Применение подстатьи 225 КОСГУ в рамках бюджетного учета является наиболее проблематичным. Нередко возникают сомнения при выборе между 225 и 310 КОСГУ (между ремонтом и модернизацией (реконструкцией, дооборудованием), а также - между 225 и 226 КОСГУ. Почему такие сложности возникают и как бухгалтеру «выйти сухим из воды», рассмотрим на примере рабочих ситуаций.
Что учитывать
Согласно Указаниям № 180н на подстатью 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» относятся расходы по оплате договоров на выполнение работ, оказание услуг, связанных с содержанием, обслуживанием, ремонтом имущества, полученного в аренду или безвозмездное пользование, находящихся на праве оперативного управления и в государственной казне Российской Федерации, субъекта РФ, муниципального образования. В частности, это расходы на:
- содержание в чистоте помещений, зданий, дворов, иного имущества (уборка и вывоз снега, мусора; дезинфекция, дезинсекция, дератизация, газация; санитарно-гигиеническое обслуживание, мойка и чистка (химчистка) и т. д.);
- ремонт (текущий и капитальный) и реставрацию нефинансовых активов;
- противопожарные мероприятия, связанные с содержанием имущества (огнезащитная обработка, зарядка огнетушителей и т. д.);
- расходы на оплату работ (услуг), осуществляемые в целях соблюдения нормативных предписаний по эксплуатации (содержанию) имущества, а также в целях определения его технического состояния;
- проведение бактериологических исследований воздуха в помещениях, а также иных нефинансовых активов (перевязочного материала, инструментов и т. п.);
- замазка, оклейка окон;
- услуги по организации питания животных, находящихся в оперативном управлении, а также их ветеринарное обслуживание;
- заправка картриджей;
- другие аналогичные расходы.
Пример 1
Учреждение отразило расходы за проведение экспертизы компьютерной техники, что было необходимо в целях подтверждения неисправности компьютера и его списания, по подстатье 226 КОСГУ.
Выбор подстатьи 226 КОСГУ бухгалтер мотивировал тем, что эта экспертиза не связана с эксплуатацией. Однако в Указаниях № 180н в составе подстатьи 225 КОСГУ указано: обследование технического состояния объектов нефинансовых активов, осуществляемое в целях... определения возможности дальнейшей эксплуатации... Следовательно, расходы надо было отразить по коду 225 КОСГУ.
Это же учреждение регулярно оплачивает работы по «испытанию диэлектрических галош и ковриков». В полном соответствии с принципами применения подстатьи 225 КОСГУ эти работы оплачиваются как содержание имущества.
Пример 2
Учреждение отразило оплату работ по «опломбированию водомера» по подстатье 225 КОСГУ Несмотря на то что водомер не числится в учете как отдельный объект, код КОСГУ выбран правильно.
В Указаниях № 180н относительно применения подстатьи 225 КОСГУ отмечено: государственная поверка, паспортизация, клеймение средств измерений. Факт проведения опломбирования водомера подтверждает, что он находится в оперативном управлении учреждения.
Аналогично в отношении такого вида работ, как «электроизмерение и испытание параметров электропроводки», оплату следует производить по коду 225 КОСГУ.
Пример 3
Администрация сельского поселения заключила договор на «сбор, транспортировку, размещение отходов», предметом которого являлся сбор и вывоз мусора с улиц и иных общественных мест на территории поселения.
Бухгалтер принял ошибочное решение об отражении этих расходов на подста-тью 226 КОСГУ, хотя сбор, вывоз и утилизация бытовых отходов относятся к коду 225 КОСГУ.
Независимо от того, оформлено ли такое имущество, расположенное в черте земель поселения, в собственность, оно фактически находится в пользовании поселения.
Кроме того, в п. 19 ст. 14 Федерального закона от 06.10.2003 № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» указано, что в полномочия поселения входит организация благоустройства территории.
Следовательно, отражать расходы необходимо по подстатье 225 КОСГУ.
Подчеркнем, что ни один из нормативных документов по применению КОСГУ не содержит указания о том, что подстатья 225 может относиться исключительно к имуществу, отраженному на балансовых или забалансовых счетах учреждения. Определено только то, что речь идет об имуществе, находящемся в собственности, оперативном управлении или пользовании.
Пример 4
Администрация сельского поселения для целей исполнения работ по благоустройству приобрела бензопилу. В соответствии с п. 51 Инструкции № 157н бензопила отнесена к материальным запасам и приобретена по коду 340 КОСГУ. Согласно принятой в органе власти учетной политике бензопила списана при передаче в эксплуатацию. В результате объект отсутствует и на балансовых, и на забалансовых счетах.
Тем не менее ремонт бензопилы следует отражать по коду 225 КОСГУ, т. к. право пользования на нее не прекратилось. Факт проведения ремонта подтверждает, что ремонтируемый объект существует и используется учреждением.
О ремонте
В 2009 г. в письме Минфина России от 21.07.2009 № 02-05-10/2931 «О направлении Методических рекомендаций по применению классификации операций сектора государственного управления» (в настоящее время утратило силу) впервые было дано определение понятия «ремонт». Под ним понимался комплекс ремонтно-строительных и ремонтно-реставрационных работ, выполняемых в т. ч. в целях устранения неисправностей (восстановления работоспособности) объектов нефинансовых активов.
Данная формулировка сохранилась и в Указаниях № 180н: ремонт - это, в частности, устранение неисправностей, восстановление работоспособности имущества, восстановление или поддержание первоначальных характеристик. Рассмотрим, как данное определение действует на практике.
Пример 5
Устранение неисправностей объектов: двигатель автомобиля вышел из строя, автомобиль не может двигаться.
Восстановление эксплуатационных показателей объектов:
- автомобиль еще ездит, но заметно упала мощность двигателя, резко увеличился расход топлива, угар масла значительно превышает нормы;
- принтер еще печатает, но качество печати низкое, оттиски нечеткие, с полосами;
- оконные рамы еще целые, но рассохлись настолько, что их невозможно открыть и проветрить помещение.
Пример 6
Вышел из строя жесткий диск компьютера (HDD) емкостью 80 гБ. На момент выполнения ремонта в продаже уже нет дисков емкостью менее 250 гБ. В результате произошло улучшение характеристик компьютера. Однако первопричиной замены жесткого диска было устранение неисправности, поэтому такая операция не является модернизацией и относится к коду 225 КОСГУ.
В соответствии с определением понятия ремонта, введенным Минфином России, была поставлена точка в многочисленных конфликтах по вопросу правильной классификации работ по замене (ремонту) окон, дверей, ворот, элементов отопительной системы. А также систем водоснабжения, канализации, ассенизации, освещения (в т. ч. радиаторов, смесителей, раковин, унитазов, светильников и других бытовых предметов, не являющихся отдельными инвентарными объектами), входящих в стоимость здания.
Пример 7
Учреждение заключило договор на выполнение работ по замене вышедшего из строя отопительного котла в здании, которое находится в оперативном управлении и числится в бюджетном учете. Котел числился в учете как отдельный инвентарный объект основных средств. Новый котел приобретен в рамках отдельного договора.
В соответствии с нормами Инструкции № 157н (п. 118) отопительный котел не является самостоятельным объектом основных средств, а относится к материальным запасам. Следовательно, необходимо сначала исправить ошибку в учете: отсторнировать операцию принятия к учету котла как объекта основных средств и отразить исправительную проводку по оприходованию старого котла как материальных запасов и далее списать его на увеличение стоимости здания.
Поскольку целью работ по демонтажу старого и установке нового котла было восстановление эксплуатационных характеристик здания, все указанные работы следовало отнести к подстатье 225 КОСГУ
Новый котел, приобретенный в рамках отдельного договора, следует оплатить за счет статьи 340 КОСГУ, а после установки - списать по коду 272 КОСГУ.
Если ремонт (замена) выполняются подрядчиками в рамках договоров, заключенных государственными (муниципальными) учреждениями в целях восстановления эксплуатационных показателей зданий, сооружений, то оплачивать такие работы следует по коду 225 КОСГУ. Даже если подрядчик указал в документах перечень и стоимость израсходованных им материалов.
В отношении обслуживания и ремонта единых функционирующих систем (локально-вычислительных сетей, пожарной и охранной сигнализации, систем допуска в помещение и видеонаблюдения и т. п.), входящих в состав отдельных объектов нефинансовых активов, в Указаниях № 180н также предписано использование кода 225 КОСГУ. Даже если такие системы не отражены в учете в качестве отдельного инвентарного объекта.
В отношении зданий и сооружений к ремонтным работам отнесены:
- отделочные работы (перекраска, замена покрытий без изменения основных функциональных характеристик);
- некапитальная перепланировка помещений;
- реставрационные работы (за исключением работ, носящих характер реконструкции, модернизации, дооборудования и приводящих к существенным улучшениям объектов).
Отталкиваемся от цели
Для того чтобы четко различать, какие расходы следует отражать по коду 225, а какие по коду 310 КОСГУ (ремонт или реконструкция (модернизация, дооборудование)), следует отталкиваться от первопричины (цели) выполнения работ. Если целью является улучшение характеристик исправного объекта, то такие расходы не относятся к коду 225 КОСГУ.
Пример 8
Учреждение приобрело новую программу для ведения бухгалтерского учета. Первый месяц ее эксплуатации показал, что, хотя компьютер, на который она была установлена, исправен, его технические характеристики недостаточны для эффективного использования рабочего времени бухгалтера: медленно работает процессор и не хватает объема оперативной памяти.
Работы по улучшению компьютера не могут быть отнесены к подстатье 225 КОСГУ, т. к. их причиной не является восстановление работоспособности самого компьютера (старая бухгалтерская программа работает, как и прежде, успешно).
Таким образом, работы следует оплатить по коду 310 КОСГУ как модернизацию или дооборудование, в зависимости от состава работ.
Не все имущество отражается по 225
Для того чтобы четко различать, какие расходы следует оплачивать по коду 225, а какие - по коду 226 КОСГУ (содержание имущества или прочие услуги), следует иметь в виду, что не все работы и услуги, связанные с имуществом, относятся к подстатье 225 КОСГУ:
- под содержанием понимаются работы, проводимые с имуществом, которое находится в эксплуатации, поэтому работы по монтажу (когда имущество еще не введено в эксплуатацию (оплата по 226 КОСГУ)), по демонтажу (имущество уже не эксплуатируется (226 КОСГУ)) не относятся к подстатье 225 КОСГУ;
- к содержанию имущества не относятся услуги, не связанные непосредственно с его эксплуатацией или с поддержанием его эксплуатационных характеристик: хранение (226 КОСГУ), транспортировка (222 КОСГУ), страхование (226 КОСГУ).
Пример 9
Государственная инспекция труда по субъекту РФ приобрела автомобиль. Автосалон-продавец в рамках отдельного договора произвел дополнительные работы: полировку кузова, фар; перепрограммирование контроллера автоматической коробки передач.
Вопреки мнению бухгалтера, по требованию органа казначейства оплата была произведена по подстатье 225 КОСГУ, хотя следовало отразить операцию по коду 226 КОСГУ
В описанной ситуации работник органа казначейства подошел формально к вопросу выбора кода КОСГУ Действительно, если рассматривать сам состав выполняемых работ, то, как правило, такие работы выполняются для восстановления характеристик автомобиля. Конечно, из предоставленных в орган казначейства документов не было видно, что автомобиль новый. Но бухгалтер дал устные разъяснения, которые работник органа казначейства не принял во внимание.
Согласно Указаниям № 180н к подстатье 225 КОСГУ относятся работы, осуществляемые с целью поддержания и (или) восстановления функциональных, пользовательских характеристик объекта. В отношении нового объекта никакого поддержания или восстановления быть не может, следовательно, нет оснований для применения подстатьи 225 КОСГУ.
Чтобы предотвратить такую ситуацию, следовало сформулировать договор с автосалоном таким образом, чтобы в нем присутствовало прямое указание на то, что автомобиль новый.
Иные случаи
Также к подстатье 225 КОСГУ не относятся:
- приобретение государственным (муниципальным) учреждением материальных запасов для целей проведения ремонта, произведенное в рамках отдельных договоров (340 КОСГУ);
- оплата услуг по поддержанию (восстановлению) работоспособности компьютерных программ (226 КОСГУ);
- пусконаладочные работы «вхолостую» (работы капитального характера,
- 226 КОСГУ));
- разработка проектной документации для проведения ремонта (226 КОСГУ).
Пример 10
При проведении планового технического обслуживания автомобиля в автосалоне согласно предоставленным документам, кроме выполнения работ, подрядчиком были израсходованы запасные части (свечи зажигания, фильтры, прокладки), ГСМ (моторное и трансмиссионное масло) и технологические жидкости (антифриз, тормозная жидкость). Орган казначейства потребовал у учреждения отдельно произвести оплату за материальные запасы по статье 340 КОСГУ, и за работы - по подстатье 225 КОСГУ Такое требование ошибочно и связано с неправильным пониманием назначения статьи 340 КОСГУ, которая отражает не приобретение материальных запасов, как процесс, а увеличение их стоимости, как результат. В результате техобслуживания автомобиля общее количество материальных запасов в учреждении не изменилось. Следовательно, всю сумму договора следует оплатить по подстатье 225 КОСГУ.
Бухгалтерские проводки
Согласно инструкциям № 157н и 162н отражение операций по подстатье 225 КОСГУ может быть оформлено следующим образом:
Наименование операции | Бухгалтерская запись | |
дебет счета | кредит счета | |
|---|---|---|
1 | 2 | 3 |
Начисления | ||
Отражение задолженности поставщику за услуги по содержанию имущества | 0 401 20 225 0 109 00 225 | 0 302 25 730 |
Кассовые расходы безналичным путем | ||
Перечисление оплаты поставщику за услуги по содержанию имущества | 0 302 25 830 | 1 304 05 225 0201 11 610 |
Перечисление аванса поставщику за услуги по содержанию имущества | 0 206 25 560 | 1 304 05 225 0201 11 610 |
Зачет ранее перечисленного аванса за услуги по содержанию имущества после получения документов, подтверждающих получение услуг | 0 302 25 830 | 0 206 25 660 |
Расходы через подотчетное лицо | ||
Перечисление денежных средств под отчет на счет сотрудника в кредитной организации | 0 208 25 560 | 1 304 05 225 0201 11 610 |
Снятие наличных для выдачи под отчет | 0 210 03 560 | 1 304 05 225 0201 11 610 |
Поступление в кассу | 0 201 34 510 | 0 210 03 660 |
Выдача сотруднику под отчет | 0 208 25 830 | 0 201 34 610 |
Принятие отчета сотрудника об израсходованных суммах | 0 401 20 225 0 109 00 225 | 0 208 25 660 |
Возврат неиспользованных сумм | 0 201 34 510 | 0 208 25 660 |
Сдача на лицевой счет | 0 210 03 560 | 0 201 34 610 |
Зачисление на лицевой счет - восстановление расходов | 1 304 05 225 0201 11 510 | 0 210 03 660 |
Начисление по гражданско-правовым договорам с физическими лицами | ||
Начисление работнику выплат по подстатье 225 КОСГУ | 0 401 20 225 0 109 00 225 | 0 302 25 730 |
Удержание налога на доходы физических лиц | 0 302 25 830 | 0303 01 730 |
Начисление платежей в бюджет по подстатье 225 КОСГУ | 0 401 20 225 0 109 00 225 | 0 303 02 730 0 303 06 730 0 303 07 730 0 303 08 730 0 303 10 730 0 303 11 730 |
Кассовые расходы безналичным путем | ||
Перечисление оплаты по гражданско-правовому договору | 0 302 25 830 | 1 304 05 225 0201 11 610 |
Перечисление платежей в бюджет и во внебюджетные фонды | 0303 01 830 0 303 02 830 0 303 06 830 0 303 07 830 0 303 08 830 0 303 10 830 0 303 11 830 | 1 304 05 225 0 201 11 610 |
Кассовые расходы с выплатой наличными | ||
Снятие наличных для выплаты | 0 210 03 560 | 1 304 05 225 0201 11 610 |
Поступление в кассу | 0 201 34 510 | 0 210 03 660 |
Выдача физическому лицу | 0 302 25 830 | 0 201 34 610 |
Источник: журнал "Казенные учреждения: учет, отчетность, налогообложение". Главный журнал для бухгалтера казенного учреждения. Практические разъяснения по всем вопросам финансово-хозяйственной деятельности.
В сентябре специалисты Минфина России отвечают на вопросы подписчиков журнала на бесплатных online-семинарах!
Начать дискуссию