УФНС по Алтайскому краю: взаимозависимость лиц определяет налоговые правоотношения между ними

Статьей 20 НК РФ введено применяемое для целей налогообложения понятие «взаимозависимые лица».

Вместе с тем, в российском законодательстве известны сходные понятия аффилированных лиц. Так, понятие аффилированных лиц содержится в ряде нормативных правовых актов, включая Закон РФ от 22.03.1991 №948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках»; распоряжение Госкомимущества России от 05.04.1994 №723-р.

Согласно названным нормативным актам аффилированные лица – это физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность (статья 4 Закона РФ от 22.03.1991 №948-1).

Однако, говоря о взаимозависимых лицах для целей налогообложения, следует отметить, что законодатель в пункте 1 статьи 20 НК РФ установил ряд признаков, при наличии которых организации и (или) физические лица безусловно признаются взаимозависимыми.
К таким признакам относятся следующие:

• непосредственное и (или) косвенное участие одной организации в другой организации, если суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов (правильнее было бы говорить не о доле участия в другой организации, а о доле участия в уставном (складочном) капитале другой организации).

Например, доля прямого участия организации «А» в организации «В» менее 20 процентов, но при этом организация «А» участвует в организации «В» через организацию «С» (косвенное участие) и суммарная доля участия превышает 20 процентов;

• одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.

В данном случае речь может идти о физических лицах, которые состоят в трудовых отношениях, регулируемых Трудовым кодексом РФ, поскольку речь идет о «должностном» положении.

При этом необходимо отметить, что наименование должности является одним из существенных условий трудового договора. В основном документе о трудовой деятельности – трудовой книжке (статья 66 Трудового кодекса РФ) – делается запись о наименовании должности, на которую принят работник.

Вместе с тем, необходимо учитывать, что Минфин России в письме от 24.04.2007 №03-02-07/1-200 указал, что отношения подчиненности по должностному положению могут определяться уставными документами и должностными инструкциями, положениями организаций. При наличии в названных документах прямого указания на то, что одно физическое лицо подчиняется другому лицу, данные лица признаются взаимозависимыми.

Кроме того, сложившаяся судебная практика отмечает взаимозависимость лиц в числе обстоятельств, которые в совокупности с иными подтвержденными фактами могут свидетельствовать о неправомерности действий налогоплательщика.

• лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, попечителя и опекаемого.

При этом к взаимозависимым лицам в данном случае могут быть отнесены только упомянутые в статье 14 Семейного кодекса РФ родственники. Однако стоит заметить, что определенные статьями 1144 и 1145 Гражданского кодекса РФ родственники, относящиеся к наследникам третьей и последующей очередей, для целей применения актов законодательства РФ о налогах и сборах также могут быть признаны судом взаимозависимыми лицами и по иным обстоятельствам в порядке пункта 2 статьи 20 НК РФ.

Федеральным законом от 18.07.2011 №227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» в Налоговый кодекс РФ внесены поправки. Так, первая часть Налогового кодекса РФ пополнилась новым разделом V.1, который посвящен применению рыночных цен и налогообложению сделок между взаимозависимыми лицами. Основная часть изменений вступила в силу с 1 января 2012 года.

В новом разделе Налогового кодекса РФ взаимозависимости лиц посвящена целая глава 14.1.

Однако, общий подход законодателя к понятию взаимной зависимости изменился мало. Так, ранее зависимыми признавались лица, отношения между которыми могли оказывать влияние на результаты их деятельности. Сейчас к результатам деятельности прибавились условия и результаты сделок, совершенных такими лицами.

Таким образом, основное нововведение заключается в разработке обширного перечня лиц, которые считаются зависимыми.
В список входят:
1. организации, если одна из них прямо или косвенно участвует в другой, и доля участия составляет более 25 процентов;
2. физическое лицо и компания, если это лицо прямо или косвенно участвует в этой компании, и доля участия более 25 процентов;
3. организации, в которых прямо или косвенно участвует одно и то же физическое лицо, причем доля его участия в каждой организации — более 25 процентов;
4. компания и лицо, которое наделено полномочиями назначать либо ее единоличный исполнительный орган, либо не менее 50 процентов состава совета директоров;
5. организации, если их единоличный исполнительный орган, либо не менее половины совета директоров назначено одним и тем же лицом;
6. компании, где совет директоров более чем наполовину состоит из одних и тех же физических лиц;
7.организация и лицо, наделенное полномочиями ее единоличного исполнительного органа;
8. компании, где функции единоличного исполнительного органа выполняет одно и то же лицо;
9. юридические и (или) физические лица, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов;
10. физические лица, если одно подчиняется другому по должностному положению;
11. физическое лицо и его родственники: супруг (супруга), родители, дети, братья и сестры, опекуны и подопечные.

При этом контрольные мероприятия со стороны налоговых органов в части сделок между взаимозависимыми лицами приобретут иную направленность. Так, в случаях использования для осуществления хозяйственных операций между взаимозависимыми лицами услуг третьей стороны налогоплательщику придется отчитываться по уровню цен данной сделки перед налоговыми органами. Ведь зачастую, на практике, взаимозависимые организации могут воспользоваться услугами третьего лица и, соответственно, напрямую между собой не совершать никаких действий.

Тем не менее, такого рода взаимоотношения будут признаваться сделками взаимозависимых лиц. А третье лицо, если оно не совершает больше никаких действий, рискует быть признанным «подставным».

На сегодняшний день в практике встречается несколько ситуаций, в которых организации не признаются взаимозависимыми. Вот наиболее популярные из них:

• прямое или косвенное участие Российской Федерации, ее субъектов и муниципальных образований. Другими словами, компании, в чьих уставных капиталах есть доли, принадлежащие государству, регионам или муниципалитетам, не считаются взаимозависимыми. Однако они могут быть признаны зависимыми по иному основанию – например, если одна компания участвует в другой, и доля участия превышает 25 процентов;
• когда некие лица оказывают влияние на сделки в силу своего преимущественного положения на рынке, либо по иным причинам, обусловленным особенностями сделок. Подобное влияние не является основанием для признания взаимозависимости.