Право налогоплательщика на проведение совместной с ИФНС сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам закреплено в НК РФ (подп. 5 п. 1 ст. 21). Являясь частью внутреннего контроля, сверка позволяет понять состояние расчетов с бюджетом: все ли данные деклараций внесены в базу налоговиков, все ли платежи отражены. Перед формированием единого налогового счета (ЕНС) это становится особенно актуально.
В конце лета выяснилось, что временный порядок проведения совместной сверки расчетов (утв. письмом ФНС России от 09.03.2021 № АБ-4-19/2990) Верховный суд РФ признал недействующим (решение от 11.08.2022 № АКПИ22-468). Чем аргументировали судьи свое решение? Чем руководствуются сейчас налоговики при проведении сверки в отсутствии утвержденного порядка?
Что регулировал порядок?
Весной прошлого года ФНС актуализировала и оптимизировала процедуру проведения совместной сверки расчетов, направив подчиненным письмом № АБ-4-19/2990 временный порядок сверки. Временный порядок устанавливал:
- последовательность действий налогоплательщика при проведении сверки;
- случаи обязательной сверки;
- порядок проведения сверки по инициативе налогоплательщика на основании заявления (представленного как на бумаге, так и в электронном виде);
- проведение сверки по инициативе налогового органа.
Обратиться с заявлением о проведении сверки можно было в любое время. Но порядком было определено, что максимальный период, за который можно проводить сверку расчетов, составляет три календарных года деятельности. Этот период должен непосредственно предшествовать году проведения сверки.
Инспекции на местах должны были обеспечить применение приказа.
Один из налогоплательщиков обратился в ВС РФ с исковым заявлением о признании письма полностью недействующим.
Что не устроило налогоплательщика?
Обосновывая свою позицию, налогоплательщик указал на то, что письмо:
- обладает признаками нормативного правового акта (НПА), но не опубликовано в установленном законом порядке;
- не соответствует форме, в которой должен быть издан нормативный акт, регулирующий отношения по оказанию услуг налоговым органом налогоплательщику. Имелись в виду услуги, связанные с совместной сверкой расчетов, оформлением, вручением и передачей акта совместной сверки расчетов налогоплательщику.
По правилам, такой акт должен быть издан в форме регламента, а не временного порядка (п. 1 ч. 1 ст. 6, ч. 1 ст. 12, ч. 1 и 1.1 ст. 13 Федерального закона от 27.07.2010 № 210-ФЗ и п 36, 37 правил разработки и утверждения административных регламентов предоставления государственных услуг (утв. постановлением Правительства РФ от 20.07.2021 № 1228 (далее – правила № 1228)).
Кроме того, письмо не соответствовало НК РФ (ст. 21 и 32), так как п. 5 временного порядка ограничивал не установленным законом сроком (три года) право налогоплательщика на получение от территориальных налоговых органов достоверных сведений о его расчетах с бюджетом.
Что показала правовая экспертиза?
Минюст провел правовую экспертизу письма. В отзыве на иск ведомство указало, что временный порядок устанавливает не предусмотренные НК РФ общеобязательные правила. Они распространяются на неопределенный круг лиц и рассчитаны на неоднократное применение. Пункт 5 временного порядка, определяющий максимальный период проведения сверки расчетов, не соответствует положениям НК РФ. При этом юристы обратили внимание, что издание нормативных правовых актов в виде писем, распоряжений и телеграмм не допускается (п. 2 правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации (утв. постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 № 1009).
На какие несоответствия указал суд?
При рассмотрении в суде заявления налогоплательщика судья озвучила признаки, характеризующие временный порядок как НПА:
- издание в установленном порядке управомоченным органом власти или должностным лицом;
- наличие в нем правовых норм (правил поведения), обязательных для неопределенного круга лиц, рассчитанных на неоднократное применение, направленных на урегулирование общественных отношений либо на изменение или прекращение существующих правоотношений.
Эти признаки в свое время были упомянуты в постановлении Пленума ВС РФ от 25.12.2018 № 50 (п. 2 и 3).
ФНС обладает законодательно установленными полномочиями на утверждение НПА по вопросу порядка проведения совместной сверки расчетов (п. 1 положения о ФНС, утв. постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 № 506). Положения временного порядка сформулированы как нормативные правовые, но при этом отсутствуют результаты толкования норм законодательства о налогах и сборах, в связи с чем оно не может быть отнесено к актам, содержащим разъяснения законодательства. Любые НПА, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, не могут применяться, если они не опубликованы официально для всеобщего сведения (ч. 3 ст. 15 Конституции РФ). НПА федеральных органов исполнительной власти, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, устанавливающие правовой статус организаций или имеющие межведомственный характер подлежат государственной регистрации. Прошедшие государственную регистрацию в Минюсте, НПА подлежат обязательному официальному опубликованию (п. 8 указа Президента РФ от 23.05.1996 № 763. НПА федеральных органов власти:
- не прошедшие государственную регистрацию, а также
- зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, -
не влекут правовых последствий, как не вступившие в силу.
Такие акты не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний.
На них нельзя ссылаться при разрешении споров (п. 10 указа № 763). Издание нормативных правовых актов в виде писем, распоряжений и телеграмм не допускается (п. 2 правил № 1009).
Акты:
- не прошедшие государственную регистрацию (если она является обязательной);
- не опубликованные в предусмотренном порядке;
- имеющие иные нарушения порядка принятия и введения в действие, -
свидетельствующие об отсутствии у них юридической силы, не влекут правовых последствий и не могут регулировать соответствующие правоотношения независимо от выявления указанных нарушений в судебном порядке.
Если такие нарушения установлены, суду настоятельно рекомендовано принимать решение о признании оспариваемого акта не действующим полностью, как не имеющего юридической силы с момента его принятия.
Вердикт высшего суда
Следуя данным рекомендациям, Верховный суд РФ решил:
- административное исковое заявление налогоплательщика удовлетворить;
- признать не действующим со дня принятия письмо № АБ-4-19/2990, которым был установлен временный порядок сверки.
Чем руководствуются налоговики сейчас?
После вступления в силу решения ВС РФ № АКПИ22-468, ФНС издала письмо от 29.09.2022 № АБ-4-19/12938@. В письме отмечено, что при отсутствии утвержденного порядка проведения совместной сверки расчетов ИФНС на местах должны руководствоваться НК РФ, а также иными правовыми актами, принятыми в развитие его положений и регламентирующими соответствующие правоотношения.
Праву налогоплательщика на совместную сверку корреспондирует обязанность ИФНС, предусматривающая проводить сверку и оформлять ее результаты актом.
Типовая (рекомендуемая) форма заявления о предоставлении акта сверки утверждена письмом ФНС от 28.10.2020 № АБ-4-19/17644@. Акт выдается по форме, утвержденной приказом ФНС от 16.12.2016 № ММВ-7-17/685@. Акт сверки расчетов вручается (направляется по почте заказным письмом) или передается налогоплательщику в электронной форме по ТКС или через личный кабинет налогоплательщика в течение следующего дня после дня составления такого акта.
С введением с 01.01.2023 ЕНС п. 1 ст. 21 НК РФ дополнен подп. 5.2. Согласно этой норме налогоплательщик будет вправе по запросу получать справки:
- о наличии по состоянию на дату такого запроса положительного, отрицательного или нулевого сальдо ЕНС;
- о принадлежности сумм денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве ЕНП;
- об исполнении обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов на основании данных налогового органа с учетом положений подп. 10 п. 1 ст. 32 НК РФ.
Дополнение внесено Федеральным законом от 14.07.2022 № 263-ФЗ и начнет действовать с 01.01.2023.
До этого времени налогоплательщикам рекомендуют провести сверку расчетов. Пусть она будет не на 31.12.2022, но данные о том, какие платежи будут проведены после сверки, у налогоплательщика будут. Поэтому будет ясность относительно формирования сальдо на ЕНС. После сдачи отчетности за 2022 год можно будет понять, правильно ли это сальдо сформировано.
Комментарии