О вычете НДС на основании сводного счета-фактуры техзаказчика

В строительстве объекта принимают участие следующие лица: застройщик-инвестор, соинвестор, технический заказчик, генеральный подрядчик, субподрядчики. Согласно договору стоимость услуг техзаказчика определена в процентах от стоимости проектных и строительных работ. Указанные услуги оплачиваются ежемесячно, для чего техзаказчик ежемесячно передает застройщику-инвестору и соинвестору копии представленных генподрядчиком актов по форме КС-2 и справок о стоимости работ по форме КС-3.

Также договором предусмотрено, что учет всех затрат в периоде строительства ведет техзаказчик, который после завершения реализации инвестиционного проекта передает застройщику-инвестору и соинвестору:

– сводный счет-фактуру;

– копии первичных документов, подтверждающих приобретение выполненных работ, оказанных услуг и товаров (формы КС-2 и КС-3, акты сдачи-приема оказанных услуг, накладные);

– копии счетов-фактур, выставленных продавцами (поставщиками и подрядчиками).

Позволяет ли такая схема взаимодействия заявить НДС к вычету после завершения строительства на основании сводного счета-фактуры?

Если говорить кратко

Застройщик-инвестор и соинвестор могут принять НДС к вычету после завершения реализации инвестиционного проекта. Это утверждение основано на нормах гл. 21 НК РФ, мнении Минфина и ФНС и позиции судов.

Соответственно, если налоговый орган отказал в вычете, сославшись на пропуск трехлетнего срока, рекомендуем отстаивать право на налоговый вычет в судебном порядке.

А теперь подробнее

Арбитры, в том числе на уровне Верховного Суда, неоднократно подтверждали право налогоплательщиков-инвесторов принять к вычету НДС на основании так называемого сводного счета-фактуры (см., например, определение ВС РФ от 17.05.2018 № 301‑КГ17-22967 по делу № А79-8152/2016). При использовании такого порядка в целях исчисления трехлетнего срока заявления НДС к вычету важны не даты выставления счетов-фактур подрядчиками и поставщиками, а момент принятия на учет объекта недвижимости и дата составления так называемого сводного счета-фактуры.

Термин «сводный счет-фактура» употребляется в гл. 21 НК РФ только в отношении операций по реализации предприятия в целом как имущественного комплекса (ст. 158). Выставляемые застройщиками (заказчиками, выполняющими функции застройщика) инвесторам счета-фактуры ни законодатель (в НК РФ), ни Правительство (в Постановлении от 26.12.2011 № 1137), ни Минфин сводными счетами-фактурами не называют. Обычно употребляется выражение «счет-фактура, составляемый застройщиком или заказчиком, выполняющим функции застройщика, в случае приобретения им от своего имени у одного и более продавцов товаров (работ, услуг), имущественных прав».

Особенность описанной в вопросе ситуации в том, что техзаказчик ежемесячно передает застройщику-инвестору и соинвестору копии полученных от генподрядчика актов по форме КС-2 и справок о стоимости работ по форме КС-3. Наличие этого условия может позволить налоговому органу настаивать на том, что застройщик и соинвестор должны были заявлять вычеты по мере осуществления инвестиционного проекта, а не после его завершения. Именно так был обоснован контролерами отказ в предоставлении вычета в деле № А40-90135/17. Однако арбитры признали действия инспекции незаконными (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.03.2018 № 09АП-2025/2018).

При этом судьями было отмечено следующее:

• технический заказчик не передавал обществу ежемесячно затраты по строительству объекта, представлялись только акты выполненных генподрядчиком и принятых техническим заказчиком работ по проценту технической готовности и справки об их стоимости (без счетов-фактур), причем исключительно для оплаты услуг технического заказчика. Документы представлялись информативно, только для подтверждения расчета размера вознаграждения техзаказчика;
• полный перечень документов по строительству объекта (включая акт приема-передачи фактических затрат и копии счетов-фактур) был представлен обществу одновременно со сводным счетом-фактурой;
• договор не предусматривает поэтапную передачу результатов работ;
• общество не заключало договоры с поставщиками и подрядчиками, в связи с чем не получало от них напрямую первичные документы и счета-фактуры.

Перечисленные обстоятельства позволили арбитрам отклонить ссылки инспекции на судебную практику, признающую правомерным применение инвестором вычетов сумм НДС при помесячной приемке выполненных работ при наличии необходимых первичных документов, подтверждающих фактическое осуществление, приемку и принятие на учет выполненных работ, а также счетов-фактур.

При этом было учтено мнение Минфина о том, что, поскольку порядок передачи затрат на капитальное строительство от заказчика к инвестору (инвесторам) законодательно не регламентирован, можно передавать инвестору сводный счет-фактуру.

Примечательно, что арбитры отклонили и такой аргумент налогового органа: сторонами инвестиционного контракта были четко определены доли участия инвесторов в инвестиционном договоре и пересмотру они не подвергались, что позволяло определить суммы налоговых вычетов в периоде строительства. Судьи указали: договором действительно были определены доли участия инвесторов в инвестиционном проекте, однако общество не могло принять к вычету НДС при отсутствии:

– сводного счета-фактуры;

– копий первичных документов и счетов-фактур;

– акта приема-передачи фактических затрат.

В тексте судебного решения отмечается: если инвестор при строительстве заключает прямой договор с поставщиками (подрядчиками, исполнителями), то они ему непосредственно выдают счета-фактуры и предъявляют НДС, который подлежит вычету в общем порядке. Однако если инвестор поручает техническому заказчику организовать строительство, то поставщики (подрядчики, исполнители) согласно п. 1 ст. 168 НК РФ выдают счета-фактуры и предъявляют НДС не инвестору, а техническому заказчику.

Обратите внимание

Встать на сторону налогоплательщика арбитрам не помешало и то, что принятие к вычету НДС на основании сводного счета-фактуры осуществлялось частями в разных налоговых периодах. Позиция суда: инвестор может заявить к вычету «входной» НДС в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода, в котором возникло право на вычет НДС (п. 2 ст. 173 НК РФ). Три года будут отсчитываться с периода, в котором инвестор получит сводный счет-фактуру.

Окончательный вердикт суда:

– право на вычет «входного» НДС возникает у инвестора (соинвестора) при наличии надлежаще оформленного сводного счета-фактуры с приложенными к нему копиями документов (выставляет заказчик-застройщик) и при условии, что объект, предназначенный для использования в облагаемой НДС деятельности, принят к учету;

– сводный счет-фактура формируется заказчиком-застройщиком за весь период строительства, что подтверждено письмами ФНС России от 17.08.2015 № ГД-4-3/14435,от 20.07.2015 № ЕД-4-3/12764@, поэтому в документе могут быть суммы НДС, предъявленные заказчику-застройщику подрядчиками более трех лет назад. Но данный факт не влияет на право налогового вычета у инвестора (соинвестора).