Подготовка годового бухгалтерского отчета требует много времени. Часто это связано с тем, что бухгалтеры не оформляют в учете хозяйственные операции день в день так, как этого требуют нормативные документы, или перепроверяют регистры бухгалтерского учета за прошедший год, желая застраховаться от возможных ошибок.
Если при таких проверках в марте будут обнаружены ошибки, а подготовка отчетности к этому времени еще не будет завершена, бухгалтер может внести в учет соответствующие корректировки, например проводками декабря. В Положении по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утвержденном приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н, эта возможность предусмотрена: последним в перечне событий после отчетной даты считается обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или нарушения законодательства при осуществлении деятельности организации.
1. Понятие "событие после отчетной даты"
Под отчетной датой подразумевается дата окончания отчетного периода; как правило, это 31 декабря отчетного года. Датой подписания отчетности считается дата, проставленная при подписании отчетности.
Согласно п. 3 ПБУ 7/98 событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год.
Таким образом, события после отчетной даты - это события, которые действительно произошли, но о которых на дату составления отчетности еще не было известно.
При оценке событий после отчетной даты составители бухгалтерской отчетности должны принимать во внимание их существенность. Следование принципу существенности предполагает отражение в учете и отчетности информации, без знания о которой невозможна достоверная оценка пользователями бухгалтерской отчетности финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации.
Существенность событий после отчетной даты определяется исходя из общих требований бухгалтерской отчетности, поскольку ПБУ 7/98 не устанавливает специальных критериев для определения существенности.
Организации самостоятельно решают вопрос о том, является ли данный показатель существенным, в зависимости от оценки его характера и конкретных обстоятельств возникновения.
В соответствии с п. 6 ПБУ 7/98 все существенные события после отчетной даты отражаются в бухгалтерской отчетности за отчетный период независимо от того, являются их последствия благоприятными или нет.
Согласно п. 8 ПБУ 7/98 последствия событий после отчетной даты должны быть оценены в денежном выражении. Если возможность такой оценки отсутствует, то на это должно быть указано в пояснительной записке.
Согласно п. 7 ПБУ 7/98 последствия события, совершившегося после отчетной даты, отражаются в бухгалтерской отчетности одним из двух способов:
1) уточнение данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации (то есть посредством отражения на счетах бухгалтерского учета в отчетном периоде заключительными оборотами этого периода);
2) раскрытие соответствующей информации в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу (в других формах отчетности возможность раскрытия информации действующими правилами бухгалтерского учета не предусмотрена).
Выбор одного из вышеуказанных способов зависит от того, какие данные изменятся в результате события, произошедшего после отчетной даты, а также от того, когда возникли хозяйственные условия, признаваемые событиями после отчетной даты, - до или после этой даты:
- если соответствующие данные отражались в Бухгалтерском балансе, то и изменения должны вноситься в Бухгалтерский баланс; если же данные отражались в других формах отчетности, то и изменения должны вноситься именно в эти формы;
- если хозяйственные условия, признаваемые событиями после отчетной даты, возникли до этой даты, то они отражаются в соответствии с п. 9 ПБУ 7/98 на счетах бухгалтерского учета заключительными оборотами отчетного периода, а если после - то согласно п. 10 ПБУ 7/98 в отчетном периоде никаких бухгалтерских записей не производится.
В соответствии с п. 9 ПБУ 7/98 в общем случае события, произошедшие после отчетной даты, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годовой бухгалтерской отчетности в общеустановленном порядке.
События после отчетной даты, свидетельствующие об изменении хозяйственных условий, в которых организация ведет свою деятельность, согласно п. 10, 11 ПБУ 7/98 отражаются в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся. В таком же порядке отражаются в бухгалтерской отчетности годовые дивиденды, рекомендованные или объявленные в установленном порядке по результатам работы организации за отчетный год. Информация, раскрываемая в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках должна включать краткое описание характера события после отчетной даты и оценку его последствий в денежном выражении. Если возможность оценить вышеназванные последствия в денежном выражении отсутствует, то на это должно быть указано в пояснительной записке.
2. Как производить отбор событий после отчетной даты?
События, произошедшие после отчетной даты, отбираются по следующим основаниям:
- объективные причины, когда установлены различные сроки сдачи бухгалтерской и налоговой отчетности.
Так, у акционерных обществ могут возникать события после отчетной даты до 1 июля по следующим причинам:
а) согласно п. 11 ст. 48 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" годовые отчеты, бухгалтерские балансы и счета прибылей и убытков должны быть утверждены общим собранием акционеров, а согласно п. 1 ст. 47 этого Федерального закона годовое общее собрание акционеров проводится в сроки, установленные уставом общества, но не ранее, чем через два месяца и не позднее чем через шесть месяцев после окончания финансового года;
б) согласно п. 1 ст. 287 и п. 4 ст. 289 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) срок уплаты налога на прибыль и представления декларации по налогу установлен не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
В период после сдачи налоговой отчетности в процессе рассмотрения и утверждения бухгалтерской отчетности организации могут возникнуть события после отчетной даты, которые существенно повлияют на размер налогооблагаемой прибыли и суммы налога.
При возникновении таких событий необходимо представлять в налоговые органы уточненные декларации по налогу на прибыль после утверждения годовой отчетности организации;
- причины соблюдения интересов пользователей в соответствии с законодательством.
Пользователь бухгалтерской отчетности заинтересован в оценке дальнейшего развития зафиксированной в отчетности ситуации, которая более или менее проясняется при наличии информации о существенных событиях, имевших место после окончания отчетного периода. Это означает, что к событиям после отчетной даты следует относить только те из них, которые позволяют "уточнять" бухгалтерское отражение фактов хозяйственной деятельности и относятся к закончившемуся отчетному периоду (году);
- выделение и отражение в отчетности событий после отчетной даты, которые фактически произошли в отчетном году.
Ввиду отсутствия или недостаточности информации (внешние для бухгалтерии причины) либо допущенных ошибок (внутренние для бухгалтерии причины) отдельные события не могли быть оценены правильно либо вообще не были учтены.
Уточненные оценки событий, которые произошли во время отчетного периода, требуют внесения изменений в отчетность (согласно принципу временной определенности) посредством выполнения записей в бухгалтерском учете (по синтетическим и аналитическим счетам). Заключительные обороты, содержащие эти записи, естественно, станут причиной изменения данных форм отчетности.
Пример 1.
Во время проведения в январе - феврале 2004 года аудита бухгалтерской отчетности организации за 2003 год были обнаружены существенные ошибки.
Аудиторское заключение было получено организацией в начале марта 2004 года. На момент получения аудиторского заключения бухгалтерская отчетность еще не была утверждена в установленном порядке.
В организации должно быть определено следующее:
1) признаются ли обнаруженные ошибки событием, наступившим после отчетной даты.
В приложении к ПБУ 7/98 разъяснено, что к числу событий, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, относится, в частности, обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете, которая ведет к искажению показателей бухгалтерской отчетности за отчетный период.
Согласно ситуации примера ошибки, выявленные в ходе проверки, являются существенными (погрешность, возникшая в отчете, составляет более 5 % от суммы соответствующих статей баланса).
Следовательно данный факт можно считать событием, которое имело место после отчетной даты;
2) является ли данное событие существенным.
Согласно условиям примера выявленные ошибки являются существенными, то есть отношение суммы погрешности, возникшей из-за ошибки, к общей сумме соответствующих активов или пассивов составляет более 5 %;
3) каким образом отражается в бухгалтерской отчетности событие, произошедшее после отчетной даты.
В соответствии с условиями примера следует произвести в бухгалтерском учете необходимые записи заключительными оборотами 2003 года.
Согласно п. 9 ПБУ 7/98 если событие происходит после отчетной даты, в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.
В рассматриваемом примере, руководствуясь требованиями ПБУ 7/98, необходимо не только внести исправления заключительными оборотами 2003 года, но и вторично отразить те же операции в марте 2004 года (когда получено аудиторское заключение, то есть выявлено существование события после отчетной даты), сделав сторнировочные записи на суммы, уже отраженные в 2003 году. В ситуации, приведенной в примере, такие действия являются излишними. Правда, встречаются случаи, когда они вполне оправданны, и поэтому эти действия должны выполняться;
- выделение и отражение в отчетности событий после отчетной даты, которые реально имели место уже после отчетной даты, но до сдачи отчетности за отчетный период.
Влияние этих событий на финансово-экономические показатели может быть столь значимым, что игнорирование их последствий может привести к неправильным выводам о финансовом состоянии и потенциале организации, а значит, к принятию пользователями бухгалтерской информации неверных управленческих решений.
Но включение в отчетный период событий, произошедших позднее отчетной даты, будет противоречить принципу временной определенности, поэтому такое событие учитывается внесистемно, то есть без выполнения каких бы то ни было проводок, только посредством включения соответствующей информации в пояснительную записку к годовой бухгалтерской отчетности.
Пример 2.
В соответствии с маркетинговой политикой организации и на основании данных о рыночных ценах по состоянию на 31 декабря 2003 года была произведена переоценка товаров (их уценка) с суммы 200 000 руб. до суммы 130 000 руб.
При этом на счетах бухгалтерского учета в декабре 2003 года были сделаны следующие записи:
Д-т 14 К-т 41 - 70 000 руб. - отражена сумма уценки товаров до цены их возможной реализации на основании акта-описи по переоценке товаров;
Д-т 91 К-т 14 - 70 000 руб. - списана на финансовый результат сумма убытка от переоценки товаров (не учитывается в составе внереализационных расходов при определении налогооблагаемой прибыли).
В январе 2004 года организация реализовала эти товары за 177 000 руб. (в том числе НДС - 27 000 руб.).
В организации должно быть определено:
1) признаются ли данные факты событием, наступившим после отчетной даты.
В приложении к ПБУ 7/98 разъяснено, что к числу событий, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, относится, в частности, продажа производственных запасов после отчетной даты, показывающая, что расчет цены возможной реализации этих запасов по состоянию на отчетную дату был необоснованным.
В рассматриваемом примере, скорее всего, имеет место необоснованный расчет цены возможной реализации при переоценке товаров на конец года.
Следовательно, данный случай можно считать событием, которое имело место после отчетной даты;
2) является ли данное событие существенным.
По условиям примера по состоянию на 31 декабря 2003 года стоимость товаров с учетом произведенной переоценки составляла 130 000 руб.
Фактическая цена реализации составила 150 000 руб. (без учета НДС), а сумма допущенной неточности при определении цены - 20 000 руб. (150 000 руб. - 130 000 руб.).
Определяем отношение денежной оценки последствий события, произошедшего после отчетной даты, к общей сумме соответствующих активов и получаем 15,4 % (20 000 руб. : 130 000 руб. х 100 %).
Данное отношение составляет более 5 % от общей суммы дебиторской задолженности организации. Значит, рассматриваемое событие, имевшее место после отчетной даты, должно быть признано существенным;
3) каким образом отражается в бухгалтерской отчетности событие, произошедшее после отчетной даты.
В рассматриваемом примере следует увеличить балансовую стоимость товаров на 20 000 руб. и признать в бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря отчетного года убыток от переоценки товаров меньшим на эту сумму, сделав при этом необходимые записи в бухгалтерском учете организации заключительными оборотами 2003 года:
Д-т 14 К-т 41 - 20 000 руб. - красным сторнируется сумма, на которую была занижена балансовая стоимость товаров при определении цены их возможной реализации;
Д-т 91 К-т 14 - 20 000 руб. - красным сторнируется сумма, на которую была занижена балансовая прибыль при определении цены возможной реализации товаров.
Следовательно, балансовая стоимость товаров после отражения в бухгалтерской отчетности за 2003 год события, произошедшего после отчетной даты, по состоянию на 1 января 2004 года составит 150 000 руб. (130 000 руб. + 20 000 руб.).
Затем следует отразить операцию корректировки стоимости товаров в бухгалтерской отчетности текущего периода.
В рассматриваемом примере в январе 2004 года необходимо сделать запись, обратную той, которая была произведена при отражении события, произошедшего после отчетной даты, заключительными оборотами 2003 года:
Д-т 41 К-т 14 - 20 000 руб. - красным сторнируется сумма, на которую была занижена балансовая стоимость товаров при определении цены их возможной реализации;
Д-т 14 К-т 91 - 20 000 руб. - красным сторнируется сумма, на которую была занижена балансовая прибыль при определении цены возможной реализации товаров.
В результате балансовая стоимость товаров вновь составит 130 000 руб. (150 000 руб. - 20 000 руб.).
Одновременно в январе 2004 года оформляются проводки, касающиеся реализации этих товаров:
Д-т 62 К-т 90-1 - 177 000 руб. - отражена договорная стоимость товаров с учетом НДС;
Д-т 90-3 К-т 76 (68) - 27 000 руб. - отражена сумма НДС, подлежащая получению (полученная) от покупателя товаров;
Д-т 90-2 К-т 41 - 130 000 руб. - списана балансовая стоимость реализованных товаров;
Д-т 90-2 К-т 44 - 3000 руб. - списаны издержки обращения по реализованным товарам;
Д-т 90-9 К-т 99 - 17 000 руб. (177 000 руб. - 130 000 руб. - 27 000 руб. - 3000 руб.) - отражена прибыль от реализации товаров.
В результате получен балансовый убыток в размере 3000 руб. (17 000 руб. - 20 000 руб.).
Следует также помнить, что в любом случае не подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета события, произошедшие после отчетной даты, которые в соответствии с действующими правилами не должны отражаться на счетах бухгалтерского учета какими-либо записями. Например, при реорганизации может измениться вступительный баланс на какую-либо дату, но никаких записей на счетах бухгалтерского учета делать не следует;
- выделение существенных событий после отчетной даты и отражение в бухгалтерской отчетности за отчетный год независимо от положительного или отрицательного результата для организации.
Рекомендуем читателям журнала обратить внимание на требования принципа осмотрительности (большая готовность учета потерь и пассивов, чем возможных доходов и активов), приведенного в Положении по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденном приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н. Таким образом, при прочих равных условиях характер влияния события на финансовое состояние организации (положительное или отрицательное) является решающим фактором при принятии решения о необходимости отражения рассматриваемого события и о способе его отражения (системно - в учете и отчетности или внесистемно - в пояснительной записке);
- оценка существенности.
Событие после отчетной даты признается существенным, если без знания о нем пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации.
Существенность события после отчетной даты определяется организацией самостоятельно исходя из требований нормативных актов по бухгалтерскому учету.
В настоящее время существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5 %.
Организация может принять в решении о применении для целей отражения в бухгалтерской отчетности существенной информации критерий, отличный от вышеназванного, и воспользоваться Правилом (стандартом) N 4 "Существенность в аудите", утвержденным постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 N 696.
Следует отметить, что Международные стандарты финансовой отчетности носят описательный характер, то есть дают исключительно качественные, а не количественные подходы к ведению учета и формированию отчетности. Минфин России предложил уровень в 5 % не для достижения соответствия международным нормам, а для ориентира практикующим бухгалтерам в понимании термина "существенность". Поэтому данный показатель является сугубо рекомендательным; основным же, по нашему мнению, является указание на то, что существенность события определяется организацией самостоятельно. Это значит, что методика выделения существенных событий, критерии признания события или совокупности событий в качестве существенных должны быть обязательно отражены в учетной политике организации.
Пример 3.
На основании данных синтетического и аналитического учета в бухгалтерской отчетности организации по состоянию на 31 декабря отчетного года должна отражаться дебиторская задолженность на общую сумму 1 000 000 руб. В марте года, следующего за отчетным, организация получила информацию о том, что один из дебиторов, задолженность которого по состоянию на 31 декабря отчетного года составляла 400 000 руб., признан в установленном порядке в конце февраля банкротом. В данной ситуации организация должна уменьшить сумму дебиторской задолженности на 400 000 руб. и признать в бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря отчетного года убыток от списания дебиторской задолженности. Необходимые записи в бухгалтерском учете организации по списанию соответствующей дебиторской задолженности должны быть произведены заключительными оборотами отчетного периода.
В данном случае необходимо, чтобы процедура банкротства дебитора была начата в отчетном году, а завершена в текущем.
Читателям журнала следует обратить внимание на то, что влияние рассмотренной ситуации на показатели отчетности будет различным в зависимости от учетной политики организации. Если организация не создает резерв по сомнительным долгам, 31 декабря отчетного года оформляется следующая проводка:
Д-т 91 К-т 62 (76) - 400 000 руб. - списана дебиторская задолженность.
Одновременно в Бухгалтерском балансе (форма N 1) на эту же сумму уменьшаются статьи активов, отражающие дебиторскую задолженность и, соответственно, корректируется статья пассивов, отражающая нераспределенную прибыль (непокрытый убыток). В Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) уменьшается строка, отражающая внереализационные расходы.
Если учетной политикой организации предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам, оформляется следующая проводка:
Д-т 63 К-т 62 (76) - 400 000 руб. - списана дебиторская задолженность за счет средств резерва по сомнительным долгам.
Вышеуказанная задолженность уже была исключена как из данных актива, так и из данных пассива Бухгалтерского баланса и включена в соответствующие данные формы N 2. Проанализировав эту ситуацию, можно утверждать, что в случае формирования резерва по сомнительным долгам проводки вообще не осуществляются (они потом сторнируются). Конечно, все это справедливо при условии, что вышеуказанная задолженность при формировании резерва была признана сомнительной.
Следует также учитывать, что при списании задолженности, которая признана событием после отчетной даты, нельзя игнорировать требования Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, согласно которым задолженность должна списываться на основании данных инвентаризации и приказа (распоряжения) руководителя организации.
Если процедура инвентаризации не проводится, то составляется письменное обоснование для списания задолженности (к нему прикладываются документы, свидетельствующие о банкротстве должника или его неплатежеспособности по решению суда). На основании этого обоснования должно быть получено письменное распоряжение руководителя о списании задолженности;
- порядок расчета и отражения в бухгалтерском учете и отчетности налоговых последствий событий после отчетной даты согласно п. 80 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.
Содержание данного Положения, вероятнее всего, дает основание налоговому инспектору настаивать на отражении в учете и отчетности организации последствий событий, влекущих обязательства перед бюджетом, и делать вывод о невозможности отражения событий с отрицательными последствиями для бюджета. Риск налогоплательщика можно исключить за счет наиболее подробной и обоснованной учетной политики по данному вопросу (доказательств так называемой несущественности положительных событий либо необходимости их отнесения к группе событий, свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность отражаемых в последующие периоды);
- производство исправительных записей.
При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.
Например, при списании дебиторской задолженности (в случае, если резерв по сомнительным долгам не создается) оформляются следующие проводки:
Д-т 91 К-т 62 (76) - красным сторнируется списание дебиторской задолженности;
Д-т 91 К-т 62 (76) - отражается списание дебиторской задолженности на дату получения информации о банкротстве дебитора или его неплатежеспособности по решению суда.
Это делается с целью отражения факта хозяйственной деятельности согласно принципу временной определенности;
- раскрытие событий после отчетной даты в пояснениях к отчетности.
Событие после отчетной даты, свидетельствующее о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность, раскрывается в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся.
В таком же порядке отражаются в бухгалтерской отчетности годовые дивиденды, рекомендованные или объявленные в установленном порядке по результатам работы организации за отчетный год.
Организация вправе выбрать любой вариант отражения объявленных дивидендов, который она должна зафиксировать в учетной политике.
Пример 4.
В бухгалтерском балансе по состоянию на 31 декабря 2002 года были отражены значительные вложения организации в акции другой организации. В марте 2003 года организация получила информацию о том, что рыночная цена этих акций упала.
Исходя из условий данного примера организация должна привести в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках соответствующую информацию:
1) описать существо возникшей ситуации, например уменьшение рыночной цены вложений в ценные бумаги другой организации;
2) привести рыночную стоимость акций с учетом ситуации, возникшей после отчетной даты;
3) указать возможную сумму убытка организации вследствие наступления события после отчетной даты.
При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, делается запись, отражающая это событие.
Информация, раскрываемая в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках, должна включать краткое описание характера события после отчетной даты и оценку его последствий в денежном выражении. Если оценить последствия события после отчетной даты в денежном выражении не имеется возможности, то на это должно быть указано в пояснениях к бухгалтерскому балансу;
- примерный перечень фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты.
Перечень "События после отчетной даты" приведен в приложении к ПБУ 7/98.
Обращаем внимание читателей журнала на то, что перечень является примерным, то есть каждая организация может его расширить.
В вышеуказанном примерном перечне приведены следующие факты хозяйственной деятельности:
1) события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность:
объявление в установленном порядке дебитора организации банкротом, если по состоянию на отчетную дату в отношении этого дебитора уже осуществлялась процедура банкротства.
Обоснованием бухгалтерских записей является извещение временного управляющего или иного органа, осуществляющего процедуру банкротства, с приложением справки об исключении организации-банкрота из государственного реестра;
произведенная после отчетной даты оценка активов, результаты которой свидетельствуют об устойчивом и существенном снижении их стоимости, определенной по состоянию на отчетную дату.
В случае возникновения таких ситуаций весьма вероятны разногласия с налоговыми органами по поводу обоснованности, количественного значения произведенных уценок и их влияния на налогообложение, поэтому ввиду неконкретности формулировки данного пункта осуществление проводок в системном учете представляется очень рискованным;
получение информации о финансовом состоянии и результатах деятельности дочернего или зависимого общества (товарищества), ценные бумаги которого котируются на фондовых биржах, подтверждающей устойчивое и существенное снижение стоимости долгосрочных финансовых вложений организации.
Акционерные общества (или общества с ограниченной ответственностью) по состоянию на 31 декабря каждого отчетного года оценивают стоимость чистых активов и приводят эти данные в справке к ф. N 3 "Отчет об изменениях капитала". Если в течение года наблюдается снижение стоимости чистых активов, общество обязано объявить об уменьшении величины своего уставного капитала до этой суммы. Доведение величины уставного капитала до стоимости чистых активов организации осуществляется с целью списания с бухгалтерского баланса убытка отчетного года;
продажа производственных запасов после отчетной даты, показывающая, что расчет цены возможной реализации этих запасов по состоянию на отчетную дату был необоснован.
Обращаем внимание читателей журнала на то, что при продаже производственных запасов они согласно п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, оцениваются одним из следующих способов, объявленном в учетной политике:
- по себестоимости каждой единицы;
- по средней себестоимости;
- по себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО);
- по себестоимости последних по времени приобретения запасов (способ ЛИФО);
- объявление дивидендов дочерними и зависимыми обществами за периоды, предшествовавшие отчетной дате.
При объявлении дивидендов дочерними и зависимыми обществами за периоды, предшествовавшие отчетной дате, оформляются следующие проводки по начислению дивидендов:
Д-т 76-3 К-т 91 - начислены дивиденды.
В этом случае суммы дивидендов входят в состав налогооблагаемой прибыли. Основанием для оформления проводки и внесения изменений в бухгалтерский и налоговый учет является извещение исполнительного органа организации - источника дивидендов с приложением выписки из протокола собрания его акционеров (участников);
обнаружение после отчетной даты того обстоятельства, что процент готовности объекта строительства, использованный для определения финансового результата по состоянию на отчетную дату методом "Доход по стоимости работ по мере их готовности", был необоснован.
В этом случае оформляются следующие проводки:
Д-т 62 К-т 90-1 - красным сторнируется сумма разницы между начисленным объемом работ и объемом работ, принятым заказчиком;
К-т 90-1 К-т 90-9 - красным сторнируется разница между начисленным и фактически полученным финансовым результатом;
получение от страховой организации материалов по уточнению размеров страхового возмещения, по которому по состоянию на отчетную дату велись переговоры.
При получении от страховой организации материалов по уточнению размеров страхового возмещения, по которому на отчетную дату велись переговоры, оформляются следующие проводки:
Д-т 76-1 К-т 91 - отражен размер дополнительного страхового возмещения;
обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или нарушения законодательства при осуществлении деятельности организации, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период.
В случаях выявления организацией неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения были выявлены.
При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который годовая бухгалтерская отчетность подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса.
Таким образом, в зависимости от времени обнаружения ошибки исправительные проводки будут различными.
Пример 5.
А. Если ошибка выявлена до утверждения годового отчета, то проводки датируются 31 декабря:
Д-т 20 (23, 26...) К-т 02 - красным сторнируются суммы излишне начисленной амортизации;
Д-т 43 К-т 20 (23, 26...) - красным сторнируется себестоимость готовой продукции на суммы излишне начисленной амортизации;
Д-т 90-2 К-т 43 - красным сторнируется себестоимость реализованной продукции на суммы излишне начисленной амортизации.
Сопоставлением дебетового оборота субсчета 90-2 и кредитового оборота субсчета 90-1 определяется финансовый результат по данной операции (проводка не пишется);
Д-т 90-9 К-т 99 - красным сторнируется финансовый результат на суммы излишне начисленной амортизации.
Б. Если ошибка выявлена после утверждения годового отчета, то проводки оформляются на дату, когда были обнаружены ошибки:
Д-т 02 К-т 99 - отражен финансовый результат.
Это достаточно серьезные различия корректировок, которые по-разному влияют на показатели Отчета о прибылях и убытках (форма N 2).
В случае А уменьшается показатель по строке "Себестоимость проданных товаров, работ, услуг" и увеличивается показатель по строке "Прибыль (убыток) от продаж".
В случае Б увеличиваются показатели по строкам "Внереализационные доходы" и "Прибыль (убыток) до налогообложения". Сумма увеличения указывается так же, как "Прибыль (убыток) прошлых лет" в разделе "Расшифровка отдельных прибылей и убытков".
В связи с тем что под событиями после отчетной даты понимаются только существенные изменения, то рекомендуется производить корректировку отчетности на существенные величины;
2) события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация вела свою деятельность.
Под событиями, свидетельствующими о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация вела свою деятельность, подразумеваются следующие события:
- принятие решения о реорганизации организации;
- приобретение предприятия как имущественного комплекса;
- реконструкция или планируемая реконструкция;
- принятие решения об эмиссии акций и иных ценных бумаг;
- крупная сделка, связанная с приобретением и выбытием основных средств и финансовых вложений;
- пожар, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожена значительная часть активов организации;
- прекращение существенной части основной деятельности организации, если это нельзя было предвидеть по состоянию на отчетную дату;
- существенное снижение стоимости основных средств, если это снижение имело место после отчетной даты;
- непрогнозируемое изменение курсов иностранных валют после отчетной даты;
- действия органов государственной власти (национализация и т.д.).
Представляется малореальным факт свершения этих событий до утверждения годового баланса, поскольку большинство из них требует достаточно крупных инвестиций, на которые инвесторы вряд ли решатся без серьезного анализа годового отчета организации.
С.Ю. Матвеев, эксперт
Начать дискуссию