Резерв на гарантийный ремонт в бухгалтерском учете: важные нюансы

Резерв на гарантийный ремонт в бухгалтерском учете обязателен не для всех компаний. Из нашей статьи вы узнаете, кто и как создает этот резерв, а также на какие нюансы стоит обратить особое внимание.

Кто и когда обязан создать в бухучете резерв на гарантийный ремонт?

Компания обязана признать в бухучете резерв на гарантийный ремонт (РГР), если совпали сразу 3 условия (п. 5 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утвержденного приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н):

• на компании лежит обязанность по устранению обнаруженных в будущем недостатков товара (продукции, работ) в течение гарантийного срока, поскольку она выдала на них гарантию;
• существует вероятность уменьшения экономических выгод в результате исполнения гарантийных обязательств;
• величину оценочного обязательства можно обоснованно определить.

Порядок признания РГР в бухучете:

• обязательство признается на отчетную дату;
• сумма РГР должна позволить рассчитаться с кредиторами или перевести обязательство на другое лицо (п. 15 ПБУ 8/2010);
• оценка предполагаемой суммы расходов на гарантийный ремонт производится с помощью фактических данных, исходя из практического опыта или мнения экспертов (п. 16 ПБУ 8/2010);
• существенные суммы РГР раскрываются в бухотчетности (п. 24 ПБУ 8/2010).

Резерв на гарантийный ремонт и НДС

Формирующей РГР компании важно помнить о том, что не облагаются НДС (подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ):

• услуги по ремонту и ТО товаров в период гарантийного срока их эксплуатации, если они оказаны без дополнительной платы;
• стоимость израсходованных при проведении гарантийного ремонта запчастей.

При этом таким НДС-освобождением могут воспользоваться не все.

Примеры противоречивости судебных позиций представлена ниже:

• дистрибьютор не имеет права на освобождение от НДС (постановление 9-го ААС от 26.10.2011 № 09АП-26094/11);
• наличие у дистрибьютора возможности использования права на освобождение от НДС (постановление ФАС МО от 02.02.2012 № Ф05-13111/11).

Применение освобождения от НДС дилерами толкуется однозначно в их пользу (письмо Минфина России от 28.02.2013 № 03-07-07/5908).

Когда и как формируют в бухучете РГР торговые компании, расскажем в следующем разделе.

Отраслевая специфика резерва на гарантийный ремонт

Необходимость в создании РГР может возникнуть у разных предприятий и организаций. Влияет ли отраслевая специфика на алгоритмы формирования РГР?

Для ответа на этот вопрос остановимся на схеме формирования РГР в 2 несмежных отраслях: торговле и строительстве.

РГР в торговле

Необходимость в создании РГР торговыми компаниями связана с предоставлением ими покупателям гарантий на продаваемые товары. Наиболее распространено такое выгодное для покупателей гарантийное сопровождение при продаже бытовой техники.

Расходы на гарантийный ремонт в такой ситуации могут возникнуть только у одного из нижеуказанных субъектов:

• производителя бытовой техники;
• торговой компании.

Торговая компания не вправе создать РГР, если ремонт по гарантии осуществляется:

• производителем;
• мастерской торговой компании — если производитель компенсирует понесенные расходы.

Если же торговая компания предоставляет покупателям фирменную гарантию и ремонтирует в течение гарантийного срока реализованные товары, она формирует РГР.

Нормативные основания для формирования РГР:

• ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н);
• п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).

Если торговая компания впервые создает РГР, ей необходимо:

• внести в рабочий план счетов сч. 96 «Резервы предстоящих расходов» (если ранее этот счет не был предусмотрен) и дополнить учетную политику методикой расчета резерва;
• внесенные дополнения в учетную политику утвердить приказом руководителя и ознакомить с ними причастных учетных специалистов;

Пример

Торговая фирма «Вита» продает кухонные комбайны и предоставляет на них фирменную гарантию 12 месяцев (производителем гарантийный ремонт не осуществляется). В учетной политике компании предусмотрено, что РГР формируется по «налоговой» методике с применением при расчете суммы резерва данных за предыдущие 3 года.

Для формирования РГР были использованы следующие данные (за предыдущие 2 года):

• выручка ТК «Вита» за проданные кухонные комбайны — 6 230 000 руб. (без учета НДС);
• расходы на гарантийный ремонт — 180 000 руб.

Алгоритм расчета РГР:

• определение % отчисления в РГР: (180 000 / 6 230 000) × 100 = 2,889%;
• ежемесячно в РГР производятся отчисления, рассчитываемые исходя из выручки от реализации кухонных комбайнов и процента отчислений. Например, при выручке в январе 112 000 руб. это 3 235,68 руб. (112 000 руб. × 2,889%).

РГР в строительстве

Строительным фирмам, как и торговым, приходится иметь дело с гарантийными обязательствами — если договором строительного подряда предусмотрено, что исполнитель работ в течение гарантийного срока обязан за свой счет устранять недостатки и дефекты, не выявленные во время приемки выполненных работ.

Для равномерного признания в бухучете связанных с исполнением данных обязанностей расходов строительная фирма создает РГР.

Однако у строительной фирмы есть возможность не осуществлять гарантийные обязательства, если возникшие недостатки и дефекты произошли не по ее вине, а в связи с (п. 2 ст. 755 ГК РФ):

• нормальным износом объекта (или его частей);
• неправильной эксплуатацией;
• неверным применением инструкций по эксплуатации, разработанных заказчиком или привлеченными третьими лицами;
• ненадлежащим техобслуживанием и (или) ремонтом, произведенным заказчиком (генподрядчиком или привлеченными субподрядчиками).

Таким образом, у строительных компаний — в отличие от торговых — существует законодательно установленный минимальный период, в течение которого они обязаны осуществлять гарантийный ремонт и в связи с этим могут нести соответствующие издержки.

В остальном подходы к алгоритмам формирования РГР у строительной фирмы аналогичны вышеописанным для торговых компаний.

УСН-нюансы гарантийного резерва

РГР в бухучете упрощенец создать обязан в отношении тех товаров (работ), по которым в соответствии с условиями заключенного с покупателем договора предусмотрены в течение гарантийного срока обслуживание и ремонт.

При этом необходимо учитывать, что:

• РГР формируется в бухучете упрощенца обязательно, если он не применяет упрощенные правила учета и отчетности, предусмотренные для малых предприятий (о создании РГР представителями малого бизнеса расскажем в следующем разделе);
• для формирования РГР упрощенец вправе воспользоваться расписанным в ст. 267 НК РФ алгоритмом, но в налоговом учете этот резерв упрощенец создать не вправе — при расчете единого упрощенного налога можно учесть только оплаченные расходы (п. 2 ст. 346. 17 НК РФ), а начисленный РГР к ним не относится;
• схему формирования РГР упрощенец закрепляет в учетной политике для целей бухучета.

Резерв на гарантийный ремонт и малый бизнес

Представителям малого бизнеса предоставлена возможность не формировать в бухучете РГР, если они выбрали в качестве учетной схемы применение упрощенных способов ведения учета и составления отчетности (п. 4 ст. 6 закона о бухучете от 06.12.2011 № 402-ФЗ).

Основанием для правомерного отказа в создании РГР в таком случае могут служить следующие документы:

• п. 3 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н;
• п. 20 Информации Минфина России «Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности» от 29.06.2016 № ПЗ-3/2016.

Отказываясь от формирования РГР, применяющий упрощенные способы бухучета представитель малого бизнеса должен учесть, что составляемая им отчетность при этом должна давать достоверное представление:

• о финансовом положении на отчетную дату;
• финансовом результате за отчетный период;
• движении денежных средств за тот же отрезок времени.

МСФО-особенности формирования гарантийного резерва

Определение резерва с позиции международного учета и отчетности приведено в п. 10 МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». Означает оно обязательство:

• с неопределенным сроком исполнения; или
• неопределенной величины.

Стандарт определяет критерии признания резерва в п. 14 МСФО 37 — его отражают в учете, если:

• в результате прошлого события существует обязательство, для урегулирования которого потребуется выбытие содержащих экономические выгоды ресурсов;
• величину этого обязательства можно надежно рассчитать.

МСФО 37 исходит из того, что фирма сумеет рассчитать обязательство. К примеру, для расчета обязательства по гарантийному ремонту можно перемножить:

• количество проданных товаров;
• стоимость ремонта;
• вероятность наступления гарантийного случая, для расчета которой можно использовать, к примеру, процент поломок в зависимости от срока использования товара.

Исходя из содержания стандарта, ситуация непризнания резерва может возникнуть только в исключительных случаях:

• если рассчитать сумму резерва не представляется возможным по причине невозможности получения необходимых для расчета данных; или
• рассчитанные суммы резерва не являются существенными.

Но и в этом случае в примечаниях к финансовой отчетности требуется раскрыть информацию об условном обязательстве. К примеру:

• отразить суммы расходов на гарантийный ремонт за последние годы; или
• привести данные о гарантийных сроках по номенклатурным группам товаров.

Итоги

Обязанность по созданию в бухучете резерва на гарантийный ремонт возникает у тех компаний, которые предоставляют гарантию на товары (работы, услуги) и в течение гарантийного срока обязаны устранять за свой счет выявленные потребителями дефекты и недостатки. Методика расчета суммы резерва закрепляется в учетной политике.