Вопрос: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, если иное не предусмотрено указанным подпунктом.
В соответствии с абз. 6 - 8 пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, признается доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, при соблюдении в отношении такой экономии хотя бы одного из следующих условий:
- соответствующие заемные (кредитные) средства получены налогоплательщиком от организации или индивидуального предпринимателя, которые признаны взаимозависимыми лицами налогоплательщика либо с которыми налогоплательщик состоит в трудовых отношениях;
- такая экономия фактически является материальной помощью либо формой встречного исполнения организацией или индивидуальным предпринимателем обязательства перед налогоплательщиком, в том числе оплатой (вознаграждением) за поставленные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги).
Одновременно с этим пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ установлено, что по указанной материальной выгоде от экономии на процентах налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленных исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленных исходя из условий договора.
Согласно пп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ датой получения дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, является последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства.
Таким образом, с учетом буквального прочтения указанных выше норм НК РФ материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами определяется на последний день каждого месяца при одновременном соблюдении следующих двух условий:
1) заемные (кредитные) средства получены налогоплательщиком от организации, с которой налогоплательщик состоит в трудовых отношениях;
2) сумма процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженная в рублях, исчисленная исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на последний день каждого месяца, превышает сумму процентов, исчисленную исходя из условий договора.
В то же время указанные выше нормы НК РФ не учитывают ситуацию, когда налогоплательщики (физлица) получили кредиты (займы) от организаций, с которыми указанные физлица не состояли в трудовых отношениях на момент получения кредитных (заемных) средств, а впоследствии стали работниками этих организаций. Указанная ситуация особенно актуальна для банков, которые являются работодателями и при этом предоставляют кредитные средства в рамках своей основной (банковской) деятельности.
Вместе с тем, по мнению Банка, указанные выше положения были введены в ст. 212 НК РФ в целях недопущения ситуаций, когда ввиду особых отношений "работодатель - работники" последние получали кредиты (займы) на заведомо нерыночных условиях, то есть ситуаций, которые не могут возникать в случае, если на момент получения кредита (займа) физлицо не состояло в трудовых отношениях с банком-кредитором.
Верно ли, что в случае, если налогоплательщик (физлицо) получил кредит в банке на рыночных условиях, не являясь на дату его получения работником банка, а впоследствии стал его работником, у физлица - работника банка не могут возникать доходы в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование кредитными средствами по полученному кредиту в течение всего срока его действия?
Ответ: Департамент налоговой политики рассмотрел обращение ПАО от 01.02.2024 и по вопросу налогообложения доходов физических лиц сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса установлено, что доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, если иное не предусмотрено указанным подпунктом.
При этом согласно абзацам шестому - восьмому подпункта 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами (за исключением материальной выгоды, указанной в абзацах втором - четвертом указанного подпункта), признается доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, при соблюдении в отношении такой экономии хотя бы одного из следующих условий:
соответствующие заемные (кредитные) средства получены налогоплательщиком от организации или индивидуального предпринимателя, которые признаны взаимозависимым лицом налогоплательщика либо с которыми налогоплательщик состоит в трудовых отношениях;
такая экономия фактически является материальной помощью либо формой встречного исполнения организацией или индивидуальным предпринимателем обязательства перед налогоплательщиком, в том числе оплатой (вознаграждением) за поставленные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги).
Таким образом, в случае если в отношении экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами соблюдается хотя бы одно из условий, предусмотренных абзацами седьмым и восьмым подпункта 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса (в частности, наличие трудовых отношений), то соответствующая экономия признается в целях налогообложения доходом в виде материальной выгоды и подлежит налогообложению в установленном порядке.
Если в отношении экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами не соблюдаются условия, предусмотренные абзацами седьмым и восьмым подпункта 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса, то соответствующая экономия, согласно положениям Кодекса, не признается доходом в целях налогообложения.
При этом с учетом положений абзаца седьмого подпункта 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса, по мнению Департамента, наличие трудовых отношений между заемщиком и кредитором необходимо определять на момент получения налогоплательщиком заемных (кредитных) средств (на момент внесения соответствующих изменений в договор займа (кредита)).
Заместитель директора Департамента
Р.А.ЛЫКОВ
04.04.2024