Вниманию читателей предлагается вполне стандартная ситуация.
Два года назад (в июле или августе 2017 года) был заключен договор на поставку товаров с условием полной предварительной оплаты на сумму, допустим, 118 тыс. руб., в том числе 18 тыс. руб. налога на добавленную стоимость. Отгрузка товара должна была быть произведена не позднее десяти (ну, или двадцати) рабочих дней после перечисления денег.
Эту операцию покупатель отразил записью:
- Дебет счета 60 Кредит счета 51 — 118 000 руб.
Получив от продавца через несколько дней авансовый счет-фактуру покупатель, зарегистрировав его в книге покупок, принял указанные там 18 тыс. руб. к вычету (п. 12 ст. 171 НК РФ, п. 9 ст. 172 НК РФ) проводкой:
- Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 76 (субсчет «НДС от предоплаты) — 18 000 руб.
В предусмотренный договором день товар так и не поступил.
На все вопросы бухгалтера заключившие этот договор менеджеры отвечали невнятным бурчанием, переводили разговор на другие темы, обещали выяснить все несколько позже, предлагали самому решить эту проблему, короче, вели себя, как обычно.
Со следующего дня бухгалтерия должна признать эту задолженность в регистрах бухгалтерского учета сомнительной (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н).
После истечения срока исковой давности данная задолженность признается безнадежной, причем не только в регистрах бухгалтерского учета, но и для целей налогообложения прибыли (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета, п. 2 ст. 266 НК РФ). В этом случае организация должна списать ее на убытки и признать прочими в регистрах бухгалтерского учета (то же п. 77 вышеуказанного Положения) и внереализационными — для целей налогобложения прибыли (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Безнадежной задолженность может быть признана и ранее этого трехлетнего срока, например, в случае признания нечистоплотного партнера банкротом, имущество которого не покрывает накопленные им долги, либо при его ликвидации.
Но в любом случае перечисленные ранее деньги списываются проводкой:
- Дебет счета 91 (субсчет «Прочие расходы») Кредит счета 60 — 118 000 руб.
И в итоге по кредиту счета 76 остается сальдо в сумме 18 тыс. руб.
И что с ним делать?
Напомним, что все случаи восстановления ранее принятого к вычету налога на добавленную стоимость указаны в п. 3 ст. 170 НК РФ.
Там шесть действующих подпунктов (подп. 5 утратил силу с 01.01.2015), каждый из которых регулирует ту или иную конкретную ситуацию.
Перечень их закрытый, и расширительному толкованию не подлежит. Высшие судебные органы уже неоднократно обращали на это внимание (Постановление Президиума ВАС РФ от 17.07.2007 № 2785/07 по делу № А64-2089/06-11, Определение ВАС РФ от 15.03.2011 № ВАС-2416/11 по делу № А55-33697/2009, Определение Верховного Суда РФ от 19.11.2018 № 306-КГ18-13567 по делу № А57-9401/2017 и ряд других).
Подп. 3 вышеуказанного п. 3 ст. 170 НК РФ как раз и регулирует порядок восстановления налога, ранее принятого к вычету при перечислении предоплаты. И в нем сказано, что обязанность восстановить НДС возникает при:
- получении товара, который был ранее оплачен;
- расторжении договора или изменении его условий и возврате предоплаты.
Такого варианта, как признание предоплаты безнадежной задолженностью и списание ее на убытки законодатель не предусмотрел. Следовательно, и обязанности у налогоплательщика по восстановлению этого налога не возникает.
Согласен, что возникла «дырка» в законодательстве, и по логике налогоплательщик должен отдать бюджету сумму налога, которую он ранее принял к вычету.
Но где логика, а где Налоговый Кодекс? Они между собой не особенно дружат. А бдеть об интересах бюджета в ущерб своим собственным, возлагая на себя дополнительные обязанности, не предусмотренные действующим законодательством, нас пока еще не обязали.
Но красные комиссары в бессильной злобе..., пардон, чиновники финансового ведомства, в привычной для них манере жонглируя терминами и подменяя понятия, неоднократно высказывались, что и в этом случае у налогоплательщика возникает обязанность по восстановлению налога (письма Минфина России от 23.06.2016 № 03-07-11/36478, от 05.06.2018 № 03-07-11/38251).
Ссылка идет не на подп. 3, а на подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ. Что, мол, актив (списанная на убытки безнадежная задолженность) не используется в облагаемой налогом деятельности, следовательно принятый к вычету налог необходимо восстановить.
Но, еще раз пардон за мой французский, чиновники опять соврамши. В упоминаемом ими подп. 2 говорится, что ранее принятый к вычету налог должен быть восстановлен, если эти активы (товары, работы, услуги, основные средства, нематериальные активы, имущественные права) начинают использоватьсяв операциях, не облагаемых НДС. Исчерпывающий перечень таких операций, также закрытый, приведен в п. 2 ст. 170 НК РФ. И о списании на убытки безнадежной дебиторки там ничего не сказано.
И, кроме того, использование актива в операциях, не облагаемых НДС, и прекращение его использования в операциях, облагаемых НДС,как говорят в ныне иностранном городе Одесса: — На минуточку, две большие разницы.
Чиновников, конечно, можно понять. Перед ними ставят задачу способствовать пополнению бюджета. Хотя лучше бы они с таким же рвением занимались контролем за его оптимальным расходованием (правда, это больше фантастика).
Но выполнять свою обязанности нужно более-менее профессионально, а не занимаясь банальной демагогией и искажением положений законодательства.
А как же в этом случае поступать налогоплательщику?
Однозначного универсального варианта дать не могу.
Предлагаю на выбор два.
Первый. Если сумма для организации относительно небольшая (в нашем примере это 18 тыс. руб.), из-за которой нет большого смысла идти на конфликты с налоговиками, то проще будет одновременно со списанием дебиторки и восстановить эту сумму проводкой:
- Дебет счета 76 (субсчет «НДС с предоплат») Кредит счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») — 18 000 руб.
Второй. Когда сумму налога, висящего по кредиту счета 76, восстановить в данный момент невыгодно, то, может быть есть смысл пойти с налоговиками на конфликт. Висит себе сальдо, и пусть висит, пить и есть не просит. Но бесконечно держать его там тоже нет смысла. А вот когда по результатам квартала пойдут большие суммы к возмещению (а камералки не хочется), и восстановить.
Но еще раз повторю, конфликт весьма вероятен, а арбитражной практики по этой теме найти пока не удалось.
По всей видимости, разногласий с налоговиками на эту тему пока не возникало, то есть организации при списании авансов добровольно и с песнями возвращали налог в закрома государства.
Найдутся ли желающие рискнуть и сэкономить свои оборотные средства, не знаю.
Комментарии
5вариант 3 - отнеси НДС на непринимаемые расходы никак нельзя? Контрагент начислил, я возместил, где тут страдает бюджет? Если нет отгрузки? В чем страдание?
Только наверно все-таки доходы?
И да, правильный вариант 3 совершенно не раскрыт в статье :)
Если на доходы отнести, то попадет под налог на прибыль. Хотя это выгоднее, чем восстановить НДС.
Думаю, налоговики просто не вникали в этот момент. Они довольно бестолковы и слишком ленивы :) Мне алгоритм их действий в описываемой ситуации представляется примерно таким: сравнили наличие авансовой СчФ у покупателя и у поставщика - и если всё совпало, то успокоились. Спустя 3 года проверять судьбу каждой авансовой СчФ - а "закрыта" ли она реализацией, и, если нет, - то восстановил ли покупатель НДС по ней... ну НЕ БУДУТ они этого делать))))))) Впоследствии когда-нибудь (когда сами-знаете-кому понадобится пятый виноградник) - может быть. Но явно не сейчас :) Тем более что покупатель мог и не проделать описанные в статье действия по отнесению безнадёжной задолженности на убытки, а оставить её висеть в дебиторке :)