Экспертиза статьи: Е.В. Мельникова, служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор
Незадолго до новогодних праздников законодатели традиционно преподносят финансовым работникам подарок в виде поправок в Налоговый кодекс. В «Актуальной бухгалтерии» мы расскажем об изменениях по налогу на прибыль, принятых в экстренном порядке в конце ноября прошлого года.
Еще не успели вступить в силу многочисленные летние поправки в Налоговый кодекс на 2009 год, предусмотренные Федеральным законом № 158-ФЗ(1) , как ему вдогонку вышел новый ноябрьский закон (2) (далее – Закон № 224-ФЗ). Внесенные им изменения в части, касающейся налога на прибыль, прежде всего направлены на снижение налоговой нагрузки компаний, а также на устранение некоторых неточностей и противоречий в Налоговом кодексе (Поправкам, внесенным в другие главы Налогового кодекса, посвящена «Горячая» тема журнала «Актуальная бухгалтерия» № 1, 2009).
Поправки, влияющие на налоговую базу 2008 года
Изменен порядок исчисления ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль за IV квартал 2008 года для компаний, которые уплачивают их по итогам отчетных периодов (I квартала, полугодия, 9 месяцев). Им дали право рассчитывать величину аванса в последнем квартале текущего года исходя не из прибыли предыдущего квартала, а из фактически полученной прибыли (3). Применение такого порядка является добровольным. Воспользоваться им имеет смысл прежде всего тем фирмам, у которых в IV квартале ожидается существенное снижение прибыли или же вообще убыток. Тогда ежемесячный авансовый платеж нужно будет исчислять исходя из фактической прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала года до окончания месяца, предшествующего месяцу уплаты аванса. А сумму, которую нужно будет уплатить в бюджет, определять с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей.
Данная норма вступила в силу 27 ноября 2008 года. То есть реальная возможность ею воспользоваться фактически появилась у компаний лишь в декабре 2008 года. Дело в том, что, во-первых, при принятии решения об изменении порядка исчисления авансов необходимо:
- отразить изменения в учетной политике на текущий год;
- уведомить об этом налоговую инспекцию по месту учета не позднее срока, установленного для уплаты соответствующего платежа (в т. ч. и в случае, когда рассчитанная сумма авансового платежа равна нулю или отрицательна).
Обратите внимание, что изменения не затрагивают сроков уплаты авансовых платежей – они остаются прежними (28 октября, 28 ноября, 28 декабря). А в налоговую инспекцию достаточно направить обычное письмо, поскольку законодательством не установлено каких-либо требований к форме указанного уведомления.
Во-вторых, до 27 ноября большинство организаций уже перечислят авансы за октябрь и ноябрь.
Но если все-таки компания примет решение изменить порядок исчисления авансовых платежей с ноября (декабря), то как быть с уже уплаченными авансами за октябрь (ноябрь) из расчета прибыли за III квартал? Ввиду важности и срочности этого вопроса чиновники в экстренном порядке выпустили письма (4), в которых дали следующие разъяснения. По их мнению, для того, чтобы применить новые правила исчисления авансовых платежей в ноябре и декабре 2008 года, компания должна одновременно с уведомлением представить в инспекцию налоговые декларации по налогу на прибыль за 10 и за 11 месяцев 2008 года. Составить их нужно в сокращенном объеме (5), рассчитав авансовые платежи исходя из фактической прибыли нарастающим итогом с начала года до окончания октября и ноября соответственно. На основании этих документов налоговики снимут в карточке расчета с бюджетом начисления авансов по срокам уплаты 28 ноября и 29 декабря 2008 года (суммы которых были указаны в подразделе 1.2 Раздела 1 налоговой декларации, представленной компанией за 9 месяцев 2008 года). Что касается ранее начисленного ежемесячного авансового платежа по сроку уплаты 28 октября 2008 года, то его нужно засчитать при расчете ежемесячного аванса исходя из фактически полученной прибыли за 9 месяцев 2008 года и отразить по строкам 210–230 Листа 02 «прибыльной» декларации.
Пример
Фирма, уплачивающая ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль в течение отчетных периодов, в декларации за 9 месяцев 2008 г. указала их в сумме 20 000 руб. за октябрь, ноябрь и декабрь соответственно. До 27 ноября 2008 г. (даты вступления в силу Закона № 224-ФЗ) авансовые платежи были перечислены за октябрь и ноябрь 2008 г. Согласно разъяснениям чиновников эти суммы можно учесть при расчете аванса за декабрь.
Допустим, сумма авансовых платежей, перечисленных за январь – ноябрь, составила 180 000 руб. А сумма налога, исходя из фактической прибыли за тот же период (с января по ноябрь включительно), также оказалась равной 180 000 руб. Если компания воспользуется новым порядком исчисления авансового платежа, то в этой ситуации ей не придется платить аванс за декабрь. Но уведомить инспекцию об использовании своего права она все равно обязана. Относительно предоставления в таких ситуациях ежемесячных деклараций Налоговый кодекс ничего не говорит. Но мы советуем все-таки это сделать, чтобы избежать недоразумений по расчетам с бюджетом.
Отметим, что срок уплаты налога на прибыль за 2009 год остается прежним (не позднее 30 марта 2009 г.), независимо от применяемого налогоплательщиком порядка исчисления авансовых платежей.
Для того чтобы исчислять ежемесячные авансовые платежи исходя из фактической прибыли с 1 января 2009 года, компании необходимо подать заявление в налоговую инспекцию не позднее 31 декабря 2008 года.
Лимит процентов по кредитам и займам
На период с 1 сентября 2008 года до 31 декабря 2009 года меняется порядок признания в расходах процентов по кредитам и займам при отсутствии у фирмы сопоставимых долговых обязательств (Подробно об этом читайте в «Актуальной бухгалтерии» № 8, 2008). Предельная величина процентов (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах), учитываемая в целях налогообложения прибыли, принимается равной (6):
- ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,5 раза (для рублевых обязательств);
- 22 процентам – по кредитам и займам, выданным в иностранной валюте.
В связи с этими новыми правилами хотелось бы обратить внимание на 2 момента:
1. Эта норма вступает в силу с начала 2009 года, но распространяется на правоотношения, возникшие с 1 сентября 2008 года. Поэтому компании могут при подготовке декларации за 2008 год пересчитать расходы на проценты по займам и кредитам за сентябрь – декабрь, используя новые, повышенные лимиты.
2. Из буквального прочтения нормы следует, что применять ее можно только при отсутствии сопоставимых обязательств (о праве выбора по желанию налогоплательщика теперь не упоминается).
При наличии сопоставимых долговых обязательств порядок учета процентов не изменился.
Изменения в расчете налоговой базы с 2009 года
В новом году налог на прибыль организации будут платить по ставке 20 процентов (7). Снижение налоговой нагрузки произойдет за счет уменьшения ставки налога, зачисляемого в федеральный бюджет, с 6,5 до 2,5 процента. При этом налог за 2008 год и ежемесячные авансовые платежи за I квартал нужно будет платить по-прежнему по ставке 24 процента.
Увеличена амортизационная премия
С 1 января 2009 года компании имеют право применять амортизационную премию в увеличенном размере (до 30%) в отношении основных средств со сроком полезного использования от 3 до 20 лет (8). Таким образом, понесенные затраты на капитальные вложения в объекты, принадлежащие к 3–7-й амортизационным группам, можно будет единовременно включить в расходы в размере не более 30 процентов:
- от первоначальной стоимости;
- от расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и частичную ликвидацию.
Учитывая, что размер амортизационной премии является предметом учетной политики, компании, которые решили применять ее в следующем году, могут указать этот размер в пределах:
- не более 30 процентов – для 3–7-й амортизационных групп;
- не более 10 процентов – для остальных амортизационных групп.
Вместе с тем введена норма, которая требует восстановить и включить в налоговую базу сумму амортизационной премии в случае реализации основного средства, в отношении которого она была применена ранее, если с момента введения его в эксплуатацию прошло не более 5 лет. Компаниям придется следовать этому правилу начиная с 2009 года. Однако распространяется оно на основные средства, введенные в эксплуатацию с 1 января 2008 года.
Из-за поправок, касающихся амортизационной премии, статью 258 Налогового кодекса изложили в Законе № 224-ФЗ в новой редакции, исключив ее из Закона № 158-ФЗ. Вместе с тем другие нормы этой статьи изменений не претерпели. (Подробнее об амортизационной премии читайте в «Актуальной бухгалтерии» № 1, 2009).
Об остальных изменениях
Помимо рассмотренных выше нововведений Законом № 224-ФЗ предусмотрен еще целый ряд поправок по налогу на прибыль. Часть из них носит уточняющий и дополняющий характер по отношению к изменениям в Налоговый кодекс, внесенным Законом № 158-ФЗ. Мы представили основные из них в виде таблицы.
*1) ... Федеральный закон от 22.07.2008 № 158-ФЗ
*2) ... Федеральный закон от 26.11.2008 № 224-ФЗ
*3) ... ст. 3 Закона № 224-ФЗ; ст. 27.1 Федерального закона от 05.08.2000 № 118-ФЗ
*4) ... письма Минфина России от 27.11.2008 № 03-00-08/40, ФНС России от 01.12.2008 № ШС-6-3/869@
*5) ... п. 1.3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль, утв. приказом Минфина России от 05.05.2008 № 54н
*6) ... п. 22 ст. 2, ст. 8 Закона № 224-ФЗ
*7) ... п. 23 ст. 2 Закона № 224-ФЗ
*8) ... подп. 9 п. 17 ст. 2 Закона № 224-ФЗ
К.В. Новоселов, советник государственной гражданской службы РФ
II класса, к.э.н.
Действительно, буквальное прочтение статьи 8 Федерального закона от 26 ноября 2008 года № 224-ФЗ на первый взгляд не предоставляет права выбора налогоплательщику порядка признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам. Дело в том, что фраза «а также по выбору налогоплательщика» была исключена из абзаца четвертого пункта 1 статьи 269 Налогового кодекса. Полагаю, что это является технической опечаткой. Главная цель, которая поставлена перед Законом № 224-ФЗ, – смягчить последствия финансового кризиса для предприятий. В этой связи логично выглядит увеличение Законом № 224-ФЗ размера процентов, принимаемых для целей налогообложения прибыли с сентября 2008 года.
В любом случае для всех организаций при составлении декларации по налогу на прибыль за 2008 год необходимо учитывать новый порядок признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам, вступающий в силу с 1 января 2009 года и распространяющийся на правоотношения, возникшие с 1 сентября 2008 года. Поскольку у многих организаций в учетной политике для целей налогообложения отсутствуют критерии сопоставимости долговых обязательств, мне представляется целесообразным не вносить изменения в учетную политику на 2008 год и исходить из того механизма признания расходов, который был в ней установлен с начала 2008 года. Думаю, что в ближайшее время появятся разъяснения Минфина России по данному вопросу.
Налог на прибыль – 2009. Ноябрьские поправки
Что изменилось | Нормативный | Нормативный |
Расширен перечень необлагаемых доходов: не увеличивают доходы ссудодателя капитальные вложения в виде неотделимых улучшений, которые ссудополучатель осуществил в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств | подп. 32 п. 1 ст. 251 | п. 13 ст. 2 Закона № 224-ФЗ |
Дополнен перечень расходов вновь созданных и реорганизованных фирм. Теперь к ним относится и стоимость неимущественных прав | п. 2.1 ст. 252 НК РФ | п. 14 ст. 2 Закона № 224-ФЗ |
Установлен порядок признания излишков имущества, полученного при ремонте основных средств. Стоимость такого имущества, как и в случае выявления излишков при инвентаризации или при демонтаже основных средств, определяется как сумма налога на прибыль, исчисленного с дохода от оприходования этих излишков | п. 2 ст. 254 НК РФ | п. 15 ст. 2 Закона № 224-ФЗ |
Установлен порядок определения первоначальной стоимости основного средства, выявленного в результате инвентаризации. Первоначальная стоимость формируется как сумма, в которую оценены излишки МПЗ | п. 1 ст. 257 НК РФ | п. 16 ст. 2 Закона № 224-ФЗ |
Уточнено, что установленные методы амортизации применяются ко всем основным средствам вне зависимости от даты их приобретения | ст. 259 НК РФ (изложена Законом № 224-ФЗ | п. 18 ст. 2 Закона № 224-ФЗ |
Расширен перечень расходов на страхование, учитываемых при расчете налога на прибыль. Расходы на другие виды добровольного имущественного страхования (прямо не поименованные в ст. 263 НК РФ) можно будет учесть, если в соответствии с законодательством Российской Федерации такой вид страхования является условием осуществления деятельности организации | п. 1 ст. 263 НК РФ | п. 20 ст. 2 Закона № 224-ФЗ |
Установлен новый порядок списания остаточной стоимости амортизируемого имущества при его ликвидации. Суммы недоначисленной амортизации разрешается включать во внереализационные расходы только по тем объектам амортизируемого имущества, по которым амортизация начисляется линейным методом | подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ | п. 21 ст. 2 Закона № 224-ФЗ |
Компаниям, перешедшим на новый нелинейный метод начисления амортизации, дано право определять остаточную стоимость амортизируемого имущества (для расчета доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение) по данным бухгалтерского учета | п. 2 ст. 288 НК РФ | п. 24 ст. 2 Закона № 224-ФЗ |
Уточнено, что применение специального понижающего коэффициента 0,5 отменяется с будущего года, в т. ч. и в отношении введенных в эксплуатацию до 1 января 2009 г. дорогих автомобилей и микроавтобусов (стоимостью более 600 000 руб. и 800 000 руб. соответственно). Норма вступает в силу с 27 ноября 2008 г. | ст. 27.2 Федерального закона от 05.08.2000 | ст. 3 Закона № 224-ФЗ |
Начать дискуссию