Опубликовано в журнале "Российский налоговый курьер" N 21-2002 год.
Истратова М.В.
эксперт "РНК"
Возврат к общему режиму налогообложения
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, В соответствии со ст. 34613 НК РФ не вправе самостоятельно до окончания налогового периода, в котором применяется упрощенная система, перейти на общий режим налогообложения. Однако существуют условия, при которых такие налогоплательщики обязаны вернуться к общему режиму налогообложения до окончания налогового периода.
Условия для организацийПеречислим условия, при которых организации обязаны перейти на общий режим налогообложения.
- Полученный в налоговом (отчетном) периоде доход превысил 15 млн. руб.
- Стоимость амортизируемого имущества, находящегося в собственности организации, превысила 100 млн. руб.
При наличии хотя бы одного из двух названных условий организация обязана самостоятельно перейти на общий режим налогообложения. Иными словами, если доход организации в налоговом (отчетном) периоде, например, составляет 17 млн. руб., а стоимость амортизируемого имущества -- 10 млн. руб., такая организация обязана перейти на общий режим налогообложения.
Условия для индивидуальных предпринимателейДля индивидуальных предпринимателей существует только одно условие, при котором они обязаны вернуться к общему режиму налогообложения: если полученный в налоговом (отчетном) периоде доход превысил 15 млн. руб.
Если при подаче заявления на применение упрощенной системы индивидуальный предприниматель не указывает доход от реализации (то есть он может перейти на упрощенную систему с любым размером доходов), то, применяя упрощенную систему, в случае получения доходов свыше 15 млн. руб. за налоговый (отчетный) период индивидуальный предприниматель обязан вернуться к общему режиму налогообложения.
Обратите внимание! Стоимостной критерий в 15 млн. руб. установлен для всего дохода, полученного организациями и индивидуальными предпринимателями. Иными словами, в состав указанного показателя будут включены все доходы организации, полученные при применении упрощенной системы налогообложения, от основного вида деятельности (реализации товаров, работ, услуг), от реализации имущества и имущественных прав, а также внереализационные доходы и все доходы индивидуального предпринимателя, полученные при осуществлении предпринимательской деятельности.
Организации и индивидуальные предприниматели, у которых по итогам налогового (отчетного) периода показатели по всей деятельности будут превышены, считаются перешедшими на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение.Так, если в августе 2003 года доход организации или стоимость амортизируемого имущества превысит предельные показатели, то с III квартала 2003 года организация обязана перейти на общий режим налогообложения. При этом у организации не возникает обязанность по уплате авансовых платежей по налогам и сборам в III квартале 2003 года.
Обратите внимание! В статье 34613 НК РФ не указано, что организации и индивидуальные предприниматели обязаны перейти на общий режим налогообложения в случае превышения предельной численности работников. Не предусмотрен для организаций и переход на общий режим налогообложения в случае превышения доли участия в уставном капитале организации других организаций.
В соответствии со ст. 34613 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели обязаны сообщить налоговым органам в течение 15 дней по истечении отчетного (налогового) периода, в котором произошло превышение показателя дохода или стоимости амортизируемого имущества (исключительно для организаций), о переходе на общий режим налогообложения. Указанное действие носит уведомительный характер. Так, если превышение показателей произошло в начале квартала, организация или индивидуальный предприниматель самостоятельно переходит на общий режим налогообложения, а уже по окончании квартала уведомляет налоговые органы по месту нахождения организации или по месту жительства индивидуального предпринимателя. Рекомендуемая форма N 26.2-5 "Сообщение об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения" утверждена приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495.
Аналогичный порядок можно применить и при добровольном отказе от упрощенной системы налогообложения по окончании налогового периода. Приказом N ВГ-3-22/495 утверждена и рекомендуемая форма N 26.2-4 "Уведомление об отказе от применения упрощенной системы налогообложения".
Обратите внимание! Если организация или индивидуальный предприниматель утратили право на применение упрощенной системы налогообложения в связи с превышением предельного размера показателей или отказались от применения упрощенной системы добровольно, вновь вернуться к упрощенной системе налогообложения можно только через два года с того момента, как было утрачено право на применение упрощенной системы налогообложения.
Порядок уплаты авансовых платежей и налога. Порядок представления налоговых деклараций
Уплата квартальных авансовых платежей и налога производится по месту нахождения организации и по месту жительства индивидуального предпринимателя. Квартальные авансовые платежи по налогу уплачиваются организациями и индивидуальными предпринимателями не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Следовательно, уплата квартальных авансовых платежей осуществляется 25 апреля, 25 июля, 25 октября. Налоговые декларации по итогам отчетных периодов также представляются налоговым органам в указанные сроки.
Налог, исчисленный по итогам налогового периода, уплачивается организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговая декларация по итогам налогового периода также представляется налоговым органам не позднее указанного срока. Например, уплата в бюджет налога и представление декларации за 2003 год должны быть произведены не позднее 31 марта 2004 года.
Налог, исчисленный по итогам налогового периода, уплачивается индивидуальными предпринимателями не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговая декларация по итогам налогового периода также представляется налоговым органам не позднее указанного срока. Например, уплата в бюджет налога и представление декларации за 2003 год должны быть произведены не позднее 30 апреля 2004 года.
Налоговый учет
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности. Налоговая база для исчисления налога определяется на основании показателей налогового учета. Налоговый учет ведется в книге учета доходов и расходов, форма которой утверждается МНС России по согласованию с Минфином России. Порядок отражения хозяйственных операций в книге учета доходов и расходов, то есть правила ведения налогового учета, также утверждаются МНС России по согласованию с Минфином России.
Бухгалтерский учет организаций
Согласно ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее -- Закон N 129-ФЗ).
На основании ст. 4 Закона N 129-ФЗ данный закон распространяется на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.
Обратите внимание! Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от ведения бухгалтерского учета в общеустановленном порядке. Организации, которые подпадают под определение малого предприятия в соответствии с Законом N 88-ФЗ, могут использовать положения приказа Минфина России от 21.12.98 N 64н "О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субЪектов малого предпринимательства". Организации, не подпадающие под определение малого предприятия, обязаны вести учет по правилам, установленным нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет.
До 1 января 2003 года в соответствии с Законом N 222-ФЗ организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, предоставлено право оформления первичных документов бухгалтерской отчетности и ведения книги учета доходов и расходов по упрощенной форме, в том числе без применения способа двойной записи и плана счетов, а также без соблюдения иных требований, предусмотренных Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н.
Переход от общего режима налогообложения к упрощенной системе
Правила, предусмотренные в п. 1 ст. 34625 НК РФ, выполняются на дату перехода на упрощенную систему налогообложения, то есть на 1 января года, в котором организация решила применять упрощенную систему. Организации, которые примут решение о применении упрощенной системы с 1 января 2003 года, должны выполнить действия, указанные в п. 1 ст. 34625 НК РФ по состоянию на 1 января 2003 года.
Какие же действия необходимо совершить указанным организациям при переходе на упрощенную систему с 1 января 2003 года?
Во-первых, необходимо выявить суммы авансовых платежей, полученных в счет будущей отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг, которые не учитывались в целях налогообложения по налогу на прибыль.
Основанием для включения в налоговую базу полученных авансов служит кредиторская задолженность, отраженная в бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря 2002 года включительно, то есть остатки на бухгалтерском счете 62 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и на счете 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами". Кредиторская задолженность отражается в налоговой базе с учетом НДС, поскольку в момент реализации организация применяет упрощенную систему и не является плательщиком НДС.
Во-вторых, на 1 января 2003 года необходимо сформировать данные налогового учета основных средств, приобретенных в период применения общего режима налогообложения в порядке, предусмотренном в ст. 34616 НК РФ.
Учитывая требования п. 3 ст. 34616 НК РФ, организации должны разделить основные средства, приобретенные до 1 января 2003 года на три группы:
- первая группа -- основные средства со сроком полезного использования, установленным в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (далее -- постановление N 1), до 3 лет включительно;
- вторая группа -- основные средства со сроком полезного использования, установленным постановлением N 1, от 3 до 15 лет включительно;
- третья группа -- основные средства со сроком полезного использования, установленным постановлением N 1, свыше 15 лет.
Если виды основных средств не приведены в постановлении N 1, в случае принятия их на налоговый учет организации должны руководствоваться в соответствии со ст. 258 НК РФ техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.
По каждому основному средству независимо от группы, в которой оно числится, необходимо определить остаточную стоимость. Она определяется в виде разницы между ценой приобретения и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ. Эти данные можно взять из данных налогового учета организации для целей исчисления налога на прибыль.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 346.25 НК РФ на дату перехода на упрощенную систему в налоговом учете отражается остаточная стоимость оплаченных в период применения общего режима налогообложения основных средств.
Обратите внимание! Речь идет об основных средствах, которые оплачены на дату перехода на упрощенную систему. Следовательно, в каждой группе основных средств на дату перехода на упрощенную систему необходимо выделить неоплаченные, но амортизируемые обЪекты основных средств.
Пример 5
С 1 января 2003 года организация, применяющая общий режим налогообложения с использованием метода начисления, переходит на упрощенную систему налогообложения.
В налоговом учете по состоянию на 1 января 2003 года числятся оплаченные основные средства, первоначальная стоимость которых составляет 1 500 000 руб., сумма начисленной амортизации по данным налогового учета -- 240 000 руб.
Остаточная стоимость основных средств организации составит 1 260 000 руб. (1 500 000 руб. - 240 000 руб.).
љ
Если основное средство, амортизируемое по правилам главы 25 НК РФ, на дату перехода на упрощенную систему налогообложения не оплачено, остаточная стоимость такого основного средства в виде разницы между ценой приобретения и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ на дату перехода на упрощенную систему учитывается в налоговой базе организации начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором осуществлена оплата такого обЪекта основных средств.
Пример 6
Организация, применяющая общий режим налогообложения с использованием метода начисления, переходит на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2003 года.
В налоговом учете по состоянию на 1 января 2003 года числится основное средство, не оплаченное по состоянию на 1 января 2003 года. Его первоначальная стоимость составляет 50 000 руб., сумма начисленной амортизации по данным налогового учета на 1 января 2003 года -- 2000 руб. Основное средство оплачено в мае 2003 года.
При переходе на упрощенную систему налогообложения в налоговом учете остаточная стоимость основного средства в сумме 48 000 руб. (50 000 руб. - 2000 руб.) не отражается. Она учитывается в составе расходов при применении упрощенной системы налогообложения с июня 2003 года в следующем порядке.
Допустим, срок полезного использования обЪекта основных средств в соответствии с постановлением N 1 составляет 7 лет.
На основании пп. 2 п. 3 ст. 34616 НК РФ остаточная стоимость основных средств, приобретенных до перехода на упрощенную систему, со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно признается расходом равномерно в течение первого года применения упрощенной системы в размере 50% стоимости, в течение второго года -- в размере 30%, в течение третьего года -- в размере 20%.
Следовательно, в 2003 году остаточная стоимость обЪекта основных средств в размере 24 000 руб. (48 000 руб. х 50%) будет включаться в расходы на 30 июня 2003 года в сумме 8000 руб., на 30 сентября 2003 года в сумме 8000 руб., на 31 декабря 2003 года в сумме 8000 руб.
љ
При переходе на исчисление и уплату налога на прибыль согласно требованиям главы 25 НК РФ основные средства, фактический срок полезного использования которых на 1 января 2002 года превышал срок полезного использования согласно постановлению N 1, организации выделили для налогового учета в отдельную группу. При этом для целей налогообложения прибыли такие основные средства должны амортизироваться не менее 7 лет. В статье 34616 НК РФ содержится прямая ссылка на применение постановления N 1. Следовательно, по нашему мнению, указанные основные средства, выделенные в отдельную группу, при переходе на упрощенную систему налогообложения в налоговой базе не учитываются. Таким образом, если амортизация указанных обЪектов основных средств в целях налогообложения прибыли уменьшала налогооблагаемую базу, то при применении упрощенной системы данный порядок не применяется.
Статьей 34625 НК РФ установлены правила перехода только для организаций, которые работали до перехода на упрощенную систему по методу начисления. Тем не менее алгоритм действий с амортизируемым имуществом необходимо осуществить и организациям, которые работали по кассовому методу, и индивидуальным предпринимателям, которые применяли общий режим налогообложения. Такие действия необходимы для того, чтобы остаточную стоимость основных средств признавать расходами согласно ст. 34616 НК РФ. Кроме того, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие в 2002 году УСНУО в соответствии с Законом N 222-ФЗ, должны разделить основные средства на группы и произвести расчет остаточной стоимости основных средств для применения ст. 34616 НК РФ.
В-третьих, организации необходимо определить размер дебиторской задолженности, числящейся по состоянию на 1 января 2003 года. Поскольку в рассматриваемой ситуации речь идет об организациях, применяющих метод начисления, числящаяся на счетах бухгалтерского учета дебиторская задолженность по состоянию на 1 января 2003 года по общему правилу должна быть включена в доходы от реализации при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций при применении общего режима налогообложения.
Определение размера дебиторской задолженности, учтенной в целях налогообложения при применении общего режима налогообложения, необходимо для того, чтобы не учитывать поступление денежных средств в счет погашения указанной задолженности в налоговой базе при применении упрощенной системы налогообложения.
Основанием для выявления указанной дебиторской задолженности является инвентаризация дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2002 года включительно, то есть инвентаризация бухгалтерского счета 62 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами". Кроме того, при подготовке информации для перехода на упрощенную систему необходимо провести инвентаризацию списанной ранее по каким-либо причинам дебиторской задолженности, учитываемой на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов".
В результате проведенной инвентаризации выделяется дебиторская задолженность за товары (работы, услуги), имущественные права, учтенные в целях налогообложения прибыли до перехода на упрощенную систему налогообложения.
Организации, утвердившие в соответствии с учетной политикой до перехода на упрощенную систему для целей исчисления НДС моментом определения налоговой базы по НДС при реализации товаров, работ, услуг дату оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), должны учитывать следующее. Согласно п. 1.3 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, если отгрузка товаров (работ, услуг) в соответствии с заключенными договорами будет произведена в период до перехода организации на упрощенную систему налогообложения, а выручка за эти товары (работы, услуги) получена в период, когда организация перешла на упрощенную систему налогообложения, НДС исчисляется и уплачивается в бюджет в общеустановленном порядке. По нашему мнению, при получении денежных средств за отгруженные товары, работы, услуги после перехода на упрощенную систему организация должна исчислить и уплатить в бюджет НДС с полученных денежных средств, а также представить в налоговые органы налоговую декларацию по НДС в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.
Доход, не учтенный в целях налогообложения прибыли, выявленный организацией при проведении инвентаризации дебиторской задолженности, следует включить в налогооблагаемую прибыль 2002 года. Если организация уверена, что по законодательству, действовавшему до перехода на упрощенную систему, она сможет обосновать налоговым органам неучет данных доходов в целях налогообложения прибыли, такая дебиторская задолженность отражается в налоговой базе при переходе на упрощенную систему.
В-четвертых, организация должна выявить на счетах бухгалтерского учета размер денежных средств, перечисленных поставщикам (подрядчикам) в качестве выданных авансов. Для этого необходимо провести инвентаризацию счетов бухгалтерского учета 60-2 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" по состоянию на 31 декабря 2002 года.
Согласно пп. 4 п. 1 ст. 34625 НК РФ если расход осуществлен после перехода на упрощенную систему, а оплата произведена при применении общего режима налогообложения, такие расходы будут уменьшать налоговую базу при применении упрощенной системы. Иными словами, расход, не учтенный в целях налогообложения прибыли, признается расходом для целей налогообложения при применении упрощенной системы, если, конечно, по правилам главы 25 НК РФ он не должен был уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Также рекомендуется на дату перехода к упрощенной системе провести инвентаризацию ТМЦ, потому что при применении упрощенной системы налогообложения ТМЦ, оставшиеся на остатке, будут включаться в расходы при передаче их в производство.
Кроме того, если расходы организации были учтены в целях налогообложения прибыли до перехода на упрощенную систему, но оплата производится после перехода, суммы оплаченного НДС признаются расходом на дату оплаты задолженности поставщику.
В статье 34625 НК РФ установлены правила перехода только для организаций, которые применяли метод начисления до перехода на упрощенную систему. Тем не менее выявить суммы выданных авансов поставщикам, а также остатки ТМЦ на дату перехода к упрощенной системе рекомендуется организациям, применявшим кассовый метод, индивидуальным предпринимателям, применявшим общий режим налогообложения, а также организациям и индивидуальным предпринимателям, применявшим УСНУО в соответствии с Законом N 222-ФЗ. Указанные действия необходимы для того, чтобы признать расходами при применении упрощенной системы ТМЦ и НДС, уплаченный поставщикам.
По состоянию на 1 января 2003 года организации, учитывающие доходы по методу начисления, избравшие при переходе на упрощенную систему обЪектом налогообложения доходы, в налоговую базу включают только суммы полученных авансов. Остаточная стоимость амортизируемого имущества, а также, к примеру, остатки ТМЦ при применении упрощенной системы не признаются у данных организаций расходом.
По состоянию на 1 января 2003 года для организаций, применявших кассовый метод в целях исчисления налога на прибыль или УСНУО на основании Закона N 222-ФЗ, для индивидуальных предпринимателей, применявших общий режим налогообложения и УСНУО в соответствии с этим же законом, избравших обЪектом налогообложения доходы, особенности исчисления налоговой базы не предусмотрены.
Начать дискуссию