Учет себестоимости: экономическая трактовка
Под себестоимостью в экономической науке принято понимать совокупность затрат компании на выпуск товаров, предоставление услуг или же выполнение работ.
Затраты, о которых идет речь, чаще всего классифицируются:
на материальные;
те, что связаны с оплатой труда;
амортизационные;
те, что связаны с продажей товаров, услуг или работ.
Каждая из отмеченных категорий расходов может быть представлена большим количеством статей.
Себестоимость как экономическая категория классифицируется на 3 типа:
цеховая;
производственная;
полная.
Первый тип себестоимости включает затраты, которые связаны с выпуском товаров в конкретном цехе (как самостоятельном структурном подразделении фирмы).
Производственная разновидность себестоимости включает в себя, во-первых, цеховую, а во-вторых, расходы:
общехозяйственные;
связанные с потерями от брака;
прочие, что связаны с выпуском товаров в цехе, но не имеют отношения к деятельности цеха.
Полная себестоимость включает в себя производственную составляющую, а также расходы, которые:
связаны с реализацией товаров;
относятся к административным;
относятся к коммерческим.
Различные трактовки себестоимости в бухгалтерском учете отражены также в нормативных актах, регулирующих сферу бухучета. Изучим их.
Понятие себестоимости в законодательстве о бухучете
С чем у бухгалтера в ходе его работы возникает необходимость брать в расчет такой показатель, как себестоимость?
В числе главных документов бухгалтерской отчетности (как одного из конечных результатов ведения бухучета) – отчет о прибылях и убытках фирмы.
В соответствии с требованиями, отраженными в п. 23 ПБУ 4/99 (приказ Минфина от 06.07.1999 № 43н), в нем должна отражаться себестоимость товаров, услуг и работ.
Упоминание себестоимости есть и в других бухгалтерских НПА.
Так, в п. 9 ФСБУ 5/2019 зафиксировано, что фактическая себестоимость – показатель, по которому в бухучете признаются запасы. А в п. 59 приказа Минфина № 34н от 29.07.1998 сказано о том, что постановка на учет готовой продукции должна осуществляться по ее себестоимости.
Но что должна представлять собой себестоимость с точки зрения бухгалтерского законодательства?
Прежде всего, отметим, что видов бухгалтерской себестоимости может быть несколько. В п. 59 приказа Минфина № 34н, в частности, упоминается о себестоимости:
фактической;
нормативной (или плановой).
Продукция, услуги и работы, фактически поставленные контрагенту (но по которым не признана выручка), фиксируются, в соответствии с п. 61 приказа № 34н, в бухгалтерском учете также по себестоимости – фактической, нормативной или же плановой.
При этом данная себестоимость включает затраты, возмещаемые по контракту и связанные:
с производством;
реализацией.
В п. 9 ПБУ 10/99 говорится о необходимости при подсчете финансовых результатов определять показатели себестоимости реализованных товаров, услуг и работ на основе расходов по обычным видам деятельности, которые:
отражаются в учете за текущий отчетный период, а также предшествующие расходы;
отражаются в учете в соотнесении с доходами в периодах, которые следуют за текущим, с учетом поправок, обусловленных особенностями ведения бизнеса.
Соответствующие расходы по основной деятельности в соответствии с п. 8 ПБУ 10/99 могут быть представлены:
материальными затратами;
расходами на оплату труда;
страховыми отчислениями в государственные фонды с зарплаты;
амортизацией;
прочими издержками.
В свою очередь коммерческие и управленческие расходы в соответствии с п. 9 ПБУ 10/99 также могут отражаться в учете за текущий отчетный год.
Отметим, что в отчете о прибылях и убытках, который составляется в соответствии с ПБУ 4/99, не предполагается отражения данных по коммерческим и управленческим расходам в составе себестоимости.
Кроме того, в бухучете применяется (и отражается в некоторых отраслевых НПА) следующая классификация расходов, формирующих себестоимость:
прямые (имеющие отношение к конкретному типу выпускаемых изделий);
косвенные (имеющие отношение к нескольким типам выпускаемых изделий).
Однако на практике подразделение расходов на прямые и косвенные чаще применяется не в бухгалтерском, а в налоговом учете и активно используется для оптимизации налогообложения (ст. 318 НК).
Учет себестоимости: основные задачи бухгалтера
Таким образом, понятие себестоимости в законодательстве, регулирующем бухучет, приведено в нескольких интерпретациях.
Решая любые задачи, связанные с учетом себестоимости, бухгалтер осуществляет:
регистрацию хозяйственных операций по расходам, формирующим себестоимость;
калькулирование себестоимости (определение стоимости соответствующих объектов);
применение счетов бухучета для отражения проводок по операциям в рамках учета объектов себестоимости.
Изучим особенности данных направлений работы бухгалтера подробнее.
Регистрация операций с объектами учета расходов в рамках себестоимости
В целях отражения хозяйственных операций по расходам, формирующим себестоимость, используются различные регистры бухучета.
Их перечень и структура формируются бухгалтерией таким образом, чтобы:
у бухгалтера была возможность прослеживать взаимосвязь расходов, относящихся к разным категориям (например, тех, что связаны с выпуском конкретных товаров, услуг, работ и тех, что связаны с оплатой труда работников);
у бухгалтера была возможность суммировать соответствующие расходы в целях отражения себестоимости в консолидированных документах отчетности по структурному подразделению или фирме в целом.
Исходя из особенностей организации производственных процессов в конкретной фирме выбирается тот или иной объект бухучета.
Им может быть:
определенный вид товара (услуг, работ);
партия изделий;
стадия производства;
иной объект, определяемый исходя из специфики производства на конкретном предприятии.
Практическая значимость корректной классификации объектов бухучета заключается в ее последующем применении в рамках калькулирования себестоимости – процедуры определения величины расходов, составляющих себестоимость.
Изучим ее сущность подробнее.
Калькулирование себестоимости: классификация методов
Порядок калькулирования себестоимости в бухгалтерском учете не определен на уровне правовых актов общеотраслевого характера, но в ряде отраслевых НПА (среди них есть, в частности, еще советские нормативы) рекомендованы к использованию такие методы учета затрат:
попередельный (в частности, попроцессный);
позаказный (в частности, поиздельный);
котловой;
нормативный.
Данные методы предложены в таких источниках:
«Основные положения по планированию на промышленных предприятиях», утвержденные Госпланом, Госкомцен, Минфином, ЦСУ СССР 20.07.1970;
приказ Минсельхоза «О Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету в сельскохозяйственных организациях» от 06.06.2003 № 792;
приказ Министерства промышленности «Об утверждении Методических положений по учету на предприятиях химического комплекса» от 04.01.2003 № 2.
Изучим специфику методов, закрепленных в отмеченных источниках права, подробнее.
Попередельный и попроцессный методы учета себестоимости
Попередельный метод чаще всего задействуется в массовых и крупносерийных производствах, для которых характерно использование сырья, подлежащего нескольким стадиям переработки – переделам.
При этом после каждого передела – не считая того, который приводит к формированию готового товара, получается полуфабрикат, который принципиально обладает товарной ценностью (и потому может быть реализован на сторону).
Рассматриваемый метод чаще всего предполагает учет затрат в рамках каждого структурного подразделения фирмы в соотнесении с конкретными переделами.
Производственные расходы подразделений, в которых осуществляются переделы поступивших на дальнейшую обработку полуфабрикатов, формируются за счет внутренних затрат в данных подразделениях, а также стоимости полуфабрикатов (если ведется их учет).
Дело в том, что фирма может осуществлять учет соответствующих полуфабрикатов или же не вести его.
В первом случае движения переделов не отражаются в бухгалтерских регистрах (но могут фиксироваться у управленческом – чаще всего в натуральных показателях).
Во втором случае движение полуфабрикатов фиксируется в регистрах по учетным ценам, иногда – по плановым или фактическим затратам.
Попроцессный метод – подвид попередельного.
Он применяется на предприятиях, для которых характерны непродолжительные производственные циклы, минимальное количество объектов незавершенного производства, небольшая номенклатура выпускаемых товаров.
Основной объект учета при попроцессном методе – стадия выпуска товара, соответствующая объему работ, выполненных конкретным подразделением фирмы, или же полный цикл выпуска товара, если он производится одним подразделением (или фирмой в целом – если в ней функционирует только один цех).
Позаказный и поиздельный методы учета себестоимости
Позаказный метод чаще всего применяется небольшими фирмами, выпускающими малые серии товаров, оказывающие услуги по ремонту, штучной сборке тех или иных изделий.
Объект учета себестоимости в данном случае – конкретный заказ, по которому фирма выпускает товар или оказывает услугу.
Стоимость объекта учета определяется в соответствии с договором между фирмой и заказчиком.
В случае если товар выпускается в рамках длительного технологического цикла, учет затрат может осуществляться, подобно попередельной схеме, исходя из завершенности определенного этапа выпуска (сборки, упаковки), по факту которой образуется готовая к использованию деталь или полуфабрикат (которые становятся в данном случае объектами учета).
Поиздельный метод применяется, если фирма (или ее подразделение) выпускает один и тот же товар в большом количестве, серийно.
Он предполагает определение себестоимости единицы товара исходя из средней величины расходов на ее выпуск в рамках отчетного периода.
Котловой метод учета себестоимости
Данный метод предполагает исчисление себестоимости товаров и услуг исходя из расходов, совершенных предприятием в целом за отчетный период.
Предполагается, что фирма, применяющая котловой метод, выпускает один вид продукции.
Нормативный метод учета себестоимости
Сущность нормативного метода – в использовании в целях учета затрат установленных норм и нормативов.
Чаще всего он применяется на предприятиях, выпускающих разнотипные товары, которые представлены в большой номенклатуре.
Данный метод предполагает учет производственных расходов на выпуск различных типов и групп товаров в соотнесении с конкретными подразделениями фирмы.
Затраты при этом обычно классифицируются:
на соответствующие нормам и нормативам;
те, что фиксируются в значениях выше и ниже норм и нормативов.
Рассматриваемый метод учета себестоимости предполагает решение бухгалтерией и другими ответственными подразделениями организации таких задач:
предварительное нормативное калькулирование – исходя из установленных норм затрат (в натуральном или стоимостном выражении);
учет корректировок применяемых норм и нормативов в процессе оптимизации производства;
определение корреляции между корректировками норм и нормативов и результативностью производства;
фиксация отклонений фактических затрат от норм, определение их причин.
Нормы и нормативы, применяемые в целях учета себестоимости, могут быть установлены:
с учетом положений нормативно-правовых актов (например, определяющие или значительно влияющие на нормы по оплате труда, по кредитной нагрузке на предприятие);
в межкорпоративных соглашениях (например, по аренде помещений, о тарифах за коммунальные услуги, о лицензионных отчислениях);
в локальных нормативных источниках (например, определяющих нормы расхода сырья или материалов, выработки, формирования накладных затрат).
Следующая задача бухгалтера, в компетенции которого – учет себестоимости, заключается в отражении хозяйственных операций по расходам, формирующим себестоимость, на счетах бухучета.
Рассмотрим особенности данных счетов подробнее.
Применение при учете себестоимости счетов бухгалтерского учета
Затраты, формирующие производственную себестоимость товаров, услуг и работ, чаще всего, отражаются в бухгалтерских регистрах с использованием счетов:
20 (для операций в рамках основного производства);
23 (для операций, дополняющих основное производство);
26 (для операций, соответствующих косвенным расходам);
28 (для учета производственных потерь вследствие брака).
Иногда для бухучета себестоимости также используются счета:
21 (если фирма выпускает не только готовые к эксплуатации или потреблению товары, но также полуфабрикаты);
25 (если у фирмы есть расходы по операциям, которые обособлены от операций в рамках основного производства и дополняющих его, но в определенные моменты становятся связанными с ними).
Указанные счета чаще всего корреспондируют:
со счетом 10 (для отражения операций по списанию в производство сырья и материалов);
со счетами 69, 70 (для отражения операций по включению в производственные затраты зарплаты персонала, а также отчислений в страховые фонды);
со счетами 02, 05 (для отражения амортизации).
Например, посредством проводки Дт 20 Кт 10 отражается факт списания материалов в производство, а проводка Дт 20 Кт 70 отражает начисление зарплаты сотрудникам.
Если фирма выпускает полуфабрикаты, то корреспондирующим может быть также счет 21. Так, факт передачи полуфабрикатов в дальнейшее производство может отражаться проводкой Дт 20 Кт 21.
Учет готовой продукции на основе показателей ее себестоимости осуществляется, как правило, с применением счета 43, корреспондирующего с такими счетами, как 20, 90.
Например, поступление товара на склад отражается проводкой Дт 43 Кт 20, а если продукция была продана, применяется проводка Дт 90 Кт 43.
Итоги
Понятие себестоимости в бухгалтерском учете имеет несколько трактовок.
Бухгалтеру, занимающемуся учетом себестоимости, предстоит работать с различными объектами учета (выделяя их из перечня производственных затрат, осуществляя их калькуляцию), а также отражать операции с данными объектами на специальных счетах.
Начать дискуссию