N А66-9287/2005 от 03.08.2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Асмыковича А.В., судей Клириковой Т.В., Кочеровой Л.И., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области Казина И.А. (доверенность от 31.07.2007 N 03-35/12691), от потребительского рыболовно-охотничьего общества "Холм" Федина А.В. (доверенность от 30.07.2007), Титова А.В. (доверенность от 30.07.2007), Никифорова А.А. (доверенность от 09.01.2007), рассмотрев 02.08.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 04.12.2006 (судья Бажан О.М.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.05.2007 (судьи Пестерева О.Ю., Виноградова Т.В., Мурахина Н.В.) по делу N А66-9287/2005,

УСТАНОВИЛ:
Потребительское рыболовно-охотничье общество "Холм" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительными ненормативных актов Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области (далее - Инспекция): решения от 08.08.2005 N 314/149 о взыскании с Общества 696509 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль за 2004 год на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и 100 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ, доначислении 3482519 руб. налога на прибыль и начислении 185210 руб. 73 коп. пеней за его неуплату и требования от 08.08.2005 N 1190 об уплате 3482519 руб. налога на прибыль и 185210 руб. 73 коп. пеней.

Решением суда первой инстанции от 15.09.2005, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 28.02.2006, требования Общества удовлетворены.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22.06.2006 решение суда первой инстанции от 15.09.2005 и постановление апелляционной инстанции от 28.02.2006 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда. При новом рассмотрении дела суду предложено выяснить, на какие цели фактически использованы Обществом денежные средства, полученные от благотворителей, учтены ли они отдельно, а также предложено установить, со ссылками на конкретные доказательства, соблюдение налогоплательщиком требований статьи 251 НК РФ. Кроме того, суду предложено исследовать и оценить в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) договор о совместной деятельности с Тверской региональной общественной организацией охотников "Егерь".

При новом рассмотрении дела суд первой инстанции решением от 04.12.2006 отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований. Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.05.2007 решение суда от 04.12.2006 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество просит отменить принятые по делу судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права. По мнению подателя жалобы, им соблюдены все условия, установленные для применения льготы, предусмотренной подпунктом 4 пункта 2 статьи 251 НК РФ. Кроме того, налоговый орган неправомерно исчислил налог на прибыль за 2004 год без учета произведенных Обществом расходов.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы жалобы, а представитель Инспекции просил оставить судебные акты без изменения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела камеральную проверку представленной заявителем декларации по налогу на прибыль организаций за 2004 год и документов, подтверждающих обоснованность определения им налоговой базы. По результатам камеральной проверки и с учетом возражений налогоплательщика Инспекция составила акт от 25.06.2005 N 333/180 и приняла решение от 08.08.2005 N 314/149 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде взыскания 696509 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль за 2004 год на основании статьи 122 НК РФ и 100 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ, доначислении 3482519 руб. налога на прибыль и начислении 185210 руб. 73 коп. пеней за его неуплату.

Согласно решению налогоплательщику вменяется в вину занижение в 2004 году базы, облагаемой налогом на прибыль, в связи с неправомерным исключением из нее сумм, полученных от общества с ограниченной ответственностью "Издательство деловой мир" по договору от 27.09.2004, от общества с ограниченной ответственностью "Ли Грант" по договору от 08.01.2004 N 1/2, от общества с ограниченной ответственностью "Пресс Сервис-Медиа" по договору от 26.01.2004, от общества с ограниченной ответственностью "Фортуна Медиа" по договору от 02.09.2004 и гражданина Баранова Л.И. по договорам от 19.04.2004, от 28.05.2004 и от 04.08.2004. По мнению Инспекции, Общество не обладает статусом благотворительной организации и не осуществляет благотворительной деятельности, денежные средства использованы не на охрану окружающей природной среды и животного мира, в связи с чем они подлежат включению в состав его внереализационных доходов.

На сумму доначисленных налога на прибыль и пеней налоговым органом направлено требование от 08.08.2005 N 1190.

Налогоплательщик не согласился с решением и требованием Инспекции и обжаловал их в арбитражный суд.

При новом рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций, исследовав представленные в дело документы, сделали вывод, что полученные Обществом средства от юридических и физических лиц на осуществление природоохранных мероприятий в рамках благотворительной деятельности израсходованы не по целевому назначению, а следовательно, не подлежат исключению из базы, облагаемой налогом на прибыль.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, не находит оснований для отмены принятых по делу судебных актов.

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров), к которым относятся, в частности, целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. Согласно данной норме к указанным целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности, средства и иное имущество, которые получены на осуществление благотворительной деятельности.

Таким образом, для целей обложения налогом на прибыль не учитываются целевые поступления при наличии следующих условий: целевые поступления получены на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступили от других организаций и (или) физических лиц безвозмездно и использованы по назначению, при этом получатели целевых поступлений ведут раздельный учет доходов (расходов), полученных в рамках целевых поступлений.

Согласно статье 1 Федерального закона от 11.08.95 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (далее - Закон N 135-ФЗ) под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 названного Закона благотворительная деятельность осуществляется в том числе в целях охраны окружающей природной среды и защиты животных.

В силу статьи 1 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" охрана окружающей среды - деятельность органов государственной власти Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, общественных и иных некоммерческих объединений, юридических и физических лиц, направленная на сохранение и восстановление природной среды, рациональное использование и воспроизводство природных ресурсов, предотвращение негативного воздействия хозяйственной и иной деятельности на окружающую среду и ликвидацию ее последствий.

Согласно статье 1 Федерального закона от 24.04.95 N 52-ФЗ "О животном мире" охрана животного мира - деятельность, направленная на сохранение биологического разнообразия и обеспечение использования и воспроизводства объектов животного мира.

В силу статьи 40 этого же Закона пользователи животным миром обязаны проводить необходимые мероприятия, обеспечивающие воспроизводство объектов животного мира, обеспечивать охрану и воспроизводство объектов животного мира.

Как видно из материалов дела и установлено судебными инстанциями, согласно Уставу Общество создано в форме потребительского кооператива, пайщиками которого являются Тверская региональная общественная организация охотников "Егеръ", общество с ограниченной ответственностью "Альфа ДМ", закрытое акционерное общество "Формула делового мира".

Как указано в статье 116 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), потребительским кооперативом называется некоммерческая организация, созданная гражданами и юридическими лицами путем их добровольного объединения на основе членства и внесения в уставный фонд организации имущественных паевых взносов с целью удовлетворения материальных и иных потребностей его участников. Статус потребительского общества определяется Федеральным законом "О потребительской кооперации в Российской Федерации". Согласно названному Закону потребительское общество - это добровольное объединение граждан и (или) юридических лиц, созданное, как правило, по территориальному признаку, на основе членства путем объединения его членами имущественных паевых взносов для торговой, заготовительной, производственной и иной деятельности в целях удовлетворения материальных и иных потребностей его членов.

Таким образом, юридический статус Общества предполагает возможность получения средств и их использование как в предпринимательской деятельности, так и в интересах самих дольщиков, а не только в целях охраны окружающей природной среды. При этом в одних случаях приобретение земельных участков, основных средств и нематериальных активов можно признать осуществленным в интересах развития собственной базы, а в других - в целях охраны окружающей природной среды, то есть эти суммы могут не включаться в налоговую базу.

Из материалов дела следует, что на основании договора от 27.09.2004, заключенного с обществом с ограниченной ответственностью "Издательство деловой мир", от 08.01.2004 N 1/2 с обществом с ограниченной ответственностью "Ли Грант", от 26.01.2004 с обществом с ограниченной ответственностью "Пресс Сервис-Медиа", от 02.09.2004 с обществом с ограниченной ответственностью "Фортуна Медиа", а также на основании договоров от 19.04.2004, от 28.05.2004 и от 04.08.2004, заключенных с гражданином Барановым Л.И., Общество получило от указанных лиц денежные средства на осуществление благотворительных мероприятий по охране окружающей среды.

При этом согласно заявкам на перечисление целевых средств в рамках названных договоров, а также отчетам об их использовании денежные средства израсходованы в том числе и на ведение уставной деятельности Общества, на приобретение транспорта, техники, земельных участков, строительство жилых домов.

Проведение природоохранных мероприятий также осуществлялось в рамках договора о совместной деятельности от 04.08.2003, заключенного заявителем и Тверской региональной общественной организацией охотников "ЕГЕРЬ". Организации объединили свои вклады и усилия для совместной организации и ведения рыболовно-охотничьего хозяйства. Вкладом Тверской региональной общественной организации охотников "ЕГЕРЬ" являлись права, предоставленные соответствующими лицензиями на пользование объектами животного мира, а вкладом Общества - трактора, самоходные машины, иная техника и трудовые ресурсы.

Суды, исследовав при новом рассмотрении дела представленные участвующими лицами доказательства, в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ сделали вывод о том, что природоохранные мероприятия произведены заявителем не только в общеполезных целях и не добровольно, а для удовлетворения потребностей его участников (пайщиков), для соблюдения обязательных условий лицензий, а также в связи с использованием объектов животного мира и осуществлением собственной хозяйственной деятельности.

Такая деятельность Общества не может быть признана осуществляемой в благотворительных целях.

В соответствии с пунктом 14 статьи 250 НК РФ использованные не по целевому назначению имущество или денежные средства, полученные в рамках благотворительной деятельности или пожертвований, подлежат включению налогоплательщиком в состав внереализационных доходов.

При таких обстоятельствах полученные им средства признаны израсходованными не по назначению и правомерно отнесены Инспекцией к его внереализационным доходам применительно к пункту 14 статьи 250 НК РФ.

Подлежат отклонению и доводы Общества о нарушении налоговым органом порядка исчисления налогооблагаемой прибыли.

По мнению подателя жалобы, налоговый орган неправомерно исчислил налог на прибыль за 2004 год без учета затрат Общества, подлежащих включению в расходы.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом в силу этой же статьи прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с пунктом 14 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), которые получены в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования.

При направлении указанных средств не по целевому назначению для целей налогообложения сумма, использованная не по назначению, подлежит включению в состав внереализационных доходов. При этом Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрено включение в расходы затрат, произведенных не целевым образом.

Кроме того, суды установили, что у налогоплательщика отсутствует раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках безвозмездно поступивших сумм, доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках предпринимательской деятельности, а также в рамках деятельности по удовлетворению материальных и иных потребностей участников в охоте и рыбной ловле, а также в ином природопользовании (не представлены надлежаще оформленные ТТН, путевые листы, товарные накладные по форме ТОРГ-12, том 1, листы дела 31 - 32; том 17, листы дела 35 - 40).

Несмотря на то, что основным видом деятельности Общества является деятельность по удовлетворению материальных и иных потребностей участников в охоте и рыбной ловле, а также в ином природопользовании, налогоплательщик относит расходы только к благотворительной деятельности. При этом заявитель осуществлял также и иные виды коммерческой деятельности, в том числе сдавал в аренду транспортные средства.

Таким образом, исчисление налога на прибыль с учетом произведенных затрат невозможно при отсутствии полного разделения учета некоммерческих и коммерческих операций, а также надлежащего ведения аналитических регистров по каждому некоммерческому (целевому) поступлению и расходованию средств.

Надлежащих доказательств ведения такого учета как по некоммерческой, так и коммерческой деятельности налогоплательщик Инспекции не представил. Не представлены Обществом в полном объеме и первичные документы, подтверждающие произведенные расходы.

Таким образом, суды в полном соответствии со статьей 71 АПК дали оценку доводам сторон и представленным в материалы дела документам.

При этом кассационная инстанция не вправе переоценивать исследованные арбитражными судами доказательства и выводы, сделанные на их основе.

Поскольку дело рассмотрено судами полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, у кассационной инстанции не имеется оснований для удовлетворения жалобы Общества и отмены принятых по делу судебных актов.

Подателем кассационной жалобы по пл. поручению от 13.06.2007 N 246 излишне уплачено 1000 руб. госпошлины за рассмотрение кассационной жалобы, в связи с чем судебные расходы в названной сумме подлежат возврату из бюджета.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Тверской области от 04.12.2006 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.05.2007 по делу N А66-9287/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области - без удовлетворения.

Возвратить потребительскому рыболовно-охотничьему обществу "Холм" из федерального бюджета 1000 руб. излишне уплаченной государственной пошлины.

Председательствующий
АСМЫКОВИЧ А.В.

Судьи
КЛИРИКОВА Т.В.
КОЧЕРОВА Л.И.