалов, мы поясним правила его распределения*.
Для правильного распределения налога на прибыль и НДС необходимо рассчитать так называемую 'долю налоговой базы'. Она определяется с учетом двух коэффициентов. Первый - соотношение между среднесписочной численностью работников подразделения и организации в целом*. Удельный вес численности работников для головного предприятия составляет 0,4 ((50 - 30) : 50), а для филиала - 0,6 (30 : 50).
Второй коэффициент при расчете налога на прибыль определяется как соотношение между стоимостью амортизируемого имущества подразделения и организации в целом. По такому же принципу этот коэффициент определяется и при распределении НДС. Но в отношении этого налога в расчет принимается стоимость не всего амортизируемого имущества, а только основных средств производственного назначения (п. 2 ст. 175 НК РФ).
В нашем случае этот коэффициент одинаков. Для головной организации он составит 0,52 ((2 500 000 - 1 200 000) : 2 500 000), а для подразделения - 0,48 (1 200 000 : 2 500 000).
Среднее соотношение этих коэффициентов показывает долю налоговой базы. Для головной организации она равна 0,46 ((0,4 + 0,52) : 2), а для филиала - 0,54 ((0,6 + 0,48) : 2).
Расчет налогов, которые должно уплатить ЗАО 'Келме' с разбивкой по головной организации и филиалу, представлен в таблице 3.
Таблица 3
Показатели | По предприятию в целом | в том числе | |
по головному предприятию | По филиалу | ||
Налог на прибыль (распределяется в соответствии со статьей 288 НК РФ) | |||
Общая прибыль, руб. | 800 000 | Х | Х |
Ставка налога в федеральный бюджет, % | 7,5 | 7,5 | Х |
Сумма налога в федеральный бюджет, уплачиваемая по месту нахождения головной организации, руб. | 60 000 | 60 000 | Х |
Распределение налога на прибыль, уплачиваемого в региональный и местный бюджеты | |||
Доля налоговой базы | Х | 0,46 | 0,54 |
Прибыль, приходящаяся на головное предприятие или филиал, руб. | 800 000 | 368 000 | 432 000 |
Ставка налога в региональный и местный бюджеты, % | 16,5 | 16,5 | 16,5 |
Сумма налога в региональный и местный бюджеты, руб. | 132 000 | 60 720 | 71 280 |
Общая сумма налога на прибыль с учетом уплаты в федеральный бюджет, руб. | 192 000 | 120 720 | 71 280 |
НДС, (распределяется в соответствии со статьей 175 НК РФ и приказом об учетной политике фирмы) | |||
Начисленный НДС, руб. | 1 000 000 | Х | Х |
НДС к вычету, руб. | 850 000 | Х | Х |
Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет (пропорционально доле налоговой базы), руб. | 150 000 | 69 000 | 81 000 |
Налог на пользователей автодорог (распределяется в соответствии с пунктом 40 Инструкции МНС РФ от 4 апреля 2000 г. ? 59)** | |||
Выручка от реализации продукции (без НДС и налога с продаж), руб. | 5 000 000 | 2 550 000 | 2 450 000 |
Сумма налога, руб. | 50 000 | 25 500 | 24 500 |
Налог на имущество (распределяется в соответствии с пунктом 13 Инструкции Госналогслужбы РФ от 8 июня 1995 г. ? 33) | |||
Стоимость имущества, руб. | 5 600 000 | 3 600 000 | 2 000 000 |
Сумма налога, руб. | 112 000 | 72 000 | 40 000 |
ЕСН и страховые взносы в ПФ РФ | |||
Фонд оплаты труда, руб. | 495 000 | 195 000 | 300 000 |
Страховые взносы в ПФР распределяются, если через подразделение выплачивается зарплата (п. 8 ст. 24 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. ? 167-ФЗ). | |||
Ставка страховых пенсионных взносов, % | 14 | 14 | 14 |
Сумма страховых взносов в ПФР, руб. | 69 300 | 27 300 | 42 000 |
ЕСН распределяется, если подразделения имеют отдельный баланс, расчетный счет и начисляют зарплату (п. 8 ст. 243 НК РФ) | |||
Ставка ЕСН за вычетом страховых пенсионных взносов, % | 21,6 | 21,6 | 21,6 |
Сумма ЕСН за вычетом взносов в ПФР, руб. | 106 920 | 42 120 | 64 800 |
Общая сумма ЕСН и страховых взносов, руб. | 176 220 | 69 420 | 106 800 |
НДФЛ, уплачивается по месту нахождения каждого подразделения в соответствии с пунктом 7 статьи 226 НК РФ | |||
Фонд оплаты труда, руб. | 495 000 | 195 000 | 300 000 |
Сумма налога, руб. | 64 350 | 25 350 | 39 000 |
* Форма декларации по налогу на прибыль утверждена приказом МНС России от 7 декабря 2001 г. ? БГ-3-02/542, а инструкция по ее заполнению - приказом МНС России от 29 декабря 2001 г. ? БГ-3-02/585.
* Здесь и далее все стоимостные показатели приведены без учета НДС и налога с продаж.
* О применении льгот малыми предприятиями читайте в рубрике 'На самом деле'.
* О том, как заполнять декларацию предприятиям, пользующимся налоговыми льготами в Московской области, читайте в рубрике 'Подмосковье'.
* В июне авансовый взнос надо заплатить не позднее 17 числа
* Общая налоговая база организации указывается в графе 4 приложения 5 к листу 02.
** Заполняется налогоплательщиками, использующими 'инвестиционные' льготы, полученные до 1 июля 2001 года.
* Прибыль увеличивается и на сумму начисленных, но не полученных внереализационных доходов
* В декларации показывается распределение налога по срокам уплаты.
* Порядок уплаты НДС надо оговорить в приказе об учетной политике.
* Вместо этого показателя можно использовать соотношение между фондом оплаты труда. Но для распределения налога на прибыль применять этот показатель могут только предприятия с сезонными особенностями деятельности (п. 2 ст. 288 НК РФ). Выбранный способ распределения налога надо указать в приказе об учетной политике.
** Налог на пользователей автодорог уплачивается по месту нахождения головной организации иљ подразделений, выделенных на отдельный баланс и имеющих счет в банке.
Комментарии
8