Вопрос: Физлицо - налоговый резидент РФ является бенефициаром безотзывного дискреционного траста, зарегистрированного на территории Республики Кипр. Бенефициар имеет право на получение доходов из траста, при этом у бенефициара отсутствуют права на осуществление контроля над трастом и (или) решениями трастового управляющего в отношении распределения доходов/имущества траста.
Трастовым управляющим (trustee) является специализированная независимая кипрская организация, которая обладает правами на доходы и имущество траста, а также вправе распоряжаться имуществом траста.
Учредитель траста (settlor) - иностранная организация, не являющаяся КИК для физлица-бенефициара. Учредитель не имеет никаких прав в отношении доходов и имущества траста или контроля деятельности траста. Протекторами являются два независимых физлица - нерезиденты РФ. Протектор (protector) не имеет прав в отношении доходов и имущества траста, но имеет право при определенных основаниях в одностороннем порядке по своему усмотрению исключить одного или всех доверительных управляющих траста и назначить нового доверительного управляющего.
Согласно положениям НК РФ контролирующим лицом иностранной структуры без образования юридического лица признается:
1) учредитель (основатель) такой структуры (п. 9 ст. 25.13 НК РФ), за исключением случаев, когда указанный учредитель одновременно (п. п. 10 - 11 ст. 25.13 НК РФ):
- не вправе получать (требовать получения) прямо или косвенно прибыль (доход) этой структуры полностью или частично;
- не вправе распоряжаться прибылью (доходом) этой структуры или ее частью;
- не сохранил за собой права на имущество, переданное этой структуре (имущество передано этой структуре на условиях безотзывности);
- не осуществляет контроль над иностранной структурой без образования юридического лица, т.е. не оказывает (не обладает возможностью оказывать) определяющее влияние на решения, принимаемые лицом, осуществляющим управление активами такой структуры, в отношении распределения полученной прибыли (дохода) после налогообложения в соответствии с личным законом и (или) учредительными документами этой структуры (п. 8 ст. 25.13 НК РФ);
2) иное лицо, не являющееся ее учредителем (основателем), если такое лицо осуществляет контроль над такой структурой и при этом в отношении этого лица выполняется хотя бы одно из следующих условий (п. 12 ст. 25.13 НК РФ):
- такое лицо имеет фактическое право на доход (его часть), получаемый такой структурой;
- такое лицо вправе распоряжаться имуществом такой структуры;
- такое лицо вправе получить имущество такой структуры в случае ее прекращения (ликвидации, расторжения договора).
Таким образом, если физлицо - налоговый резидент РФ не является контролирующим лицом в отношении безотзывного дискреционного траста по вышеперечисленным признакам, то указанный траст не будет являться контролируемой иностранной структурой без образования юрлица для указанного физлица и у налогового резидента РФ в этом случае отсутствует обязанность по уведомлению налогового органа об учреждении траста (пп. 2 п. 3.1 ст. 23 НК РФ) и о трасте как о КИК (пп. 3 п. 3.1 ст. 23 НК РФ).
В то же время при обмене данными в рамках автоматического международного обмена информацией банки и финансовые учреждения для целей CRS (Common Reporting Standards) используют определение контролирующих лиц (controlling person), которое идет вразрез с положениями НК РФ в части признания наличия контроля над структурой без образования юрлица. В результате указанный выше бенефициар траста может попасть под определение "контролирующее лицо", даже если не осуществляет фактический контроль над трастом.
Так, согласно положениям глоссария AEI (Automatic Exchange of Information) банка контролирующими лицами (controlling person) признаются бенефициар, протектор и учредитель траста вне зависимости от того, осуществляют ли указанные лица контроль над данным трастом.
Таким образом, бенефициар траста становится субъектом режима автоматического обмена информацией между юрисдикциями. Информация о бенефициаре траста - налоговом резиденте РФ будет получена российскими налоговыми органами в рамках информационного обмена от компетентных органов иностранных государств как о контролирующем лице траста, несмотря на то что с точки зрения НК РФ в описанной выше ситуации бенефициар траста не будет являться контролирующим лицом в связи с отсутствием контроля над структурой. В такой ситуации физлицу - налоговому резиденту РФ, являющемуся бенефициаром дискреционного траста, необходимо будет доказать, что такое физлицо не отвечает определению контролирующего лица, установленному в НК РФ, и траст не является для него КИК, в отношении которой должно представляться уведомление.
Верно ли, что получение налоговыми органами сведений в рамках международного автоматического обмена о физлице - налоговом резиденте РФ как о контролирующем лице безотзывного дискреционного траста не приводит к автоматическому признанию российскими налоговыми органами указанного физлица контролирующим лицом траста, поскольку признание физлица контролирующим лицом иностранной компании/структуры без образования юрлица производится исключительно на основании положений НК РФ?
Ответ: Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел обращение от 05.02.2019 и сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 2 статьи 25.13 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) контролируемыми иностранными компаниями для целей Кодекса, наряду с иностранными организациями, признаются иностранные структуры без образования юридического лица, контролирующим лицом которых являются организация и (или) физическое лицо, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации.
Лицо, признаваемое налоговым резидентом Российской Федерации, признается контролирующим лицом иностранной структуры без образования юридического лица по основаниям, предусмотренным пунктами 9, 10 или 12 статьи 25.13 Кодекса.
Пунктом 12 статьи 25.13 Кодекса установлено, что контролирующим лицом иностранной структуры без образования юридического лица в целях Кодекса также признается иное лицо, не являющееся ее учредителем (основателем), если такое лицо осуществляет контроль над такой структурой и при этом в отношении этого лица выполняется хотя бы одно из следующих условий:
1) такое лицо имеет фактическое право на доход (его часть), получаемый такой структурой;
2) такое лицо вправе распоряжаться имуществом такой структуры;
3) такое лицо вправе получить имущество такой структуры в случае ее прекращения (ликвидации, расторжения договора).
На основании пункта 8 статьи 25.13 Кодекса осуществлением контроля над иностранной структурой без образования юридического лица в целях Кодекса признается оказание или возможность оказывать определяющее влияние на решения, принимаемые лицом, осуществляющим управление активами такой структуры, в отношении распределения полученной прибыли (дохода) после налогообложения в соответствии с личным законом и (или) учредительными документами этой структуры.
Кроме того, обращаем внимание, что лицо, признаваемое налоговым резидентом Российской Федерации, вправе самостоятельно признать себя контролирующим лицом иностранной структуры без образования юридического лица в порядке, установленном пунктом 13 статьи 25.13 Кодекса.
Одновременно отмечаем, что для целей Кодекса в соответствии с пунктом 7 статьи 142.1 Кодекса при осуществлении автоматического обмена финансовой информацией с иностранными государствами (территориями) под лицом, прямо или косвенно контролирующим клиента, понимается физическое лицо, которое в конечном счете прямо или косвенно (через третьих лиц) владеет (имеет преобладающее участие более 25 процентов в капитале) клиентом либо имеет возможность контролировать действия клиента.
В то же время понятие "лицо, прямо или косвенно контролирующее клиента (выгодоприобретателя)" должно использоваться в соответствии с рекомендациями ФАТФ (Группа разработки финансовых мер борьбы с отмыванием денег).
При этом обращаем внимание, что поскольку, исходя из вопроса, поставленного в обращении, при осуществлении автоматического обмена финансовой информацией сбор информации происходит на территории иностранного государства (территории), то для признания лица, прямо или косвенно контролирующего клиента, следует руководствоваться законодательством иностранного государства (территории).
В соответствии с пунктом 3 статьи 142.3 Кодекса федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и территориальные налоговые органы вправе использовать финансовую информацию организаций финансового рынка и компетентных органов иностранных государств (территорий), полученную в соответствии с главой 20.1 Кодекса, при осуществлении своих полномочий в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Пунктом 8 статьи 25.14 Кодекса предусмотрено, что при наличии у налогового органа информации, в том числе полученной от компетентных органов иностранных государств, свидетельствующей о том, что налогоплательщик является контролирующим лицом иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица), но при этом такой налогоплательщик не направил в налоговый орган уведомление, предусмотренное пунктом 6 статьи 25.14 Кодекса, в случаях, указанных в статье 25.13 Кодекса, налоговый орган направляет этому налогоплательщику требование представить уведомление, предусмотренное пунктом 6 статьи 25.14 Кодекса, в установленный налоговым органом срок, который не может составлять менее тридцати дней с даты получения указанного требования.
Таким образом, полученная информация может быть использована налоговыми органами для осуществления своих полномочий в рамках законодательства.
Однако стоит отметить, что для целей налогообложения прибыли контролируемой иностранной компании признание лица контролирующим лицом осуществляется на основании положений статьи 25.13 Кодекса. Иных оснований для признания лица контролирующим лицом не предусмотрено.
Настоящее письмо не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора Департамента
А.А.СМИРНОВ
01.03.2019
Начать дискуссию