Комментарий к Федеральному закону от 28.06.2014 № 188-ФЗ

Источник: Журнал "Акты и комментарии для бухгалтера"

С целью совершенствования правового регулирования исчисления и уплаты страховых взносов и процедуры их администрирования принят Федеральный закон от 28.06.2014 № 188-ФЗ «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации по вопросам обязательного социального страхования» (опубликован на портале www.pravo.gov.ru 30.06.2014). Предусмотренные им изменения вступят в силу с 01.01.2015, но подготовиться к ним стоит уже сейчас.

Кто обязан отчитываться электронно?

Существенно уменьшится число лиц, которые имеют право представлять отчетность в ПФР без использования оператора электронной отчетности. Соответствующий критерий для сведений персонифицированного учета установлен в абз. 3 п. 2 ст. 8 Федерального закона от 01.04.1996 № 27-ФЗ «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования». В настоящее время такое право имеет страхователь при представлении им сведений менее чем на 50 застрахованных лиц. С 01.01.2015 эта величина уменьшится до 25 человек.

Одновременно со сведениями персонифицированного учета страхователи подают в органы контроля расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в ПФР и на обязательное медицинское страхование в ФФОМС. Сейчас, если у страхователя среднесписочная численность физических лиц, в пользу которых производятся выплаты и иные вознаграждения, за предшествующий расчетный период составляет 50 человек и менее, он может представить расчет в форме электронного документа без использования оператора (ч. 10 ст. 15 Закона о страховых взносах).

Данная величина с 01.01.2015 также уменьшится до 25 человек.

О формировании облагаемой страховыми взносами базы

Уточнен п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее – Федеральный закон № 125-ФЗ). Сейчас им предусмотрено, что объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые страхователями в пользу застрахованных в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, если в соответствии с гражданско-правовым договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы.

На практике в облагаемую страховыми взносами базу включаются все-таки не выплачиваемые фактически, а начисляемые взносы. Это и будет констатировано в данной норме.

О компенсациях при увольнении

В Федеральном законе № 125-ФЗ и Законе о страховых взносах норма о том, что не облагаются страховыми взносами компенсации, связанные с увольнением, будет изложена близко к тому, как она приводится в п. 3 ст. 217 НК РФ. То есть данная льгота не применяется не только в случае выплаты компенсации за неиспользованный отпуск, но и при выплате выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Также она не применяется при выплате руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации компенсации в части, превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка. Но в этом есть небольшое отличие от п. 3 ст. 217 НК РФ.

Исходя из того, как будут изложены пп. 2 п. 1 ст. 22 Федерального закона № 125-ФЗ и пп. «д» п. 1 ч. 2 ст. 9 Закона о страховых взносах, получается, что компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру не облагаются страховыми взносами в пределах трехкратного размера среднего месячного заработка в любом случае, даже если их выплачивает организация, расположенная на Крайнем Севере.

Для НДФЛ это не так. Наравне с другими работниками при увольнении из такой организации или организации, расположенной в приравненных к Крайнему Северу районах, они имеют шестикратный не облагаемый налогом минимум (см., например, письма Минфина России от 07.04.2014 № 03-04-06/15460, от 29.06.2012 № 03-04-06/6-185).

О проезде к месту проведения отпуска

Уточнен текст, касающийся льготы, связанной с проездом к месту проведения отпуска и обратно работников, если они работают и проживают в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (пп. 8 п. 1 ст. 22 Федерального закона № 125-ФЗ и п. 7 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах). Теперь она не будет распространяться на членов семей таких работников: компенсация их расходов на проезд будет облагаться страховыми взносами. Впрочем, выплаты физическим лицам, не связанным трудовыми отношениями со страхователем, в любом случае не облагаются страховыми взносами (ст. 20.1 Федерального закона № 125-ФЗ, Письмо ФСС России от 18.12.2012 № 15-03-11/08-16893).

Зато не будет облагаться взносами стоимость провоза багажа весом до 30 кг, и это относится не только к отпуску за пределами территории РФ, а вообще к любому переезду к месту проведения отпуска и обратно.

Кроме того, в целях применения данной нормы уточнено, что пунктом пропуска через Государственную границу РФ может считаться и международный аэропорт, в котором работники проходят пограничный контроль в пункте пропуска через Государственную границу РФ. Это соответствует позиции ФСС в отношении действующей редакции данной нормы (Письмо от 17.11.2011 № 14-03-11/08-13985).

Напомним, что согласно ст. 325 ТК РФ в редакции, действующей с 02.04.2014, лица, работающие в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплату один раз в два года за счет средств работодателя стоимости проезда и провоза багажа в пределах территории РФ к месту использования отпуска и обратно. Право на компенсацию указанных расходов возникает у работника одновременно с правом на получение ежегодного оплачиваемого отпуска за первый год работы в данной организации.

Размер, условия и порядок компенсации таких расходов в коммерческих организациях устанавливаются коллективными договорами, локальными нормативными актами, принимаемыми с учетом мнения выборных органов первичных профсоюзных организаций, трудовыми договорами.

Уточнен перечень застрахованных лиц

В подпункте 2 п. 1 ст. 6 и абз. 3 п. 1 ст. 7 Закона об обязательном пенсионном страховании определено, что страхователями и застрахованными лицами по обязательному пенсионному страхованию в числе прочих самозанятых лиц являются арбитражные управляющие.

Кроме того, уточнено, какие иностранные граждане и лица без гражданства являются застрахованными лицами. В пункте 1 ст. 7 Закона об обязательном пенсионном страховании сейчас указано, что если такие лица (за исключением высококвалифицированных специалистов в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации») временно пребывают на территории РФ и заключили трудовой договор на неопределенный срок либо срочный трудовой договор (срочные трудовые договоры) продолжительностью не менее шести месяцев в общей сложности в течение календарного года, то они включаются в число застрахованных лиц.

Теперь условие о заключении указанных трудовых договоров будет отменено. Иностранный гражданин или лицо без гражданства, временно пребывающие на территории РФ, смогут стать застрахованными лицами на общих основаниях, если они относятся к категориям граждан, перечисленным в п. 1 ст. 7 Закона об обязательном пенсионном страховании (изменен также п. 2 ст. 22.1 данного закона).

О пониженном тарифе для аптек

Уточнен порядок применения пониженного тарифа страховых взносов в ПФР в течение переходного периода в сфере аптечной деятельности (пп. 10 п. 4 ст. 33 Закона об обязательном пенсионном страховании). Сейчас для этого должны выполняться следующие условия:

• аптечная организация должна признаваться таковой в соответствии с Федеральным законом от 12.04.2010 № 61-ФЗ «Об обращении лекарственных средств» (далее – Федеральный закон № 61-ФЗ) и уплачивать ЕНВД;
• индивидуальный предприниматель должен иметь лицензию на ведение фармацевтической деятельности и уплачивать ЕНВД;
• тариф должен применяться в отношении выплат и вознаграждений, производимых физическим лицам в связи с осуществлением ими фармацевтической деятельности.

Теперь не указывается, что аптечная организация признается таковой в соответствии с Федеральным законом № 61-ФЗ, но ей, как и индивидуальному предпринимателю, следует иметь лицензию на занятие фармацевтической деятельностью и уплачивать ЕНВД.

Существенно также то, что пониженный тариф будет применяться теперь не в отношении всех выплат в связи с осуществлением фармацевтической деятельности, а только в отношении выплат и вознаграждений, производимых физическим лицам, которые в соответствии с Федеральным законом от 21.11.2011 № 323-ФЗ «Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 323-ФЗ) имеют право на занятие фармацевтической деятельностью или допущены к ее осуществлению (изменен также п. 10 ч. 1 ст. 58 Закона о страховых взносах).

К сведению:

Право на осуществление фармацевтической деятельности в РФ имеют:

• лица, получившие фармацевтическое образование в РФ в соответствии с федеральными государственными образовательными стандартами, утверждаемыми в порядке, установленном законодательством РФ, и имеющие свидетельство об аккредитации специалиста;
• лица, обладающие правом на осуществление медицинской деятельности и получившие дополнительное профессиональное образование в части розничной торговли лекарственными препаратами, при условии их работы в обособленных подразделениях (амбулаториях, фельдшерских и фельдшерско-акушерских пунктах, центрах (отделениях) общей врачебной (семейной) практики) медицинских организаций, имеющих лицензии на осуществление фармацевтической деятельности и расположенных в сельских населенных пунктах, в которых отсутствуют аптечные организации.

Это правило предусмотрено в ч. 2 ст. 69 Федерального закона № 323-ФЗ, но согласно ч. 6 ст. 101 того же закона оно вступит в силу только с 01.01.2016. До указанной даты право на осуществление данной деятельности в РФ имеют лица, получившие высшее или среднее фармацевтическое образование в РФ в соответствии с федеральными государственными образовательными стандартами и имеющие сертификат специалиста, а также лица, обладающие правом на занятие медицинской деятельностью и получившие дополнительное профессиональное образование в части розничной торговли лекарственными препаратами, при условии их работы в расположенных в сельских населенных пунктах, в которых отсутствуют аптечные организации, обособленных подразделениях медицинских организаций (амбулаториях, фельдшерских и фельдшерско-акушерских пунктах, центрах (отделениях) общей врачебной (семейной) практики), имеющих лицензии на осуществление фармацевтической деятельности.

Такой порядок установлен в ч. 1 ст. 100 Федерального закона № 323-ФЗ.

Льготируемые выплаты на патенте

В переходный период (2014 – 2018 годы) пониженный тариф страховых взносов в ПФР в размере 20% применяют индивидуальные предприниматели, находящиеся на патентной системе налогообложения, за исключением осуществляющих виды предпринимательской деятельности, указанные в пп. 19, 45 – 47 п. 2 ст. 346.43 НК РФ (пп. 14 п. 4, п. 12 ст. 33 Закона об обязательном пенсионном страховании).

Теперь уточнено, что такой тариф будет установлен только в отношении выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц, которые осуществляют вид экономической деятельности, указанный в патенте (изменен также п. 14 ч. 1 ст. 58 Закона о страховых взносах).

Отчисление в фиксированном размере станет более точным

В статье 14 Закона о страховых взносах определено, в каком размере уплачивают страховые взносы плательщики, не производящие выплат и иных вознаграждений физическим лицам. К таким плательщикам относятся индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, и иные лица, занимающиеся в установленном законодательством РФ порядке частной практикой (п. 2 ч. 1 ст. 5 данного закона).

Для них размер отчислений устанавливается в фиксированном размере в расчете на полную продолжительность календарного года.

В части 6 ст. 14 Закона о страховых взносах учтено, что эти плательщики, не утрачивая своего предпринимательского статуса, в какие-то периоды могут не заниматься предпринимательской деятельностью в связи с объективными обстоятельствами, при этом данные периоды могут включаться в страховой стаж для начисления пенсии.

Согласно ч. 7 той же статьи, если в указанные периоды они все-таки занимались предпринимательской деятельностью, фиксированный размер взносов для них определяется не в расчете на весь расчетный период, а только пропорционально количеству календарных месяцев, в течение которых они осуществляли соответствующую деятельность.

Однако и в календарном месяце такие плательщики могут вести деятельность считанные дни. Теперь это учтено, и за неполный месяц соответствующей деятельности фиксированный размер страховых взносов будет ими определяться пропорционально количеству календарных дней этого месяца.

О найме жилого помещения в командировке

Новшество связано с обложением страховыми взносами, установленными Законом о страховых взносах, расходов, понесенных в командировке. Речь идет о расходах на наем жилого помещения.

В действующей редакции данного закона, как и в п. 2 ст. 20.2 Федерального закона № 125-ФЗ и п. 3 ст. 217 НК РФ, от обложения страховыми взносами (налогом) эти расходы освобождаются в размере документального подтверждения. Если подтверждающих документов нет, они освобождаются от обложения ими согласно нормативу.

Теперь в Законе о страховых взносах не будет указания на возможность освобождения данных расходов от обложения страховыми взносами в пределах норматива (утратило силу второе предложение ч. 2 ст. 9). То есть получается, что при отсутствии документов, подтверждающих расходы на проживание, их сумма будет облагаться страховыми взносами полностью.

Взносы будут перечисляться с точностью до копейки

Перечислять во внебюджетный фонд страховые взносы, преду­смотренные Законом о страховых взносах, теперь надо будет в рублях и копейках (изменена ч. 7 ст. 15 данного закона). В действующей редакции этой нормы для перечисления суммы взносов ее необходимо округлять до полных рублей.

Уплата взносов в рассрочку

Органы контроля за уплатой страховых взносов в ПФР теперь получат право предоставлять отсрочку (рассрочку) по уплате страховых взносов, пеней и штрафов (новые ст. 18.1 – 18.5 Закона о страховых взносах). В целом порядок ее предоставления близок к тому, который установлен для плательщиков налогов (ст. 64 НК РФ), но есть и различия.

Для страховых взносов не предусмотрена возможность предоставлять отсрочку (рассрочку) на период более одного года. Не установлены такие мотивы для ее предоставления, как угроза возникновения признаков несостоятельности (банкротства) заинтересованного лица в случае единовременной уплаты им страховых взносов, а также в случае, если имущественное положение физического лица исключает возможность единовременной уплаты страховых взносов.

В отличие от требований НК РФ, к заявлению о предоставлении отсрочки (рассрочки) не надо прилагать перечень контрагентов – дебиторов заинтересованного лица с указанием цен договоров, заключенных с соответствующими контрагентами – дебиторами, и сроков их исполнения, а также копии данных договоров.

До какого дня нужно платить пени?

Уточнен порядок уплаты пеней плательщиком страховых взносов в случае, если он допустил просрочку по уплате взносов. В настоящее время в ч. 3 ст. 25 Закона о страховых взносах указано лишь, с какого момента начисляются пени, – со дня, следующего за установленным данным законом сроком уплаты сумм страховых взносов. До какого дня их следует начислять, в законе не поясняется.

Теперь этот пробел устранен. Однако в судебной практике считалось, что пени надо уплачивать до дня фактической уплаты недоимки, а день погашения задолженности по страховым взносам в расчет пеней включать не следует (постановления ФАС ВСО от 28.02.2012 № А19-14884/2011, ФАС СЗО от 27.07.2012 № А56-48621/2011, от 10.05.2011 № А66-9837/2010, ФАС ПО от 09.08.2011 № А57-12787/2010).

Такого же мнения придерживался Минтруд. С точки зрения данного ведомства, обязанность по уплате страховых взносов признается исполненной в день представления плательщиком в банк платежного поручения на уплату соответствующей суммы страховых взносов, а не со следующего дня после представления такого поручения. То есть день исполнения обязанности по уплате страховых взносов не должен быть одновременно днем просрочки исполнения этой обязанности, в отношении которой начисляются пени (Письмо Минтруда России от 16.05.2014 № 17-4/В-211).

Законодатели решили иначе: пени должны начисляться все-таки на день уплаты задолженности. Это следует из новой редакции ч. 3 ст. 25 Закона о страховых взносах.

О зачете и возврате излишне уплаченных страховых взносов

В статье 26 Закона о страховых взносах подробно описан порядок зачета или возврата сумм излишне уплаченных страховых взносов, пеней и штрафов. Уточнено, что обмен документами между органами контроля и плательщиками по этому поводу может происходить не только в письменной форме, но и в виде электронных документов.

Кроме того, изменена ч. 21 этой статьи. Сейчас согласно данной норме нельзя за счет переплаты в один внебюджетный фонд погасить недоимку в другой внебюджетный фонд. Теперь данное правило прямо не будет указано, хотя и будет подразумеваться. Определено, что в рамках платежей, администрируемых одним органом контроля, можно зачесть переплату по одному виду платежа в счет недоимки по другому виду платежа. Очевидно, на данный момент это возможно по платежам в ПФР и ФОМС, ведь и те и другие администрируются ПФР.

Меньше обязанностей для плательщиков

Утратит силу ч. 3 ст. 28 Закона о страховых взносах. В связи с этим организации больше не должны будут уведомлять органы контроля о создании или закрытии обособленных подразделений, своей ликвидации или реорганизации. Индивидуальные предприниматели не обязаны будут сообщать о прекращении своей деятельности в этом качестве. Всю эту информацию органам контроля должны будут направлять регистрирующие органы.

Новые требования при проверке

Согласно ч. 11 ст. 35 Закона о страховых взносах выездная проверка плательщика страховых взносов не может продолжаться более двух месяцев. Теперь по аналогии с нормами НК РФ ее продолжительность может быть продлена органом контроля до четырех или шести месяцев. Основания и порядок ее продления приведены в новых ст. 11.1 и 11.2 Закона о страховых взносах.

Кроме того, в данной статье в новых ч. 24 – 27 перечислены основания для проведения повторной выездной проверки и порядок ее проведения. Это возможно, в частности, в случае представления плательщиком страховых взносов уточненного расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам, в котором указана сумма страховых взносов в размере, меньшем ранее заявленного. При этом проверяется период, за который представлен уточненный расчет.

Вероятно, в ПФР серьезно обеспокоены тем, что сотрудники территориальных органов контроля могут оказаться чрезмерно благосклонными к плательщикам страховых взносов. Так, по итогам повторной проверки могут быть применены штрафные санкции к плательщику страховых взносов, если будет установлено, что имел место сговор между ним и должностным лицом органа контроля, в результате чего последний не зафиксировал факт правонарушения со стороны плательщика.

Дополнительно в ходе рассмотрения материалов любой выездной проверки руководитель органа контроля теперь сможет выявить обстоятельства, исключающие вину лица в совершении правонарушения, но не обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за это, которые могли быть выявлены до сих пор (п. 4 ч. 6 ст. 39 Закона о страховых взносах, утратила силу также ст. 44, где были перечислены смягчающие и отягчающие обстоятельства).

Наконец, сейчас орган контроля, рассматривающий дело, может выявить иные обстоятельства, исключающие вину плательщика страховых взносов в совершении правонарушения, помимо тех, что прямо перечислены в ст. 43 Закона о страховых взносах. Теперь такая возможность будет предоставлена только суду.

1. Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».
2. Данная редакция действует на основании изменений, внесенных в ТК РФ Федеральным законом от 02.04.2014 № 50-ФЗ. Текст закона и комментарий к нему опубликованы в № 9, 2014.
3. Федеральный закон от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».
4. В пункте 12 ст. 33 Закона об обязательном пенсионном страховании имеется в виду, что для таких страхователей в 2014 – 2018 годах установлен тариф страховых взносов в ПФР в размере 20%.
5. Лицензирование фармацевтической деятельности осуществляется в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 22.12.2011 № 1081.
6. Определением ВАС РФ от 04.07.2012 № ВАС-8069/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.
7. Определением ВАС РФ от 22.08.2011 № ВАС-10808/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.
8. Такие же изменения внесены в ст. 27 Закона о страховых взносах, которая регулирует возврат сумм излишне взысканных страховых взносов, пеней и штрафов.