Завышение налога на имущество приводит к занижению налога на прибыль

Материал подготовлен специалистами Центра методологии бухгалтерского учета и налогообложения

В связи с бухгалтерской ошибкой при внесении данных в налоговый расчет по авансовым платежам по налогу на имущество за первый квартал 2014 года федеральным бюджетным учреждением была завышена сумма указанного налога на 20%. Правомерно ли привлечение указанного учреждения к административной ответственности по статье 15.11 КоАП РФ?

Ответ: Привлечение федерального бюджетного учреждения к административной ответственности по статье 15.11 КоАП РФ правомерно в том случае, если завышение суммы налога на имущество на 20% не привело к занижению суммы налога на прибыль не менее чем на 10 процентов вследствие искажения данных бухгалтерского учета.

Обоснование: На основании пункта 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ (движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств).

Согласно пункта 2 статьи 379 НК РФ отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В силу пункта 4 статьи 382 НК РФ сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества (за исключением имущества, указанного в абзацах первом - третьем пункта 24 статьи 381 НК РФ), определенной за отчетный период в соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 383 НК РФ в течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу, если законом субъекта Российской Федерации не предусмотрено иное. По истечении налогового периода налогоплательщики уплачивают сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 382 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 386 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога), по месту нахождения имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения, налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу.

При этом статьей 15.11 КоАП РФ установлена административная ответственность за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов, что влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух тысяч до трех тысяч рублей.

Согласно Примечанию к названной статье (введено Федеральным законом от 21.10.2013 N 276-ФЗ Законом №276-ФЗ) под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается: занижение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 процентов вследствие искажения данных бухгалтерского учета; искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов.

В свою очередь, по условиям рассматриваемой ситуации федеральным бюджетным учреждением была завышена сумма налога на имущество организаций по итогам первого квартала 2014 года.

Между тем согласно статье 6 Федерального закона от 14.06.1994 N 5-ФЗ "О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания" (далее – Закон №5-ФЗ) федеральные конституционные законы, федеральные законы, акты палат Федерального Собрания вступают в силу одновременно на всей территории Российской Федерации по истечении десяти дней после дня их официального опубликования, если самими законами или актами палат не установлен другой порядок вступления их в силу.

В соответствии со статьей 4 Закона №5-ФЗ официальным опубликованием федерального конституционного закона, федерального закона, акта палаты Федерального Собрания считается первая публикация его полного текста в "Парламентской газете", "Российской газете", "Собрании законодательства Российской Федерации" или первое размещение (опубликование) на "Официальном интернет-портале правовой информации" (www.pravo.gov.ru).

Закон №276-ФЗ впервые размещен на официальном интернет-портале правовой информации https://www.pravo.gov.ru, 21.10.2013, следовательно, изменения, им введенные, действуют с 01.11.2013, то есть к рассматриваемому временному промежутку применяются.

В то же время, как видно из Примечания к статье 15.11 КоАП РФ, завышение сумм начисленных налогов и сборов указанным составом административного правонарушения не охватывается (в отличие от недействующей редакции названной статьи).

Однако, на наш взгляд, необходимо учитывать следующее.

На основании пункта 1 статьи 246 НК РФ российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 289 НК РФ налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном названной статьей.

Как предусмотрено пунктом 2 статьи 285 НК РФ, отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В силу пункта 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета. Как предусмотрено пунктом 1 статьи 375 НК РФ, налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено названной статьей.

А суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подпункт 1 пункта 1  статьи 264 НК РФ).

Следовательно, налог на прибыль и налог на имущество взаимосвязаны между собой: завышение налога на имущество приводит к занижению налога на прибыль, ведь налог на имущество среди других налогов списывается на прочие расходы в целях налогообложения прибыли.

Поэтому применительно к условиям рассматриваемой ситуации правомерно говорить об отсутствии состава административного правонарушения только в том случае, если завышение суммы налога на имущество на 20% не привело к занижению суммы налога на прибыль не менее чем на 10 процентов вследствие искажения данных бухгалтерского учета.